［摘要］會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并不能解決與會(huì)計(jì)信息有關(guān)的所有問(wèn)題，會(huì)計(jì)信息的可靠性在很大程度上取決于公司治理的成熟狀況、審計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)能力及其獨(dú)立性以及法制環(huán)境等條件。文章從企業(yè)盈余管理、固定資產(chǎn)財(cái)務(wù)分析、公允值計(jì)價(jià)模式、資產(chǎn)減值損失等方面分析新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施對(duì)建筑企業(yè)財(cái)務(wù)的影響。

［關(guān)鍵詞］新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；修訂；企業(yè)財(cái)務(wù)；影響

［作者簡(jiǎn)介］陳鳳儀，廣州市第四建筑工程有限公司，廣東廣州，510220

［中圖分類(lèi)號(hào)］ F230 ［文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼］ A ［文章編號(hào)］ 1007-7723（2009）04-0124-0002

一、公允值計(jì)價(jià)模式的影響

公允價(jià)值很大程度要靠人為的主觀判斷，只要有活躍市場(chǎng)，只要有公允價(jià)值，就可以使用公允價(jià)值。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)一旦使用了公允價(jià)值，就停止使用歷史成本價(jià)值的賬務(wù)處理。同時(shí)，由于使用公允價(jià)值，因而所產(chǎn)生的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，新準(zhǔn)則規(guī)定一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。

（一）公允價(jià)值計(jì)量模式對(duì)建筑企業(yè)償債能力分析的影響

公允價(jià)值計(jì)量模式提出后，建筑企業(yè)的現(xiàn)金、存貨等流動(dòng)資產(chǎn)的分布將會(huì)改變，流動(dòng)負(fù)債也將隨之變化。在對(duì)建筑企業(yè)償債能力進(jìn)行分析時(shí)，流動(dòng)比率、速動(dòng)比率將會(huì)發(fā)生變化。

（二）公允價(jià)值計(jì)量模式對(duì)營(yíng)運(yùn)能力分析的影響

由于銷(xiāo)售收入的確認(rèn)在時(shí)間和金額上與舊準(zhǔn)則有較大變化，因而在計(jì)算比率時(shí)，應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率、流動(dòng)資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率都會(huì)發(fā)生變動(dòng)。

（三）公允價(jià)值計(jì)量模式對(duì)贏利能力分析的影響

由于采用公允價(jià)值計(jì)量收入，與舊準(zhǔn)則相比推遲了這部分建筑企業(yè)確認(rèn)收入的時(shí)間，從而會(huì)影響當(dāng)期損益和權(quán)益。但在一個(gè)較長(zhǎng)的周期內(nèi)可能不會(huì)影響建筑企業(yè)的總損益和權(quán)益情況?？傎Y產(chǎn)報(bào)酬率將會(huì)發(fā)生變化，這要視具體建筑企業(yè)和情況來(lái)定。

（四）新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施后公允價(jià)值極有可能成為調(diào)節(jié)利潤(rùn)的工具

以非貨幣(即實(shí)物)交易為例，在過(guò)去非貨幣交易產(chǎn)生的收益，只能計(jì)入資本公積金，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施后可以直接計(jì)入當(dāng)期收益，進(jìn)入建筑企業(yè)利潤(rùn)表。

二、固定資產(chǎn)財(cái)務(wù)分析的影響

固定資產(chǎn)的質(zhì)量主要體現(xiàn)在：第一，企業(yè)年度內(nèi)固定資產(chǎn)結(jié)構(gòu)的變化與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)之間的吻合程度。企業(yè)在各個(gè)會(huì)計(jì)期間內(nèi)固定資產(chǎn)原值的變化，應(yīng)朝著優(yōu)化企業(yè)內(nèi)部固定資產(chǎn)結(jié)構(gòu)、改善企業(yè)固定資產(chǎn)的質(zhì)量、提高企業(yè)固定資產(chǎn)利用效果的方向而努力。第二，在企業(yè)折舊政策多樣化的條件下，固定資產(chǎn)的累計(jì)折舊并不代表企業(yè)固定資產(chǎn)的實(shí)際貶值程度。因此，固定資產(chǎn)凈值與原值之間的對(duì)比也不能反映固定資產(chǎn)的新舊程度，更不反映企業(yè)固定資產(chǎn)使用效能。

第一，原會(huì)計(jì)準(zhǔn)則固定資產(chǎn)定義有“單位價(jià)值較高”這一標(biāo)準(zhǔn)，新固定資產(chǎn)準(zhǔn)則改變了固定資產(chǎn)定義的價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)，因而會(huì)改變建筑企業(yè)資產(chǎn)結(jié)構(gòu)及今后的折舊費(fèi)用。

第二，固定資產(chǎn)計(jì)量結(jié)果增大，同時(shí)預(yù)計(jì)凈殘值強(qiáng)調(diào)現(xiàn)值，結(jié)果會(huì)使建筑企業(yè)各期計(jì)提的折舊額增加，導(dǎo)致各期的費(fèi)用增加，最終使建筑企業(yè)的收益水平及所有者權(quán)益額降低，同時(shí)增加負(fù)債。

