蔣 潔 許 穎

摘要：隨著我國網(wǎng)絡交易額大幅提升，虛擬經(jīng)濟日益發(fā)展為獨立的經(jīng)濟形態(tài)，無數(shù)社會主體身兼真實與虛擬世界參與者的雙重身份。傳統(tǒng)的稅收規(guī)則延伸到在自我指涉的虛擬世界中以物象形式存在的虛擬貨幣交易關系上的必然需要推動我國立足虛擬貨幣交易市場的固性特征，在正確認識個稅征收實際困境的基礎上，加速構建先導式虛擬貨幣交易個稅征收機制。

關鍵詞：虛擬貨幣交易；個稅征收；虛擬財產(chǎn)；先導模式；第三方交易平臺

中圖分類號：F812.42

文獻標識碼：A

文章編號：1004－0544(2009)12－0057－04

“稅和死亡，是人生唯一逃不過的兩件事”——西方名諺“雖然學界與各級法院均認識到虛擬交易的應稅性……稅法卻未觸及虛擬交易?！?戴維·J·馬克)“不管通過何種形式，只要是發(fā)生交易行為的就得交稅。”(《北京晚報》)“中國互聯(lián)網(wǎng)每年已具備百億元人民幣的虛擬貨幣規(guī)模，若按百分之二十稅率推算，理論上將產(chǎn)生二十億元以上的稅收收入?！?《新華日報》)

2008年9月28日，國家稅務總局公布的《關于個人通過網(wǎng)絡買賣虛擬貨幣取得收入征收個人所得稅問題的批復》中指出，個人通過網(wǎng)絡收購玩家的虛擬貨幣，加價后向他人出售取得的收入，屬于個人應稅所得。各省市陸續(xù)出臺征收細則，根據(jù)個人是否能提供收入證明，按利潤的20％或交易全額的3％兩種稅率征稅。一石激起千層浪，各級稅務部門開征虛擬貨幣交易稅的種種行為，觸及長期處于爭議中的虛擬財產(chǎn)權屬與流轉機制問題，引起社會各界廣泛關注?！斗ㄖ迫請蟆贰ⅰ缎氯A日報》、《南方日報》等著名紙質媒體與人民網(wǎng)、新浪、搜狐、騰訊等大型信息門戶均展開大規(guī)模討論，絕大多數(shù)人持反對意見，如騰訊網(wǎng)12萬多參與投票調查的網(wǎng)友中有86545人反對征稅，占總人數(shù)的67.67％；83.06％的網(wǎng)友認為征稅標準過高。雖然北京地稅部門自2008年11月10日正式執(zhí)行虛擬貨幣稅收新政后數(shù)月內無一人主動申報，卻表示暫不會出臺監(jiān)管細則且尚缺乏有效認證核查手段，更引發(fā)社會各界對在難以確定交易額、交易主體與虛擬貨幣財產(chǎn)原值之現(xiàn)狀下開征虛擬貨幣交易稅的強烈不滿。

皇糧國稅，古已有之。稅負是社會主體為維持正常分工與合作而向政府支付的必要費用?！胺墒巧屏己凸降乃囆g”，統(tǒng)一市場的社會主義市場經(jīng)濟體制要求統(tǒng)一稅法、公平稅負，只要發(fā)生交易就應當納稅。即便對虛擬貨幣交易征收個稅存在執(zhí)行障礙與監(jiān)管困難等，公平稅務與規(guī)范處分之理念仍要求概括確認虛擬貨幣交易稅的合法性，在全面剖析個稅征收的種種現(xiàn)實難點的基礎上提出逐步構建虛擬貨幣交易個稅征收制度的可行性建議，并在法律與政策實踐中加以完善，不僅有助于澄清普遍存在的錯誤認識，更有助于推動國家稅收機制進步、加速信息產(chǎn)業(yè)健康有序發(fā)展，維護社會主義法制的統(tǒng)一性與尊嚴性。

