摘要：無形資產(chǎn)作為企業(yè)一項重要的經(jīng)濟(jì)資源，在企業(yè)的生存發(fā)展中具有舉足輕重的地位。在知識經(jīng)濟(jì)時代，無形資產(chǎn)在企業(yè)中的分量愈來愈大，比以往要更受到重視。本文就無形資產(chǎn)的確認(rèn)、計量、攤銷以及無形資產(chǎn)的評估作了詳細(xì)具體的分析和論述。

關(guān)鍵詞：無形資產(chǎn)確認(rèn)計量攤銷評估

一、無形資產(chǎn)的確認(rèn)

(一)無形資產(chǎn)確認(rèn)涉及范圍狹窄

企業(yè)會計制度規(guī)定，無形資產(chǎn)確認(rèn)是指將符合無形資產(chǎn)確認(rèn)條件的項目，作為企業(yè)的無形資產(chǎn)加以記錄并將其列入企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表的過程。原會計準(zhǔn)則對企業(yè)資產(chǎn)計量理論與事務(wù)，側(cè)重于有形資產(chǎn)，對無形資產(chǎn)有所涉及，但范圍過于狹窄。按照我國2001年執(zhí)行的新企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，無形資產(chǎn)包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許權(quán)和商譽(yù)。而商譽(yù)只對產(chǎn)權(quán)變動商譽(yù)確認(rèn)，對自創(chuàng)商譽(yù)并不予以確認(rèn)，核算范圍仍不足7項。隨著知識經(jīng)濟(jì)的到來，無形資產(chǎn)將取代有形資產(chǎn)成為企業(yè)擁有的主要經(jīng)濟(jì)資源，并對無形資產(chǎn)擁有程度及質(zhì)量的高低將成為國際市場競爭中的關(guān)鍵因素，但這在新企業(yè)會計核算系統(tǒng)中并不能得以充分的確認(rèn)與計量，因而會計信息報告難免失真。

(二)無形資產(chǎn)的確認(rèn)條件及比較

國際會計準(zhǔn)則設(shè)定的無形資產(chǎn)確認(rèn)條件是：當(dāng)且僅當(dāng)滿足以下條件時，無形資產(chǎn)應(yīng)予確認(rèn)：1．歸屬于該資產(chǎn)的未來經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；2．該資產(chǎn)的成本可以可靠地計量。而我國無形資產(chǎn)準(zhǔn)則征求意見稿的確認(rèn)條件為，無形非貨幣性項目滿足以下條件時，應(yīng)確認(rèn)為企業(yè)的無形資產(chǎn)：1．該項目在促成企業(yè)獲得經(jīng)濟(jì)利益方面的作用，以及發(fā)揮這種作用的能力能夠被證實；2．取得該項目的成本能夠可靠地計量。當(dāng)然，在確認(rèn)無形資產(chǎn)時，除滿足上述確認(rèn)條件外，還應(yīng)同時滿足各自的定義的要求。將以上兩個確認(rèn)條件相比較，可以看出其共同點是均要求無形資產(chǎn)的成本都能可靠地計量。這一確認(rèn)條件體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則。依據(jù)這一條件，企業(yè)內(nèi)部產(chǎn)生的商譽(yù)不應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)。雖然目前已經(jīng)有專門的機(jī)構(gòu)對企業(yè)品牌、服務(wù)品牌等進(jìn)行評估，并分別列示出其價值，但這也不能將其作為無形資產(chǎn)。企業(yè)獲得較好的品牌價值與企業(yè)提高質(zhì)量、改善服務(wù)、擴(kuò)大宣傳等所發(fā)生的支出有關(guān)，但這些支出卻不能與企業(yè)的品牌價值完全配比，因而不能可靠地計量。同樣，其他如客戶名單等不能可靠計量的項目也不能確認(rèn)為無形資產(chǎn)。兩個確認(rèn)條件不同之處在于對未來經(jīng)濟(jì)利益可實現(xiàn)程度方面。由于無形資產(chǎn)對未來經(jīng)濟(jì)利益的影響具有很大的不確定性，容易受多種因素的影響。因此，在確認(rèn)前應(yīng)對其獲利能力進(jìn)行評價和判斷。國際會計準(zhǔn)則對獲利能力的要求較為模糊，“未來經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)”在實際工作中難以把握。即使如此，也需要有證據(jù)，特別有外部證據(jù)來確定未來經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)的可能性。我國的無形資產(chǎn)準(zhǔn)則征求意見稿則要求未來的獲得的經(jīng)濟(jì)利益應(yīng)被證實。由于無形資產(chǎn)固有的特征，完全證實未來經(jīng)濟(jì)利益的流入也是不現(xiàn)實的。對于該項確認(rèn)條件，實際工作者在具體操作時可根據(jù)需確認(rèn)無形資產(chǎn)的界限，以此比照決定是否確認(rèn)該項目為無形資產(chǎn)。