第三，新準(zhǔn)則將固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)的處置費(fèi)用的折現(xiàn)金額計(jì)入固定資產(chǎn)入賬價(jià)值，將發(fā)生的符合條件的后續(xù)支出確認(rèn)為固定資產(chǎn)，會(huì)使固定資產(chǎn)的計(jì)量結(jié)果增大，導(dǎo)致建筑企業(yè)資產(chǎn)結(jié)構(gòu)發(fā)生變化，使長(zhǎng)期資產(chǎn)比重提高。

第四，調(diào)整固定資產(chǎn)折舊年限、預(yù)計(jì)凈殘值、改變固定資產(chǎn)折舊方法等所有這些改變應(yīng)當(dāng)作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更，不需要進(jìn)行追究調(diào)整的規(guī)定明確了建筑企業(yè)會(huì)計(jì)操作，增加了會(huì)計(jì)信息的可比性。從另一個(gè)角度看，只要建筑企業(yè)通過(guò)一定手段證明其固定資產(chǎn)使用壽命或預(yù)計(jì)凈殘值與原估計(jì)有差異，就可以進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)變更，從而調(diào)整當(dāng)期的折舊費(fèi)用，達(dá)到操縱利潤(rùn)的目的，擴(kuò)大建筑企業(yè)利潤(rùn)操縱空間。

三、企業(yè)盈余管理的影響

與現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比較，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則修訂了存貨期末計(jì)價(jià)方法、企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法和合并財(cái)務(wù)報(bào)表的基本理論、部分資產(chǎn)的已計(jì)提減值準(zhǔn)備不允許轉(zhuǎn)回，等等。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的這些變化都將對(duì)企業(yè)的盈余管理產(chǎn)生重大影響。其對(duì)企業(yè)的盈余管理起到了限制作用，縮小了企業(yè)盈余管理的空間。

（一）存貨計(jì)價(jià)方法的改變對(duì)盈余管理的影響

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1 號(hào)-存貨》第14 條規(guī)定：企業(yè)發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)方法只能采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或者個(gè)別計(jì)價(jià)法，取消了后進(jìn)先出法、移動(dòng)平均法，限制了企業(yè)在價(jià)格波動(dòng)時(shí)利用存貨的計(jì)價(jià)方法進(jìn)行盈余調(diào)節(jié)。

存貨的價(jià)格波動(dòng)時(shí)，存貨計(jì)價(jià)方法的選擇會(huì)對(duì)當(dāng)期利潤(rùn)產(chǎn)生影響。當(dāng)存貨價(jià)格上漲時(shí)，采用后進(jìn)先出法，當(dāng)期成本費(fèi)用增加，使當(dāng)期利潤(rùn)虛減；若采用先進(jìn)先出法，則當(dāng)期成本費(fèi)用減少，使當(dāng)期利潤(rùn)虛增。當(dāng)存貨價(jià)格下降時(shí)，則正好相反。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則取消了后進(jìn)先出法，規(guī)定企業(yè)只能采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法和個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本。加強(qiáng)了會(huì)計(jì)信息的可比性，消除了人為調(diào)節(jié)因素，使企業(yè)不能在存貨價(jià)格上漲或下跌時(shí)，通過(guò)改變計(jì)價(jià)方法調(diào)節(jié)利潤(rùn)，進(jìn)行盈余管理。

（二）合并報(bào)表范圍的確定對(duì)盈余管理的影響

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33 號(hào)-合并財(cái)務(wù)報(bào)表》中規(guī)定，合并報(bào)表范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)予以確定，母公司應(yīng)當(dāng)將其全部子公司納入合并范圍，限制了企業(yè)利用縮小持股比例的方式將經(jīng)營(yíng)狀況不好的企業(yè)剔除，用以粉飾合并報(bào)表的可能性。

舊會(huì)計(jì)制度關(guān)于合并范圍規(guī)定是采用母公司理論進(jìn)行規(guī)范的，企業(yè)通過(guò)改變會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍進(jìn)行盈余管理的操作空間很大。不少企業(yè)利用縮小持股比例，分離若干經(jīng)營(yíng)狀況不好的子公司的辦法，來(lái)達(dá)到粉飾企業(yè)集團(tuán)整體業(yè)績(jī)的目的。新的合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則所依據(jù)的基本合并理論從側(cè)重母公司理論轉(zhuǎn)為側(cè)重實(shí)體理論，合并報(bào)表范圍的確定更關(guān)注實(shí)質(zhì)上的控制，而不再是股權(quán)比例，擴(kuò)大了合并報(bào)表的合并范圍。母公司控制的所有子公司都應(yīng)納入合并范圍，包括小規(guī)模公司、業(yè)務(wù)性質(zhì)特殊的子公司以及所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司。新準(zhǔn)則的規(guī)定遵循了實(shí)質(zhì)重于形式的會(huì)計(jì)原則，限制了企業(yè)利用編制合并報(bào)表范圍的變動(dòng)調(diào)節(jié)盈余的行為。按這一規(guī)定編制的合并報(bào)表將能真實(shí)反映由母公司和子公司所構(gòu)成的整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的經(jīng)營(yíng)成果和財(cái)務(wù)狀況。

