[摘 要] 2006年新頒布的會計準(zhǔn)則和老準(zhǔn)則關(guān)于固定資產(chǎn)后續(xù)支出的會計處理是不同的，特別是后續(xù)支出（固定資產(chǎn)修理費支出）會計處理的變化其對企業(yè)費用分配方法和當(dāng)期利潤都產(chǎn)生了的影響，本文主要就固定資產(chǎn)后續(xù)支出的會計處理變化及影響提出了自己的看法。

[關(guān)鍵詞] 會計準(zhǔn)則 固定資產(chǎn)后續(xù)支出 會計處理 費用分配 利潤 影響

一、新老準(zhǔn)則關(guān)于固定資產(chǎn)后續(xù)支出的會計處理

固定資產(chǎn)投入使用后，由于磨損等原因，需要對現(xiàn)有固定資產(chǎn)進行維護、改擴建或者改良，因此要發(fā)生一些后續(xù)支出包括固定資產(chǎn)修理費用、固定資產(chǎn)改擴建或改良支出以及固定資產(chǎn)裝修費用。新準(zhǔn)則規(guī)定，與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，符合固定資產(chǎn)確認條件的，應(yīng)當(dāng)計入固定資產(chǎn)成本；不符合固定資產(chǎn)的確認條件的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時計入當(dāng)期損益，并在《企業(yè)會計準(zhǔn)則——應(yīng)用指南》的附錄《會計科目和主要賬務(wù)處理》中明確支出：企業(yè)發(fā)生的與專設(shè)銷售機構(gòu)有關(guān)的固定資產(chǎn)修理費等后續(xù)支出在“銷售費用”科目核算；企業(yè)生產(chǎn)車間（部門）和行政管理部門發(fā)生的固定資產(chǎn)修理費等后續(xù)支出，在“管理費用”科目核算?！爸圃熨M用”科目與固定資產(chǎn)有關(guān)的費用項目是生產(chǎn)車間的機物料消耗及固定資產(chǎn)折舊等，不包括固定資產(chǎn)修理費用。而老準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)生產(chǎn)車間（部門）發(fā)生的固定資產(chǎn)修理費用在“制造費用”科目核算；行政管理部門發(fā)生的在“管理費用”科目核算；專設(shè)銷售機構(gòu)發(fā)生的在“銷售費用”科目核算。一般來說，固定資產(chǎn)日常維護只是確保固定資產(chǎn)的正常運轉(zhuǎn)，充分發(fā)揮其使用效能，它并不導(dǎo)致固定資產(chǎn)性能的改變或固定資產(chǎn)未來經(jīng)濟利益的增加。因此，固定資產(chǎn)修理費應(yīng)在發(fā)生時一次性直接計入當(dāng)期損益，不必通過預(yù)提或待攤的方式進行會計處理。

顯然，新老準(zhǔn)則對生產(chǎn)車間（部門）固定資產(chǎn)的修理費用的會計處理不同，新準(zhǔn)則規(guī)定計入產(chǎn)品成本（制造費用），老準(zhǔn)則規(guī)定計入當(dāng)期損益（管理費用）。

二、新老準(zhǔn)則關(guān)于固定資產(chǎn)后續(xù)支出的會計處理對費用分配方法的影響

我們以新老準(zhǔn)則關(guān)于固定資產(chǎn)修理費的會計處理為例，來分析其對費用分配方法的影響。

資料:某公司的鍋爐車間、機修車間某月成本總額分別為28730元和12300元，這兩個輔助車間本月供應(yīng)的勞務(wù)數(shù)量分別為13400頓汽和3200小時，其中機修車間給鍋爐車間提供了200個小時的勞務(wù)量，給基本生產(chǎn)車間提供了2500個小時的服務(wù)量，給行政管理部門提供了500個小時的勞務(wù)量。鍋爐車間給機修車間提供了400頓汽的勞務(wù)量，給基本生產(chǎn)車間提供了9500頓汽的服務(wù)量，給行政管理部門提供了3500頓汽的勞務(wù)量。要求采用交互分配法進行兩輔助車間的交互分配。