一、構建虛擬貨幣交易個稅征收機制的現(xiàn)實困境

雖然網(wǎng)絡技術發(fā)達之文明國家的學界與實務界逐步達成“用戶將虛擬事物兌換成現(xiàn)實金錢時必須交稅”之共識，包括韓國、日本、美國等在內的數(shù)個國家構建虛擬貨幣交易個稅征收機制的實踐均以失敗告終。社會上存在稅負阻礙虛擬經(jīng)濟發(fā)展的言論，如“不能讓公平稅務拖垮和干擾數(shù)十年來最有前途的這種新經(jīng)濟的機會”(比爾·克林頓)。虛擬交易特有的隱蔽性、自由性與技術性等特征使得征收的實際執(zhí)行困難重重，具體表現(xiàn)為如下幾點。

(一)個稅征收監(jiān)管難度大

雖然虛擬貨幣交易的最大特色是突破時間與空間限制，交易雙方往往不是同城用戶，卻不意味著他們必須通過第三方平臺進行交易。以國內著名的騰訊、盛大、網(wǎng)易、完美和金山等大型網(wǎng)絡公司為例，其運營的網(wǎng)絡游戲或門戶網(wǎng)站中都活躍著各種玩家自治組織。如游戲公會、網(wǎng)絡家族及大量聯(lián)盟。各大運營商為凝聚人氣、提高效益，也紛紛在游戲系統(tǒng)里添加此類設置。如果說無窮無盡的網(wǎng)絡世界主要由陌生人構成，這些自治組織內部就是典型的熟人社會。他們依靠QQ視頻功能、UT、TS等語音平臺和BBS信息發(fā)布平臺，長期保持零距離互動。彼此熟識的信任關系使得內部交易更多地采用信用交易模式，即一方先付錢、另一方收錢后給予虛擬貨幣，或者相反。這種大量存在的不通過第三方平臺的私下交易將給個稅征收的監(jiān)管工作造成不可逾越的巨大障礙。

(二)虛擬貨幣服務商與第三方平臺運營商的配合度低

迄今為止，各大網(wǎng)絡公司幾乎無一例外地堅持虛擬貨幣的單向交易原則，即現(xiàn)實貨幣可以購買虛擬貨幣，虛擬貨幣不得兌換現(xiàn)實貨幣，并或多或少地在各自的用戶注冊協(xié)議中載明“禁止線下交易”，甚至明確表示有權封停從事線下虛擬貨幣交易的帳號。開征個稅在一定程度上變相支持虛擬貨幣與現(xiàn)實貨幣間的雙向流通。虛擬貨幣持有人之間在理論上的無限次流轉將大幅度降低服務商的虛擬貨幣銷量，交易的部分合法化也使服務商必須對虛擬貨幣本身及其可購買的裝備或其他用品的遺失、被盜及數(shù)據(jù)異常承擔責任。在很大程度上損害了虛擬貨幣服務商的利益。虛擬貨幣種類繁多且市值變動甚大，國家稅務部門無論在人力、物力，還是技術水平上，都不可能自行完成其財產(chǎn)原值的認定，務需相關服務商的大力配合。追求利潤是商業(yè)活動的固性特征，對于這樣一項嚴重損害其利益的規(guī)則，很難相信虛擬貨幣服務商還會花費大量人力與物力積極配合。與此相似；過高的個稅標準將使不少虛擬貨幣供應者選擇讓渡少量利潤給購買者。借以促成雙方的私下交易，必然導致第三方平臺用戶大量流失。面對此等困境的第三方交易平臺，很難自愿全力配合稅務部門的征收工作。

(三)個稅征收范圍有失公允

網(wǎng)絡虛擬貨幣的直接用途是購買虛擬物品或服務。如游戲裝備、娛樂工具與在線時間等，在本質上都屬于虛擬財產(chǎn)。僅對狹隘的虛擬貨幣征稅，罔顧同樣性質的裝備和工具等，不符合“同等行為同樣對待”的基本法律準則，違背“法律面前，人人平等”的基本原則。同時也給規(guī)避稅收提供充分空間，如本有意出賣虛擬貨幣者，可以先在游戲中與其他玩家交換成裝備后，再加價出賣。就不用交稅了。

