池　瑛

【摘 要】本文就“在原有財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的前提下，提出‘開發(fā)人力資源會(huì)計(jì)的必要性這一中心論點(diǎn)”，同時(shí)提出“人力資源會(huì)計(jì)核算”等幾個(gè)小觀點(diǎn)。全文主要運(yùn)用小標(biāo)號(hào)法、數(shù)字法、舉例法等幾種論證方法，分別對(duì)中心論點(diǎn)及幾個(gè)小觀點(diǎn)進(jìn)行闡述、分析，對(duì)所面臨的問題提出解決的方法，并且在鐵路企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中如何運(yùn)用人力資源會(huì)計(jì)提出了自己的觀點(diǎn)。

【關(guān)鍵詞】鐵路企業(yè)開發(fā)人力資源會(huì)計(jì)

一、鐵路的現(xiàn)狀及發(fā)展趨勢(shì)

長(zhǎng)期以來，鐵路企業(yè)是在傳統(tǒng)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制中配置人力的。據(jù)有關(guān)資料統(tǒng)計(jì)，目前中國(guó)鐵路有線平均每營(yíng)業(yè)公里占用37.20人。鐵路運(yùn)輸企業(yè)在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制的影響下，人員增幅過大，從而導(dǎo)致了成本支出增長(zhǎng)過大，經(jīng)濟(jì)效益下降。而職工隊(duì)伍文化素質(zhì)整體偏低，據(jù)1999年統(tǒng)計(jì)，干部隊(duì)伍中高級(jí)職稱的僅占3.6%，中級(jí)職稱的占25.4%；工人中高級(jí)技師、技師分別占工人總數(shù)的0.02%、0.64%；初中以下文化的還有13.60%。

面對(duì)中國(guó)加入WTO，運(yùn)輸市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)加劇，二十一世紀(jì)的鐵路將從以下方向發(fā)展，一是牽引動(dòng)力的內(nèi)電化；二是客車車輛的舒適化和大型化，集裝箱化；三是軌道結(jié)構(gòu)的重型化及施工的大型機(jī)械化；四是車站作業(yè)自動(dòng)化；五是通信信號(hào)的現(xiàn)代化；六是運(yùn)營(yíng)管理的網(wǎng)絡(luò)化和自動(dòng)化?？梢灶A(yù)見，未來的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)將更加依賴于知識(shí)的不斷更新，快速傳播，及時(shí)汲取和有效應(yīng)用，知識(shí)資源的快速擴(kuò)張將成為經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展的關(guān)鍵，為人力資源會(huì)計(jì)的發(fā)展帶來了新的內(nèi)涵。

二、開發(fā)人力資源會(huì)計(jì)的重要性

（一）人力資源會(huì)計(jì)的起源和定義

人力資源會(huì)計(jì)也稱人力資產(chǎn)會(huì)計(jì)。它產(chǎn)生于20世紀(jì)60年代—70年代的美國(guó)。美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)人力資源會(huì)計(jì)委員會(huì)對(duì)它所下的定義是：人力資源會(huì)計(jì)是鑒別和計(jì)量人力資源數(shù)據(jù)的一種會(huì)計(jì)程序和方法，其目標(biāo)是將企業(yè)人力資源變化的信息，提供給企業(yè)和外界有關(guān)人士使用。建立人力資源會(huì)計(jì)實(shí)際上是試圖將人力資源納入會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)，進(jìn)行同其他會(huì)計(jì)要素一樣的確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告。人類社會(huì)對(duì)于人力資源會(huì)計(jì)的認(rèn)識(shí)是隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展而不斷加深的。

鐵路企業(yè)的人力資源是指在運(yùn)輸生產(chǎn)過程中，企業(yè)所擁有或控制的能給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的人力或勞動(dòng)力。這里的人力或勞動(dòng)力一般指為企業(yè)服務(wù)并在一個(gè)較長(zhǎng)的時(shí)期內(nèi)隸屬于企業(yè)的從事腦力或體力勞動(dòng)的全體職工。人力資源的本質(zhì)是人的能力，而不是指人本身。人力資源（即人的某種技能）是商品，而不是指人是商品，將勞動(dòng)者的能力即人力資源化作為會(huì)計(jì)的一種資產(chǎn)，就是人力資源。人力資源作為企業(yè)最主要生產(chǎn)要素，購入固定資產(chǎn)的花費(fèi)遠(yuǎn)不能與雇用高級(jí)管理、技術(shù)人員所耗費(fèi)的價(jià)值相比，企業(yè)投入大量資金尋求到的人才其實(shí)就是一種可以在未來產(chǎn)生出高額收益的資產(chǎn)。