1.兩個輔助車間費用交互分配的第一步會計處理是：

鍋爐車間應(yīng)分配的修理費用＝200×12300/3200＝768.75（元）

機修車間應(yīng)分配的鍋爐費用＝400×28 730/13400＝857.60(元)

老準(zhǔn)則下的會計分錄：

借：輔助生產(chǎn)成本——鍋爐車間 768.75

——機修車間 857.60

貸：輔助生產(chǎn)成本——機修車間 768.75

——鍋爐車間857.60

交互分配后的費用：

鍋爐車間交互分配后的費用＝28730－857.60＋768.75＝28641.15（元）

機修車間交互分配后的費用＝12300＋857.60－768.75＝12388.85（元）

新準(zhǔn)則下的會計分錄：

借：管理費用——鍋爐車間 768.75

輔助生產(chǎn)成本——機修車間 857.60

貸：輔助生產(chǎn)成本——機修車間 768.75

——鍋爐車間 857.60

交互分配后的費用：

鍋爐車間交互分配后的費用＝28730－857.60＝27872.4（元）

機修車間交互分配后的費用＝12300＋857.60－768.75＝12388.85（元）

2.兩個輔助車間費用分配的第二步對外分配的會計處理是：

老準(zhǔn)則下的會計處理：

鍋爐、機修車間的對外分配率分別是2.203（28641.15/13000）和4.139（12388.85/3000）

基本車間分配的鍋爐費用＝9500×2.203＝20928.50（元）

行政管理部門分配的鍋爐費用＝3500×2.203＝7712.65（元）

基本車間分配的機修費用＝2500×4.13＝10324（元）

行政管理部門分配的機修費用＝500×4.13＝2064.85（元）

老準(zhǔn)則下的會計分錄：

借：制造費用31252.5

管理費用 9777.5

貸：輔助生產(chǎn)成本——鍋爐車間 28641.15

——機修車間12388.85

新準(zhǔn)則下的會計處理：

鍋爐、機修車間的對外分配率分別是2.144（27872.4/13000）和4.139（12388.85/3000）

基本車間分配的鍋爐費用＝9500×2.144＝20368（元）

行政管理部門分配的鍋爐費用＝27872.4－20368＝7504.4（元）

基本車間分配的機修費用＝2500×4.13＝10324（元）

行政管理部門分配的機修費用＝500×4.13＝2064.85（元）

新準(zhǔn)則下的會計分錄：

借：制造費用 20368

管理費用19893.25

貸:輔助生產(chǎn)成本——鍋爐車間 27872.4

——機修車間 12388.85

從上面新老準(zhǔn)則下交互分配法的會計處理的差別:第一步交互分配，老準(zhǔn)則下機修車間分配給鍋爐車間的費用計入了“輔助生產(chǎn)成本”賬戶，新準(zhǔn)則下計入了“管理費用”賬戶;老準(zhǔn)則下鍋爐車間交互分配后的費用為28641.15元，新準(zhǔn)則下交互分配后的費用為27872.4元，相差了768.75元。第二步對外分配，老準(zhǔn)則下計入了“制造費用”賬戶的數(shù)額為31252.5元，新準(zhǔn)則下計入了“制造費用”賬戶的數(shù)額為20368元，相差了10844.5元;老準(zhǔn)則下計入了“管理費用”賬戶的數(shù)額為9777.5元，新準(zhǔn)則下計入了“管理費用”賬戶的數(shù)額為19893.25元，相差10844.5元;相差了10115.75元。

綜上分析，我們可以的出一個結(jié)論：新準(zhǔn)則關(guān)于對固定資產(chǎn)修理費會計處理的規(guī)定對交互分配法產(chǎn)生了影響。首先，當(dāng)機修車間的費用和其他輔助車間的費用交互分配時所使用的賬戶發(fā)生了改變，即其他輔助車間分配的機修費用由原先的“輔助生產(chǎn)成本”賬戶變成了現(xiàn)在的“管理費用”賬戶；其次，簡化了交互分配后費用計算的工作量，即計算其他輔助車間交互分配后的費用時，不再考慮分進來的機修費用，因為其已經(jīng)被計入了“管理費用”賬戶；第三，對外分配后計入管理費用的數(shù)額增加了，計入產(chǎn)品成本（制造費用）的數(shù)額減少了。