(四)個稅征收難防洗錢犯罪

作為虛擬貨幣一大子項的游戲幣的取得方式在大多數(shù)情況下并非從服務提供商處直接購買，而是在游戲中通過“打怪”、“制作與販賣裝備”等多種渠道獲得(其中使用第三方插件、利用游戲臨時漏洞等方式本身屬于違法手段)。由于游戲本身具有隨機特征，除非玩家創(chuàng)建的游戲角色出現(xiàn)明顯的數(shù)據(jù)異常。游戲公司并不明確知道每一個游戲幣的去向。虛擬貨幣交易的個稅征收，尤其是“對于個人不能提供有關財產(chǎn)原值憑證的，由主管稅務機關核定其財產(chǎn)原值”，變相免除虛擬貨幣交易者證明財產(chǎn)來源的責任。洗錢犯罪者只要利用網(wǎng)絡將資金兌換成虛擬貨幣，再通過第三方平臺交易。在交稅后這些資金自然合法化了。同時，互聯(lián)網(wǎng)絡覆蓋現(xiàn)實區(qū)域的廣泛性使得稅務部門無法完全查明個人提供的通過各

種渠道收購玩家貨幣的所有憑證，如稅務部門即便花費大量財力與人力，亦很難查明“某江蘇賣家聲稱其所收貨幣是在西安某網(wǎng)吧向不認識的玩家購進”的事實真相。

二、概括確立虛擬貨幣交易稅的重大意義

公平稅負是法律平等與社會正義的重要表征。立法機構可以通過暫時減少或免除部分稅收義務的方式特別支持某些新興產(chǎn)業(yè)(如美國的《互聯(lián)網(wǎng)免稅法案》宣布利用互聯(lián)網(wǎng)從事電子商務，在一定時間內不受稅收政策的影響且未規(guī)定具體的到期日期；我國從1994年以來一直對股票轉讓所得暫免征收個人所得稅且從2005年6月1日起對個人取得在上交所和深交所上市股票的股息、紅利實行減半征稅)，但切不可對任何應稅所得視而不見，損害法律的公正與權威，影響廣大人民群眾對法律的信心與敬畏。

以互聯(lián)網(wǎng)為基礎的產(chǎn)業(yè)是21世紀的朝陽產(chǎn)業(yè)，“虛擬經(jīng)濟是未來的主導經(jīng)濟模式”，㈣也是我國迅速趕超世界頂尖發(fā)達國家的致高點。隨著Web2.0時代的來臨，我國虛擬貨幣交易市場已經(jīng)初具規(guī)模，每年數(shù)百億的交易量引起社會各界廣泛關注。“交稅是人生不可避免之事”，是虛擬經(jīng)濟跨入金融體系的必經(jīng)陣痛。以鼓勵自覺申報且暫不頒行監(jiān)管細則的先導方式開征虛擬貨幣交易稅具有重大意義：