（二）開發(fā)人力資源會(huì)計(jì)的必要性

1.財(cái)務(wù)信息使用者的需求。知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來，使得人力資源的因素對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)成敗的影響越來越大，投資者對(duì)人力資源信息的需求也越來越大，這是人力資源會(huì)計(jì)得以存在與發(fā)展的最根本的動(dòng)因。

2.內(nèi)部管理的需要?，F(xiàn)行會(huì)計(jì)將人力資源投資支出計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，不單獨(dú)提供有關(guān)人力資源投資及其變動(dòng)的情況、人力資源投資的經(jīng)濟(jì)效果以及人力資源的經(jīng)濟(jì)價(jià)值等方面的信息，因而也就無法滿足人力資源的管理和控制對(duì)信息的需求。

3.國(guó)家宏觀調(diào)控的需要。通過人力資源會(huì)計(jì)所提供的信息，政府可以了解整個(gè)社會(huì)的人力資源維護(hù)與開發(fā)情況；同時(shí)，政府還可以運(yùn)用稅收等手段鼓勵(lì)企業(yè)加大人力資源投資的力度，以保持社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的后勁。

4.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算原則的要求。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代即將到來，人力資源投資比重日益增大的今天，將人力資源支出全部計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，勢(shì)必導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息嚴(yán)重失真。另一方面，將人力資源投資支出費(fèi)用化，必然使各期盈虧報(bào)告不實(shí)，導(dǎo)致決策失誤。將人力資源支出全部作為當(dāng)期費(fèi)用，必然導(dǎo)致低估當(dāng)期盈利，造成決策失誤。同時(shí)，當(dāng)企業(yè)大量裁員時(shí)，尚未攤銷的人力資源投資支出應(yīng)作為人力資源流動(dòng)的損失，計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，但現(xiàn)行會(huì)計(jì)并不能反映出這種損失，不利于經(jīng)營(yíng)者進(jìn)行正確決策。所以，從遵循會(huì)計(jì)原則的角度而言，實(shí)行人力資源會(huì)計(jì)也很有必要。

（三）人力資源會(huì)計(jì)的意義

1.人力資源是會(huì)計(jì)信息管理的主體和經(jīng)濟(jì)發(fā)展支柱。會(huì)計(jì)信息管理是對(duì)會(huì)計(jì)信息的輸入，整理和輸出進(jìn)行的管理。它包括多方位收集、規(guī)范化整理、最優(yōu)化傳遞、檢索化存儲(chǔ)及現(xiàn)代化處理信息等。在這個(gè)過程中，人力資源的主觀能動(dòng)活動(dòng)是第一位。

2.行為科學(xué)的原理告訴我們：把對(duì)物的研究轉(zhuǎn)為對(duì)人的研究，其收效將更大。對(duì)物的研究，只能是充分利用這個(gè)物體，其價(jià)值再大也不會(huì)比這個(gè)物體本身的價(jià)值更大；而對(duì)人的研究，一旦掌握了人的心理特征，據(jù)每個(gè)人個(gè)性的特征安排相適應(yīng)的工作，那功效將是無法估量的。因此，企業(yè)中人的因素是“全部問題之所在”。

3.通過對(duì)人力資源的研究，可以使企業(yè)組織機(jī)構(gòu)合理化。通過對(duì)人力資源的研究，在選定財(cái)務(wù)領(lǐng)導(dǎo)班子時(shí)既要考慮領(lǐng)導(dǎo)班子成員的年齡、專業(yè)結(jié)構(gòu)、知識(shí)結(jié)構(gòu)等，還要考慮安排合理的人力資源個(gè)性結(jié)構(gòu)，才可以使決策達(dá)到優(yōu)化。

4.管理者意識(shí)轉(zhuǎn)變的結(jié)果。

5.人力資源研究的最終意義在于：形成良好的群體凝聚力與創(chuàng)造力，提高工作質(zhì)量。所謂群體凝聚力是指群體對(duì)其成員（或個(gè)體）和社會(huì)的吸引力，成員之間的相互吸引力以及個(gè)體和社會(huì)對(duì)群體的向心力。群體的凝聚力表現(xiàn)為群體內(nèi)部對(duì)外部的吸引力和外部對(duì)內(nèi)部的向心力。其中吸引力包括群體使個(gè)體安心的程度，社會(huì)對(duì)群體傾向的程度以及群體對(duì)社會(huì)的貢獻(xiàn)程度等。向心力包括個(gè)體對(duì)群體的關(guān)心程度，群體對(duì)社會(huì)的知名程度以及社會(huì)對(duì)群體的支持程度等。這樣群體的凝聚力就等于群體內(nèi)部吸引力之和與群體外部向心之和的乘積。

