[摘要]文章從資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的角度探討企業(yè)會計信息的真實性，分析資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在理論上雖然提高企業(yè)會計信息的真實性，同時進一步貫徹了“謹慎性”原則，但在實踐中增加了企業(yè)會計信息的變數(shù)；針對資產(chǎn)減值準(zhǔn)備對會計信息質(zhì)量的影響，提出如何提高套計信息真實性的措施，以保證企業(yè)會計信息的真實性。

[關(guān)鍵詞]資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；會計信息；真實性

[作者簡介]岳燕飛，許昌工商管理學(xué)校，研究方向：財套，河南許昌，461000

[中圖分類號]F830，43

[文獻標(biāo)識碼]A

[文章編號]1007-7723(2009)06-0166-0002

長期以來，由于受歷史遺留等諸多因素的影響，我國的企業(yè)界普遍存在著高估資產(chǎn)價值的現(xiàn)象。因此，企業(yè)通過確認資產(chǎn)價值，可將長期積累的不良資產(chǎn)泡沫予以消化，提高資產(chǎn)的質(zhì)量，使資產(chǎn)能夠真實地反映企業(yè)未來獲取經(jīng)濟利益的能力。同時，通過確認資產(chǎn)減值，還可使企業(yè)減少當(dāng)期應(yīng)納稅款，增加自身積累，提高其抵御風(fēng)險的能力。另外，企業(yè)對外披露會計信息通過確認資產(chǎn)減值，可使利益相關(guān)者相信企業(yè)資產(chǎn)已得到優(yōu)化，對企業(yè)贏利能力和抵御風(fēng)險能力更具信心。

財政部于2000年12月頒布的《企業(yè)會計制度》中規(guī)定了對企業(yè)貨幣以外的所有資產(chǎn)均應(yīng)計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，其意義深遠。為了進一步搞好這項業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)深刻體會其實質(zhì)內(nèi)涵，準(zhǔn)確把握其賬務(wù)處理的方法；并且對減值確認的難度和可能對會計信息帶來的負面影響要有清醒的認識，同時進行積極的探索和研究。

一、計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的理論依據(jù)

(一)資產(chǎn)計價理論

計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備歸根到底屬于資產(chǎn)計價的問題，而對于資產(chǎn)計價的不同認識，究其原因主要是由于受到兩種不同觀點的影響。在受托責(zé)任觀下，財務(wù)會計的目的是反映受托者的受托責(zé)任和履行隋況，因此要求提供盡可能客觀可靠的會計信息。在這種觀念下，資產(chǎn)計價傾向于采用具有較強可驗證性的歷史成本計量模式；而持有決策有用觀的人則認為財務(wù)會計的目標(biāo)是提供與經(jīng)營決策相關(guān)的會計信息，因此更強調(diào)會計信息與經(jīng)營決策的相關(guān)性，而忽視其可靠性。在他們看來，按現(xiàn)時成本計算企業(yè)的收益比用歷史成本更能說明資產(chǎn)狀況和經(jīng)營情況，也有助于正確地預(yù)測未來的業(yè)績。由此可以看出，計提資產(chǎn)減值正是順應(yīng)了決策有用觀的思路，對資產(chǎn)的原始成本按其現(xiàn)時價值進行調(diào)整以提供與企業(yè)財務(wù)狀況更為相關(guān)的信息以利于決策。

(二)資產(chǎn)的定義

在早期由于關(guān)心收益的緣故，資產(chǎn)負債表的地位遠不如收益表，而資產(chǎn)也僅僅被定義成未分配的成本或應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)至下一會計期間的資產(chǎn)余額。對這一觀點進行根本變革的是美國財務(wù)會計委員會。該委員會把資產(chǎn)定義為“可能的未來經(jīng)濟資源，是特定個體從已經(jīng)發(fā)生的交易或事項中所取得或加以控制”。而我國在《企業(yè)會計制度》中對資產(chǎn)的定義也與此類似，即“資產(chǎn)是指過去的交易、事項形成并由企業(yè)擁有或控制的資源，該資源預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益”。

而從企業(yè)持有資產(chǎn)的目的來看，把資產(chǎn)定義為預(yù)期的未來經(jīng)濟利益亦是比較妥當(dāng)?shù)?。既然如此，?dāng)資產(chǎn)為企業(yè)帶來預(yù)期經(jīng)濟效益的能力受到影響時，剔除那一部分不能再為企業(yè)帶來經(jīng)濟效益的資產(chǎn)，即提取恰當(dāng)?shù)馁Y產(chǎn)減值準(zhǔn)備，才能使資產(chǎn)負債表上的資產(chǎn)項目更符合其定義，而這也是謹慎性原則在資產(chǎn)計價上的具體運用，是對歷史成本計價的修正。