(一)間接地使虛擬財產(chǎn)合法化

隨著我國網(wǎng)絡經(jīng)濟高速發(fā)展，涉及虛擬財產(chǎn)的法律糾紛不斷涌現(xiàn)。雖然早在2003年就出現(xiàn)過認定虛擬財產(chǎn)具有價值含量的判決，但由于其存在價格控制困難、丟失難以查證、財富無法收回及交易違背稅法規(guī)定等難題，我國法律至今未明文認可虛擬財產(chǎn)的合法地位。不少理論學者與實務機構對此持反對態(tài)度：2006年3月，全國人大代表周洪宇建議禁止虛擬交易；2008年初，轟動全國的QQ盜竊案以“侵犯通信自由罪”早早結案；2008年10月，文化部文化市場司副司長庹祖海在網(wǎng)博會上表示，文化部將頒布遏制虛擬財產(chǎn)交易的規(guī)則。然而，否定虛擬財產(chǎn)合法性的各種聲音與做法未能阻止其應用范圍的不斷擴大，隨著網(wǎng)絡娛樂業(yè)的繁榮與發(fā)展，游戲玩家呈幾何數(shù)上升，淘寶、拍拍、易趣、5173、網(wǎng)吧加油站等第三方交易平臺獲得長足發(fā)展，虛擬財產(chǎn)交易量與日俱增，相關糾紛層出不窮，嚴重影響社會主義市場經(jīng)濟健康發(fā)展與和諧社會秩序的構建與完善。務需迅速肯定網(wǎng)絡用戶花費大量時間、精力與金錢獲取之虛擬財產(chǎn)的合法性，并有效遏制服務運營商擾亂虛擬金融秩序(如濫發(fā)虛擬貨幣、隨意調整虛擬裝備等)與各類人員非法獲取虛擬財物(如開發(fā)與使用第三方插件、利用游戲漏洞及在虛擬情境中盜竊、行騙與搶劫等)。虛擬貨幣稅收新政在一定程度上間接承認虛擬財產(chǎn)中的最大子項——虛擬貨幣交易的合法性，是立足“平等地為納稅人著想”、關注民生需要、真正實現(xiàn)“為納稅人服務”的創(chuàng)新舉措，起到間接地使虛擬財產(chǎn)合法化的重大作用，為廣大虛擬貨幣持有者提供保障財產(chǎn)權益的利器，實乃行政管理部門順應社會群眾與市場發(fā)展需要的范式規(guī)則。

(二)維護國家稅制尊嚴性

我國《個人所得稅法》第二條規(guī)定，“財產(chǎn)轉讓所得，應納個人所得稅”；第六條規(guī)定，“財產(chǎn)轉讓所得，以轉讓財產(chǎn)的收入額減除財產(chǎn)原值和合理費用的余額，為應納稅所得額”。法律的尊嚴在于嚴格執(zhí)行，每個公民都負有依法納稅的責任，虛擬貨幣交易所得被排除在征稅序列之外嚴重違反《個人所得稅法》，損害國家稅收制度的權威性，造成國有資產(chǎn)大量流失。通過概括確立先導式虛擬貨幣交易稅，修復個稅序列漏洞，挽回國有資產(chǎn)并實現(xiàn)實體交易與網(wǎng)絡交易的公平一致。

三、逐步構建虛擬貨幣交易個稅征收機制的若干建議

“虛擬收入具有明顯的現(xiàn)實價值，切實影響納稅人的稅收支付能力”，但隨時隨意隨地以各種方式進行的虛擬交易具有不可監(jiān)測性。正視征收虛擬貨幣交易稅的現(xiàn)實困難，在概括確立虛擬貨幣交易稅的基礎上，盡量減少征稅成本，逐步完善納稅管轄、稅務稽查及違規(guī)懲罰等制度，至少應從如下幾方面著手：

(一)尋求相關部門支持

雖然任何合法交易的增值收益都應當納稅，但虛擬貨幣交易的對象是否為個人合法財產(chǎn)至今尚無定論，文化部等14部委還曾發(fā)文嚴禁虛擬貨幣交易。構建虛擬貨幣交易個稅征收機制不僅需要各級稅務部門逐步總結經(jīng)驗、制定相關細則，更需要其他部門大力配合。盡快對虛擬物品的歸屬與流轉作出統(tǒng)一規(guī)定。避免出現(xiàn)規(guī)則不一致的無序狀態(tài)。