三、新老準(zhǔn)則關(guān)于固定資產(chǎn)后續(xù)支出的會計處理對利潤的影響

我們?nèi)匀灰孕吕蠝?zhǔn)則關(guān)于固定資產(chǎn)修理費的會計處理為例，來分析其對利潤的影響。

資料：某企業(yè)某基本生產(chǎn)車間委托修理廠對生產(chǎn)設(shè)備進行了一次經(jīng)常性修理，支付修理費3000元，以轉(zhuǎn)賬支票支付。

老準(zhǔn)則下會計處理：

借：制造費用 4000

貸：銀行存款4000

新準(zhǔn)則下會計處理：

借：管理費用4000

貸：銀行存款4000

很明顯，從上例可以看出，新準(zhǔn)則下，固定資產(chǎn)的修理費計入了“管理費用”賬戶，老準(zhǔn)則下則計入了“制造費用”賬戶，這勢必對當(dāng)期的利潤產(chǎn)生了一定的影響。

1.會造成企業(yè)當(dāng)期利潤減少，當(dāng)期產(chǎn)品成本減少。

老準(zhǔn)則規(guī)定將生產(chǎn)車間（部門）發(fā)生的修理費用計入產(chǎn)品成本（制造費用），新準(zhǔn)則規(guī)定將生產(chǎn)車間（部門）發(fā)生的修理費用計入管理費用，和老準(zhǔn)則相比，這會造成當(dāng)期費用增加，當(dāng)期產(chǎn)品成本相對減少，由于產(chǎn)品成本對利潤的影響受銷售因素的影響一般比較滯后，所以會直接造成企業(yè)當(dāng)期利潤減少，但，從企業(yè)整個生產(chǎn)過程來看，并不會造成其利潤的減少，因為，無論是管理費用還是產(chǎn)品成本都是計算利潤的減項，都會造成利潤的減少。如某企業(yè)全年固定資產(chǎn)修理費10000元，按新準(zhǔn)則規(guī)定，必然使企業(yè)當(dāng)年管理費用增加10000元，同時產(chǎn)品制造成本相對減少10000元，這會造成當(dāng)年的利潤相對減少，從而相對減少當(dāng)年的所得稅費用。

2.混淆管理費用和制造費用的界限，任意調(diào)節(jié)當(dāng)期利潤

新準(zhǔn)則規(guī)定，車間發(fā)生的修理費（包括材料費、人工費和其他費用等）計入管理費用，而固定資產(chǎn)的機物料消耗卻計入制造費用，這不僅給進行這兩種費用的區(qū)分工作帶來了一定的難度，不便與制造成本的管理，更為一些造假者帶來了可乘之機。造假者會將這兩種費用任意混淆，調(diào)節(jié)當(dāng)期利潤。如將修理費計入制造費用，會相對造成當(dāng)期費用減少，從而虛增當(dāng)期利潤。如某企業(yè)全年固定資產(chǎn)修理費10000元，若把這10000元計入了制造費用，必然造成當(dāng)期管理費用減少了10000元，而產(chǎn)品成本增加了10000元，由于產(chǎn)品成本對利潤的影響受銷售因素的影響一般比較滯后，所以會造成當(dāng)年利潤相對虛增。為此，我們要進一步加強會計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)培養(yǎng)和職業(yè)道德建設(shè)，盡量避免此類問題的發(fā)生。

參考文獻：

[1]中華人民共和國財政部.企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)[M].北京:經(jīng)濟科學(xué) 出版社，2006

[2]丁紅燕.關(guān)于固定資產(chǎn)會計處理的若干變化[J].財會月刊，2005，5