(三)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備理論

資產(chǎn)減值準(zhǔn)備是指企業(yè)對可能發(fā)生的資產(chǎn)損失，按其預(yù)計損失金額預(yù)先確認損失并計提準(zhǔn)備。我國《企業(yè)會計制度》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期或者至少每年年終，對各項資產(chǎn)進行全面檢查，合理預(yù)計各項資產(chǎn)可能發(fā)生的損失，并依此計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。同時，《會計準(zhǔn)則》還規(guī)定了謹慎性原則，當(dāng)對某項經(jīng)濟業(yè)務(wù)或會計事項，存在不同的會計處理方法可供選擇時，應(yīng)盡可能選擇一種不虛增利潤和夸大權(quán)益的做法。我國目前關(guān)于資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的規(guī)定不僅說明了謹慎性原則的重要性，而且企業(yè)通過確認資產(chǎn)價值，可將長期積累的不良資產(chǎn)泡沫予以消化，提高資產(chǎn)的質(zhì)量，使資產(chǎn)能夠真實地反映企業(yè)未來獲取經(jīng)濟利益的能力。同時，通過確認資產(chǎn)減值，還可使企業(yè)減少當(dāng)期應(yīng)納稅款，增加自身積累，提高其抵御風(fēng)險的能力。另外，企業(yè)對外披露的會計信息中通過確認資產(chǎn)減值，可使利益相關(guān)者相信企業(yè)資產(chǎn)已得到優(yōu)化，對企業(yè)贏利能力和抵御風(fēng)險能力更具信心。但這并不排除在其實際運行中由于操作不當(dāng)，或主觀操縱行為給會計信息質(zhì)量造成一定的負面影響。

二、對資產(chǎn)減值準(zhǔn)備存在問題的相關(guān)分析

(一)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的確認與計量難度大

計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的關(guān)鍵是確定資產(chǎn)預(yù)期的未來經(jīng)濟利益。我國采用的是經(jīng)濟性標(biāo)準(zhǔn)，只要資產(chǎn)發(fā)生減值，即當(dāng)資產(chǎn)可收回金額低于賬面價值時，就予以確認。然而，要合理確認各項資產(chǎn)的可收回金額有較大的難度。一是我國目前資產(chǎn)信息、價格市場機制尚不健全，使資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提缺乏依據(jù)；二是固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)入賬后，由于技術(shù)更新、市價下跌等原因，會發(fā)生價值貶值，對其確認和計量遠遠超出會計人員的專業(yè)能力，需多個部門協(xié)同認定，甚至需要企業(yè)外部的專業(yè)評估機構(gòu)才能認定。不僅難度大，而且時間往往滯后于會計信息披露時間。

(二)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提標(biāo)準(zhǔn)的多重性

我國企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定了應(yīng)當(dāng)全額計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的條件和不能全額計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的條件。至于如何計提、計提比例是多少，則完全由企業(yè)結(jié)合自身實際情況判斷，這對會計人員的判斷分析能力提出了更高的要求，也給企業(yè)管理當(dāng)局粉飾財務(wù)報表和經(jīng)營成果提供了可能。因而計提是否真實合理不易確定，又使得資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提具有一定的主觀性和不確定性，給企業(yè)利潤操縱提供了便利，影響了會計信息的真實可靠性。

(三)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提時間未作統(tǒng)一規(guī)定

我國會計制度規(guī)定企業(yè)應(yīng)定期或至少每年年終檢查各項資產(chǎn)，合理預(yù)計各項資產(chǎn)可能發(fā)生的損失。然而，對于“定期”會計制度沒有說明，這使企業(yè)在操作時有一定的隨意性，使企業(yè)之間缺乏可比性。相比之下，國際資產(chǎn)減值準(zhǔn)則對計提時間則作了明確說明，規(guī)定在每一個資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應(yīng)估計是否存在資產(chǎn)可能已經(jīng)減值的跡象。如此規(guī)定，避免了操作的隨意性，使不同企業(yè)具有可比性。

(四)計提減值準(zhǔn)備后資產(chǎn)的使用及處理未作明確規(guī)定

《企業(yè)會計制度》規(guī)定：“處置已經(jīng)計提減值準(zhǔn)備的各項資產(chǎn)，以及債務(wù)重組、非貨幣性交易、以應(yīng)收款項進行交換等，應(yīng)當(dāng)同時結(jié)轉(zhuǎn)已計提的減值準(zhǔn)備?！钡趯嶋H操作時，存在如下問題：(1)計提了跌價準(zhǔn)備的存貨結(jié)轉(zhuǎn)生產(chǎn)成本時，如何結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的存貨跌價準(zhǔn)備；(2)在建工程完工轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)時，在建工程減值準(zhǔn)備如何處理。這些都直接影響著企業(yè)經(jīng)營成果的計算考評，使會計信息不再真實可靠。