（四）開發(fā)人力資源會(huì)計(jì)的作用

1.有利于制定企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理決策

根據(jù)人力資源會(huì)計(jì)所提供的人力資產(chǎn)價(jià)值及其變化情況，可以使企業(yè)管理人員能夠做出正確的人力資源管理決策。

2.可以促使企業(yè)各個(gè)部門更有效地使用人力資源

在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)中，人力資源支出直接列為費(fèi)用支出，這種作法不利于促使企業(yè)各部門管理人員關(guān)心其人力資源的有效利用。實(shí)行人力資源會(huì)計(jì)的情況下，在考核企業(yè)所屬各部門的收益水平，必須考慮各部門人力資源的占用因素，從而可以使各個(gè)部門更有效地使用人力資源。

3.有助于控制和監(jiān)督企業(yè)的人力資產(chǎn)

如果不計(jì)量人力資產(chǎn)的增減變化，在迅速增加人力資源投資的情況下，就會(huì)低估企業(yè)的收益；相反，在人力資源損耗的時(shí)期中，卻往往表現(xiàn)為超額的企業(yè)收益。

4.利于控制和監(jiān)督企業(yè)的人力資產(chǎn)

人力資源會(huì)計(jì)能夠及時(shí)地反映企業(yè)人力資產(chǎn)的增值和耗減情況。例如，由于職工流出而尚未彌補(bǔ)的投資額，從而可以有效地控制企業(yè)職工的流轉(zhuǎn)率。

5.便于宏觀經(jīng)濟(jì)控制

促進(jìn)人力資源的開發(fā)是宏觀經(jīng)濟(jì)控制的一個(gè)重要目標(biāo)。通過人力資源會(huì)計(jì)報(bào)表，可以使政府機(jī)構(gòu)對(duì)于企業(yè)的人力資源維護(hù)和開發(fā)情況有所了解。

三、人力資源會(huì)計(jì)的內(nèi)容：人力資源成本和人力資源價(jià)值

人力資源成本是指為了取得和開發(fā)人力資源而實(shí)際支出的成本。人力資源的后續(xù)教育費(fèi)用，對(duì)勞動(dòng)者進(jìn)行上崗前培訓(xùn)，任職期間的技能培訓(xùn)，高薪聘請(qǐng)技術(shù)人才等而支出的費(fèi)用都應(yīng)作為人力資源成本的范疇。

人力資源價(jià)值一方面是家庭和社會(huì)為勞動(dòng)力的成本及勞動(dòng)力價(jià)值形成的環(huán)境所進(jìn)行的投資；另一方面是勞動(dòng)者通過自身的努力使自己的勞動(dòng)能力不斷獲得的增值。人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)建立的理論基礎(chǔ)是西方經(jīng)濟(jì)學(xué)理論。人力資源創(chuàng)造價(jià)值的彈性較大，它受多種因素的制約，其中最重要的是社會(huì)環(huán)境和內(nèi)部環(huán)境因素。

人力資源價(jià)值與人力資源成本最根本的區(qū)別在于：人力資源價(jià)值不是取得和開發(fā)人力資源所付出的成本，而是人力資源本身具有的價(jià)值。

四、人力資源會(huì)計(jì)核算的探討(一)人力資源投資的核算

在一級(jí)科目中設(shè)置“人力資產(chǎn)”科目，該科目核算各類人力資產(chǎn)的原價(jià)，類似工業(yè)會(huì)計(jì)中的“固定資產(chǎn)”科目，本科目用于總括反映人力資產(chǎn)的增減變動(dòng)情況，其借方反映人力資產(chǎn)的增加，包括新增職工的人力投資成本，由于開發(fā)人力資源而增加的人力資產(chǎn)價(jià)值；貸方反映人力資產(chǎn)的減少，包括退休、辭職、調(diào)出、死亡等原因而減少的人力資產(chǎn)；余額表示現(xiàn)有人力資產(chǎn)的歷史成本或重置成本。根據(jù)人力資產(chǎn)的具體項(xiàng)目可設(shè)“管理型人力資產(chǎn)”、“科技型人力資產(chǎn)”等明細(xì)科目。（二）人力資源成本的核算

在一級(jí)科目中設(shè)置“人力資源成本”科目，該科目核算企業(yè)取得和開發(fā)人力資源所發(fā)生的實(shí)際費(fèi)用支出及各項(xiàng)結(jié)轉(zhuǎn)成本，根據(jù)企業(yè)的具體情況可設(shè)“工資”、“培訓(xùn)”等明細(xì)科目。（三）人力資產(chǎn)攤銷的核算

1.人力資產(chǎn)攤銷年限的確定：（1）取得成本的攤銷年限，就是職工的預(yù)期服務(wù)年限，即合同年限；（2）開發(fā)成本的攤銷年限，應(yīng)按培訓(xùn)項(xiàng)目的預(yù)受益期限和職工在受訓(xùn)以后的預(yù)期服務(wù)孰短的原則來確定。

