楊蕊愿 高 琳

摘要：公平與效率是現(xiàn)代稅法的基本原則，稅收公平與稅收效率是對立統(tǒng)一的，本文結(jié)合國際經(jīng)驗，對我國個人所得稅稅制模式的選擇進行了探討和分析，以期進一步提高我國所得稅征收的公平程度與效率。

關(guān)鍵詞：個人所得稅；稅制；模式；選擇

一、稅制模式的選擇的理論分析

稅制設(shè)計是一個復(fù)雜的系統(tǒng)工程。個人所得稅稅制結(jié)構(gòu)的設(shè)計是個人所得稅制度設(shè)計中首先要明確的問題，因為稅制結(jié)構(gòu)設(shè)計是從整體上對個人所得稅進行規(guī)劃，而稅收制度要素(稅基、稅率及稅率層級等)屬于微觀制度安排，實施機制(納稅方法，納稅期限，納稅時效等)屬于具體的操作性設(shè)計。

實際上，個人所得稅稅制結(jié)構(gòu)的設(shè)計就是個人所得稅稅制模式的選擇問題。結(jié)合我國稅制的職能定位與政策目標，我們應(yīng)當明確綜合制稅制模式是我國稅制模式改革的方向，但由于我國目前法律不健全，信用機制未建立，征管水平跟不上等客觀因素的限制，現(xiàn)在還不具備實行綜合制的基礎(chǔ)，如果現(xiàn)階段就實行綜合制，很可能會造成稅收流失和征管成本的急劇上升，甚至影響社會穩(wěn)定。

有些學(xué)者還把我國公民納稅意識薄弱作為不能實行綜合制的原因之一，筆者認為，這個理由從邏輯上是講不通的，因為居民納稅意識的提高不能單純的依靠道德水平的提高，而要靠國家相關(guān)法律制度的建設(shè)來約束其涉稅行為，這才是關(guān)鍵。最好的佐證就是非洲國家從沒有所得稅到直接移植綜合所得稅制，并在實踐中也執(zhí)行的較好。

綜合以上分析得出的結(jié)論是，現(xiàn)階段我國應(yīng)當采用分類綜合制的個人所得稅稅制模式，那么采用并立型還是交叉型分類綜合制呢，有學(xué)者認為應(yīng)當采用并立型，建議將“綜合所得”確定為勞務(wù)和經(jīng)營所得(工資薪金，勞動報酬，個體戶生產(chǎn)經(jīng)營，對企事業(yè)單位承包、承租經(jīng)營所得等)，“分類所得范圍”確定為投資所得和資本利得特許權(quán)使用費，財產(chǎn)租賃所得，財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，利息股息紅利所得，偶然所得等)。

中共十六大報告提出“確立勞動、資本、技術(shù)、管理等生產(chǎn)要素按貢獻參與分配的原則”；中共十七大報告又提出“要堅持和完善按勞分配為主體，多種分配方式并存的分配制度，健全勞動、資本、技術(shù)、管理等生產(chǎn)要素按貢獻分配的關(guān)系”，“創(chuàng)造條件讓更多群眾擁有財產(chǎn)性收入”，所以，改革后的稅制不應(yīng)當歧視按生產(chǎn)要素分配而取得收入的人，對部分所得采用比例稅率，部分采用累進稅率是不公平的，不利于國民財富這塊蛋糕做大做好。因此，筆者認為實行交叉型分類綜合制是我國現(xiàn)階段個人所得稅改革的路徑。

二、交叉型分類綜合制模式設(shè)計的優(yōu)點

1既可以分類源泉扣繳，又可以通過年終的綜合申報，綜合扣除費用，按累進稅率征稅，多退少補，平衡納稅人的稅收負擔，貫徹支付能力原則，調(diào)節(jié)收入分配，縮小貧富差距。

2由于生計費用的扣除標準稍低，綜合扣除費用標準稍高，提高了綜合申報后退稅的可能性，制度上激發(fā)了納稅人自行申報的積極性。

3源泉扣繳和綜合申報時代扣代繳部門和國家稅務(wù)部門的交叉稽核、雙重稽核，保證了稅源，防止了偷漏稅，有助于我國信用體系的建設(shè)。

4如果納稅人經(jīng)過權(quán)衡放棄自行申報，那么也減輕了稅務(wù)機關(guān)的工作量，提論個人所得稅的稅制模式與我國的現(xiàn)實選擇四、當前我國個人所得稅稅制模式的現(xiàn)實選高了行政效率。

5有利于向綜合稅制過渡。只需對各項所得來源的稅率水平，生計扣除費等要素進行微調(diào)，并將原來要求達到一定收入標準的納稅人必須進行年終匯總申報改為所有納稅人必須進行年終匯總申報即可。

6有利于提高公民的納稅意識和民主意識。分類制下絕大多數(shù)納稅人的所得稅都是代扣代繳的，沒必要關(guān)心稅額如何計算及自己一年到底繳納了多少稅款；實行交叉型分類綜合制后，人們會關(guān)心自己一年收入是多少，被源泉扣繳了多少，如果自行申報是多退還是少補，補的話需繳納多稅款，納稅人會更加意識到政府花的錢是自己繳納的稅錢，就會更加關(guān)注政府的各行政行為是否為了公眾利益，這樣無形中就提高了納稅人的納稅意識和民主意識，納稅人收入清晰化，明確化，使納稅行為在納稅人腦中觀念化，自覺化。

三、交叉型分類綜合制模式的設(shè)計

1對不同類型的所得規(guī)定不同的費用扣除標準和適用稅率，在單位支付個人各項所得時，要求支付者先分類源泉扣繳，并向稅務(wù)機關(guān)進行全員扣繳所得的申報，對不盡扣繳義務(wù)的單位要按照《稅收征收管理法》給予處罰，避免因納稅人疏于申報而流失稅款。

2為了鼓勵納稅人自行申報納稅，分類源泉扣繳時，生計費用的扣除標準應(yīng)稍低一些(如勞動所得)，部分項目的扣除項目(如非勞動所得)根本不扣除生計費用；個人申報時，綜合扣除費用可適當高一些，這樣使得納稅人自行申報時有更多退稅的可能性，以鼓勵納稅人自行申報納稅。

3為了避免出現(xiàn)分類扣繳的稅額較大的低于綜合申報時應(yīng)納的稅額時納稅人不申報，造成國家稅款流失的情況，應(yīng)規(guī)定每年所得額達到一定數(shù)額(例如現(xiàn)行的12萬)的高收入者年終必須進行納稅申報，并匯總計算個人所得稅。這樣既可以按照量能負擔的原則調(diào)節(jié)高收入者，又可以適當減輕稅務(wù)機關(guān)稽核的工作量(中國目前大部分人都沒有親自納稅的經(jīng)歷，若突然要求所有納稅人嚴格按照稅制實行自行申報，在短期內(nèi)難以做到，加上中國人口眾多，地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展水平不平衡，即使納稅人都能做到自行申報，稅務(wù)機關(guān)在短期內(nèi)也難以承擔如此巨大的工作量)。

4對于申報納稅的家庭，綜合扣除費用，按照統(tǒng)一的超額累進稅率計算應(yīng)納稅額，源泉扣繳的稅款可以扣除，實行多退少補的征稅辦法。