(二)確定高效征收形式

若將虛擬貨幣交易個稅征收方式限于個人自覺申報難以遏制偷漏稅現(xiàn)象。國家稅務部門可以嘗試采用“第三方交易平臺代收”加“個人自覺申報”的復合式征收方案，要求B2C和C2C交易平臺(如365及時交易平臺和5173交易平臺)代為征收交易稅費。各級稅務部門只需加強對交易平臺的有效監(jiān)管，既提高征收效率。又降低征收成本。誠然，征稅增加了虛擬貨幣的交易成本。將導致部分人員放棄第三方平臺、轉而選擇私下交易，既增加稅務監(jiān)管難度，又造成網(wǎng)絡虛擬交易平臺的顧客流失，從長遠看不利于網(wǎng)絡經(jīng)濟健康有序發(fā)展。各級稅務部門在制定細則時應充分予以考慮，出臺一系列限制私下交易的舉措與相關監(jiān)管和懲罰規(guī)則。

(三)明確征稅范圍

虛擬貨幣交易的征稅范圍必須長期嚴格地限定在“個人通過網(wǎng)絡收購玩家的虛擬貨幣，加價后向他人出售取得的收入”的范圍內，切不可做出“對于虛擬貨幣交易一律征稅”的擴大解釋，以免出現(xiàn)重復征稅。如某游戲玩家在游戲中花費了1000元人民幣。游戲公司已繳納相關稅收，在玩家出售虛擬貨幣、離開游戲時，若再征收交易所得稅，可能存在重復征稅。

(四)促進與服務提供商的合作并加強監(jiān)管

雖然對虛擬貨幣交易課稅有利于打擊打錢工作室，在一定程度上維護了服務提供商的利益，但從另一個角度講，無形中增加了用戶的成本。價格上漲可能造成玩家流失，人員減少將影響游戲的娛樂性，可能導致其他玩家相繼離開，損害服務提供商的利益。國家稅務部門必須協(xié)同其他機構，依法保障服務提供商的合法權益，尤其是協(xié)助其打擊非法獲取游戲幣與游戲裝備的各種行為，逐步建立一整套表彰與獎勵機制，激勵服務提供商利用先進技術、積極協(xié)助征稅活動。同時，各級稅務部門應迅速提高信息技術水平，實現(xiàn)對服務提供商行為的高效監(jiān)管，尤重避免其利用技術優(yōu)勢擾亂虛擬貨幣交易市場。

(五)推進稅收普法宣傳教育

稅收普法是一項系統(tǒng)的社會工程，要不斷豐富和創(chuàng)新普法工作的方式方法。虛擬貨幣交易稅征收對象的生活圈子往往局限于互聯(lián)網(wǎng)絡，稅收普法工作應緊扣此項特征，由稅務部門牽頭，在其他相關國家機構、服務提供商、第三方交易平臺及社會各界的大力支持和配合下，充分利用網(wǎng)絡平臺，大力宣傳稅收職能與作用，讓交易雙方真正理解社會主義稅收“取之于民、用之于民”的本者控制消費并對生產(chǎn)所具有的前提性作用作為社會運行的基礎，而是無主體的消費行為通過控制消費者和物質生產(chǎn)的途徑控制社會運行。所以，當鮑德里亞駁倒了先驗異化邏輯并構建了自己的異化邏輯后，無主體的消費也就成為消費社會的本體基礎了。質，進一步提高虛擬貨幣交易者的稅法遵從度。

虛擬產(chǎn)業(yè)鏈的協(xié)調發(fā)展需要法律與政策的指導與護航，隨著社會主義法制建設的步調不斷加快，符合“經(jīng)營性獲利”的全部收入均應繳納稅收，開征虛擬貨幣交易稅是合法正當?shù)谋匾e措。但在監(jiān)測手段不夠健全、監(jiān)管措施難以完善的現(xiàn)階段更宜概括確立征收虛擬交易稅的基本原則與泛化尺度，隨著虛擬經(jīng)濟不斷發(fā)展與相關技術日益進步，逐步構建成本低廉、內容合理且符合網(wǎng)絡交易特點的虛擬貨幣交易個稅征收機制。