四、資產(chǎn)減值損失的影響

舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，已經(jīng)計(jì)提減值損失的資產(chǎn)，如果資產(chǎn)價(jià)值恢復(fù)，則資產(chǎn)減值損失可以轉(zhuǎn)回。舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則這項(xiàng)規(guī)定曾經(jīng)受到會(huì)計(jì)業(yè)界的質(zhì)疑。因?yàn)樵谶@項(xiàng)規(guī)定下，計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的操作一直是企業(yè)特別是上市公司操縱利潤(rùn)的常用手段，公司可以在某一盈利年度大額計(jì)提減值準(zhǔn)備，其后幾年再慢慢沖回，這樣既可以隱藏當(dāng)年利潤(rùn)，又可以制造以后年度扭虧為盈的假象。

新準(zhǔn)則規(guī)定：對(duì)固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、商譽(yù)、長(zhǎng)期股權(quán)投資及其他長(zhǎng)期資產(chǎn)，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回，只允許在資產(chǎn)處置時(shí)，再進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。新準(zhǔn)則的實(shí)施，雖然可以遏制某些公司通過(guò)計(jì)提長(zhǎng)期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等來(lái)操縱利潤(rùn)的行為，但企業(yè)同樣可以利用短期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提和轉(zhuǎn)回來(lái)實(shí)現(xiàn)其操縱利潤(rùn)的目的。據(jù)統(tǒng)計(jì)，目前上市公司“操縱利潤(rùn)”所使用的手段中出現(xiàn)頻率最高的前兩位是存貨跌價(jià)準(zhǔn)備和壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提和轉(zhuǎn)回，而新準(zhǔn)則對(duì)這兩項(xiàng)減值準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回卻沒(méi)有限制。如何對(duì)這些新情況進(jìn)行完善和監(jiān)管，是會(huì)計(jì)業(yè)界面臨的新問(wèn)題和新挑戰(zhàn)。

五、加強(qiáng)建筑企業(yè)財(cái)務(wù)管理的建議與措施

（一）建立內(nèi)部監(jiān)督控制制度

對(duì)于建筑企業(yè)而言，由于財(cái)務(wù)核算的特殊性，建立內(nèi)部監(jiān)督控制機(jī)制尤為重要。內(nèi)部監(jiān)督控制主要包括控制環(huán)境、會(huì)計(jì)系統(tǒng)和控制程序。通過(guò)這些系統(tǒng)，所有經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)最終都反映在會(huì)計(jì)報(bào)表中，會(huì)計(jì)系統(tǒng)是內(nèi)部控制的重要組成部分?？刂瞥绦蚴歉鶕?jù)各建筑企業(yè)的性質(zhì)、業(yè)務(wù)、規(guī)模不同而不同，主要有合理、合法性控制，授權(quán)、分權(quán)控制，組織規(guī)劃控制，業(yè)務(wù)程序批準(zhǔn)控制等。

（二）構(gòu)建良好的會(huì)計(jì)職業(yè)判斷環(huán)境

從新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來(lái)看，需要建筑企業(yè)會(huì)計(jì)人員在提取減值準(zhǔn)備等業(yè)務(wù)中進(jìn)行職業(yè)判斷，保證會(huì)計(jì)信息的可靠性與相關(guān)性。會(huì)計(jì)職業(yè)判斷又涉及到主體因素、客體因素、環(huán)境因素。這其中，除了加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的自身素質(zhì)外，還要強(qiáng)化環(huán)境因素的作用?，F(xiàn)實(shí)中，環(huán)境因素因?yàn)槔嫦嚓P(guān)者的自利本性、契約的不完備性、造假成本低而往往對(duì)會(huì)計(jì)人員的判斷造成影響，建筑企業(yè)必須注重強(qiáng)化職業(yè)判斷環(huán)境建設(shè)。

（三）加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的管理

要加強(qiáng)從事建筑企業(yè)會(huì)計(jì)人員的管理，主要應(yīng)注重：一是在招聘中要注意選對(duì)人，選擇那些掌握新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則技能、吃苦耐勞，而且有進(jìn)取精神的人來(lái)?yè)?dān)當(dāng)會(huì)計(jì)工作；二是在工作中要加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的后續(xù)學(xué)習(xí)，及時(shí)掌握更新的會(huì)計(jì)政策與方法，促使會(huì)計(jì)人員能主動(dòng)更新相關(guān)知識(shí)；三是在管理考核中要加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)人員的管理與考核，要做到疑人不用、用人不疑，發(fā)現(xiàn)問(wèn)題能及時(shí)處理和解決。