2.人力資產(chǎn)攤銷率

為了便于計(jì)算人力資產(chǎn)的攤銷額，可根據(jù)其預(yù)期攤銷年限計(jì)算攤銷率，計(jì)算公式如下：人力資產(chǎn)年攤銷率=1/預(yù)計(jì)攤銷年限×100%；人力資產(chǎn)攤銷額=人力資產(chǎn)攤銷率×人力資產(chǎn)原始成本；企業(yè)可根據(jù)需要，比照固定資產(chǎn)折舊率的方法，分別確定人力資產(chǎn)的綜合、分類、個(gè)別攤銷率。

3.人力資產(chǎn)攤銷分錄

借：制造費(fèi)用（銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用）

貸：人力資產(chǎn)累計(jì)攤銷

（四）人力資源權(quán)效力分配的核算

人力資源作為資本進(jìn)入企業(yè)后除享受企業(yè)支付的薪金外，還應(yīng)該享受利潤(rùn)分配，人力資源權(quán)益是指企業(yè)的勞動(dòng)者作為人力資源的所有者而享有相應(yīng)的權(quán)益。它包括：法定的人力資源權(quán)益，指國(guó)家以法規(guī)形式明確規(guī)定從成本、費(fèi)用中計(jì)提的補(bǔ)償人力資源權(quán)益；如工資、職工教育經(jīng)費(fèi)、勞動(dòng)保險(xiǎn)費(fèi)等；社會(huì)捐贈(zèng)等形成的人力資源權(quán)益；實(shí)現(xiàn)的價(jià)值增值部分，按企業(yè)留存的權(quán)益額及勞動(dòng)者的貢獻(xiàn)大小進(jìn)行分配，劃歸人力資源權(quán)益的部分。在一級(jí)科目“應(yīng)付利潤(rùn)”下設(shè)置“應(yīng)付職工利潤(rùn)”。（五）人力資源會(huì)計(jì)的報(bào)告

1.對(duì)外報(bào)告。一方面，在資產(chǎn)負(fù)債表中，應(yīng)于無形資產(chǎn)項(xiàng)下單獨(dú)列示人力資產(chǎn)有關(guān)情況。另一方面，應(yīng)在附注中，從動(dòng)態(tài)和靜態(tài)兩個(gè)方面詳細(xì)揭示人力資源的狀況。

2.對(duì)內(nèi)報(bào)告。內(nèi)部報(bào)告的內(nèi)容應(yīng)分兩部分，一部分是非貨幣信息，主要是企業(yè)現(xiàn)在的人力資源組成，分配及利用情況。另一部分是貨幣信息，主要是企業(yè)各責(zé)任中心人力資源的現(xiàn)值；人力資源投入產(chǎn)出比等。

五、運(yùn)用人力資源會(huì)計(jì)必將使鐵路財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)更加完善

綜上所述，我國(guó)現(xiàn)階段，人力資源及人力資源會(huì)計(jì)問題，無論是在理論上、認(rèn)識(shí)上還是實(shí)際工作中，都還處于起步階段?，F(xiàn)已隨著經(jīng)濟(jì)體制的轉(zhuǎn)換、觀念的更新，機(jī)制的引進(jìn)和社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，現(xiàn)以逐步被人們所認(rèn)識(shí)、接受。

人力資源會(huì)計(jì)屬于管理會(huì)計(jì)范疇，服務(wù)于企業(yè)內(nèi)部管理，當(dāng)務(wù)之急是財(cái)政部門應(yīng)盡快出臺(tái)有關(guān)人力資源會(huì)計(jì)制度，建立人力資源考核指標(biāo)體系，同時(shí)進(jìn)行有關(guān)配套改革。面向二十一世紀(jì)，人力資源開發(fā)已作為鐵路企業(yè)迎接新世紀(jì)挑戰(zhàn)的戰(zhàn)略性對(duì)策之一，引入競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制，實(shí)行優(yōu)勝劣汰，鼓勵(lì)優(yōu)秀人才脫穎而出是鐵路企業(yè)發(fā)展的方向，財(cái)務(wù)工作必須適應(yīng)形勢(shì)的發(fā)展，企業(yè)剛開始實(shí)行時(shí)，應(yīng)先實(shí)行雙軌制，不打亂現(xiàn)行核算制度，只是從傳統(tǒng)核算資料中提取有關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行單獨(dú)核算，單獨(dú)報(bào)表，單獨(dú)進(jìn)行分析并報(bào)告。為鐵路企業(yè)取得良好的經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益服務(wù)，鐵路必將有更燦爛、更輝煌的明天！

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（作者單位：廣西廣緣汽車銷售服務(wù)有限公司）