(五)可變現(xiàn)凈值、可收回金額計算的復(fù)雜性

存貨可變現(xiàn)凈值、短期投資市價、長期投資可

收回金額、固定資產(chǎn)可收回金額等資料是企業(yè)確認和計量資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的基礎(chǔ)。其中可變現(xiàn)凈值、可收回金額在一定程度上依賴于會計人員的主觀判斷，存在較大的主觀性，其結(jié)果會因人而異?？墒栈亟痤~中預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的確定需要預(yù)計未來一定期間現(xiàn)金流入量和貼現(xiàn)率，而貼現(xiàn)率是一個十分不穩(wěn)定的因素，導(dǎo)致資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提彈性過大，使計提不僅缺乏衡量標(biāo)準(zhǔn)，而且缺乏制約手段。同時資產(chǎn)減值準(zhǔn)備再確認缺乏權(quán)威性。企業(yè)外部人員對企業(yè)的資產(chǎn)性態(tài)、使用價值知之甚少。因此，注冊會計師、證券監(jiān)管機關(guān)、審計機關(guān)等部門對企業(yè)確認的減值進行再確認缺乏權(quán)威性。

三、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備有關(guān)問題的對策

(一)借鑒國際會計準(zhǔn)則

此次頒布的新準(zhǔn)則就體現(xiàn)了與國際會計準(zhǔn)則的接軌，然而我們在借鑒國際會計準(zhǔn)則解決技術(shù)層面的同時，還應(yīng)當(dāng)結(jié)合我國的國情，考慮我國的資產(chǎn)管理條例，重新審視各項減值準(zhǔn)備的計提要求。對于沒有現(xiàn)成出售價格可供參考又不能直接產(chǎn)生現(xiàn)金流的資產(chǎn)不計提減值準(zhǔn)備。當(dāng)這些資產(chǎn)實際已發(fā)生減值時可通過縮短折舊和攤銷年限的方式反映這類資產(chǎn)的價值損失，也是解決當(dāng)前隨意計提減值準(zhǔn)備的一種途徑。

(二)加強對資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的審計

資產(chǎn)減值準(zhǔn)備項目具有內(nèi)容特殊、金額較大、情況復(fù)雜等特點，在該特殊項目的審計實務(wù)過程中，應(yīng)由專業(yè)理論知識比較扎實、職業(yè)經(jīng)驗較為豐富的注冊會計師編制審計計劃及相應(yīng)的審計工作底稿。當(dāng)注冊會計師依據(jù)審計證據(jù)所估計的各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備與被審計單位會計報表有差異時，應(yīng)判斷差異是否合理；如認為不合理，應(yīng)提請被審計單位調(diào)整。

(三)完善內(nèi)部會計控制制度

會計控制不僅具有規(guī)范企業(yè)會計行為，保證會計資料真實、完整，防止并及時發(fā)現(xiàn)、糾正錯誤及舞弊行為等作用，更重要的是對于提升現(xiàn)代企業(yè)管理水平，實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)具有重要的作用。財政部在2001年6月頒布了《內(nèi)部會計控制規(guī)范——基本規(guī)范(試行)》，除了對“貨幣資金”有細則規(guī)定外，對其他各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)的會計控制僅就方法和檢查作了基本規(guī)定，使法律制度出現(xiàn)了真空段。

(四)提高會計人員自身素質(zhì)及職業(yè)道德

會計人員職業(yè)道德是指會計人員在從事會計職業(yè)活動中所遵循的會計職業(yè)行為規(guī)范。會計人員不僅要精通業(yè)務(wù)、勝任工作，更重要的是保證會計信息的真實、可靠，對需要反映的經(jīng)濟業(yè)務(wù)的判斷和表達，應(yīng)當(dāng)基于客觀的立場，以客觀事實為依據(jù)，實事求是。現(xiàn)實的會計實務(wù)中，業(yè)務(wù)素質(zhì)、本位利益等諸多方面的原因使會計人員對外提供的會計信息嚴(yán)重失真?？梢娂訌姇嬄殬I(yè)道德建設(shè)和自律性管理迫在眉睫。

(五)強化資產(chǎn)減值會計的統(tǒng)一性和明晰性

一是有關(guān)部門應(yīng)謹慎確定企業(yè)的專業(yè)判斷范圍和謹慎賦予企業(yè)會計政策的選擇權(quán)。由于公司治理結(jié)構(gòu)、會計準(zhǔn)則的不完善以及會計信息市場的不完備，會計政策選擇權(quán)的存在具有一定的必然性。國外研究也表明，賦予企業(yè)一定的會計彈性，便于企業(yè)通過專業(yè)判斷和會計選擇向市場傳遞公司的特有信息，從而可以降低準(zhǔn)則的實施成本。可以說，《企業(yè)會計制度》有關(guān)資產(chǎn)減值政策的相關(guān)規(guī)定是對基本會計理論的具體運用，也是我國加大會計改革力度，盡快與國際會計制度接軌的具體體現(xiàn)。盡管我們并不主張簡單地通過消除會計選擇權(quán)，以求得會計信息的真實可靠，但仍然認為目前適當(dāng)限制企業(yè)對會計政策的選擇權(quán)是完全必要的。