二、無形資產(chǎn)的計量

國際會計準(zhǔn)則認(rèn)為，無形資產(chǎn)應(yīng)以成本進(jìn)行初始計量。無形資產(chǎn)準(zhǔn)則的征求意見稿則對各種不同無形資產(chǎn)的計量分別作了較為詳細(xì)的規(guī)定。我國的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定：購入的無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按實際成本記賬；接受捐贈的無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照評估確認(rèn)的或合同約定的價格記賬；自行開發(fā)的無形資產(chǎn)應(yīng)按開發(fā)過程中的實際支出數(shù)記賬。

(一)企業(yè)以取得該項無形資產(chǎn)時的成本，而不是預(yù)期的未來經(jīng)濟(jì)利益為基礎(chǔ)對無形資產(chǎn)進(jìn)行計量，體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則

在以成本為基礎(chǔ)對無形資產(chǎn)進(jìn)行計量時，還要注意并非所有的與無形資產(chǎn)有關(guān)的支出均可列入其成本。如果某一項無形資產(chǎn)是單獨獲得的，那么其成本應(yīng)以取得時發(fā)生的有關(guān)支出確定。如企業(yè)外購無形資產(chǎn)時，應(yīng)以實際支付的價款、為該項無形資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定使用狀態(tài)而發(fā)生的支出(如法律服務(wù)費(fèi)等)作為成本入賬。

(二)企業(yè)在接受捐贈無形資產(chǎn)時，如果該無形資產(chǎn)存在活躍的市場，應(yīng)以市場提供的公允價值作為成本：如果該項無形資產(chǎn)不存在活躍的市場，那么其成本應(yīng)以評估或雙方協(xié)商價入賬

(三)對于其他單位作為資本或合作條件投入的無形資產(chǎn)，應(yīng)根據(jù)合同、協(xié)議約定或評估確定的金額作為成本

(四)對于在企業(yè)內(nèi)部產(chǎn)生的無形資產(chǎn)，如企業(yè)自創(chuàng)的專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)等，在計量成本時應(yīng)嚴(yán)格區(qū)分相關(guān)支出

對于企業(yè)內(nèi)部產(chǎn)生的無形資產(chǎn)的計量在實際操作中較為困難。主要原因是一方面難以確定該項無形資產(chǎn)何時能對未來經(jīng)濟(jì)利益產(chǎn)生作用；另一方面專為無形資產(chǎn)發(fā)生的支出與日常支出難以區(qū)分。為便于對企業(yè)自創(chuàng)的無形資產(chǎn)進(jìn)行計量，可將無形資產(chǎn)的形成過程分為研究和開發(fā)階段。(1)研究指為獲取新的科學(xué)或技術(shù)知識而進(jìn)行有計劃的調(diào)查。在這一階段企業(yè)不能夠證明該項目能產(chǎn)生未來經(jīng)濟(jì)利益，因此為該項目研究而發(fā)生的支出不應(yīng)作為無形資產(chǎn)成本，而應(yīng)在發(fā)生時確認(rèn)為費(fèi)用。(2)一般來講，開發(fā)階段所發(fā)生的支出也不應(yīng)作為無形資產(chǎn)的成本，而是計人當(dāng)期費(fèi)用。除非有足夠的證據(jù)證明：該項無形資產(chǎn)在技術(shù)上可行；企業(yè)有決心、有能力完成；該項無形資產(chǎn)確定能為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益；對于專為開發(fā)該項無形資產(chǎn)而發(fā)生的支出階段的支出和為使該項無形資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定的使用狀態(tài)而發(fā)生的支出。開發(fā)階段應(yīng)包括所使用或消耗的材料、直接參與人員的工資、資金及其他相關(guān)成本。

三、無形資產(chǎn)的攤銷

現(xiàn)行的企業(yè)會計制度對無形資產(chǎn)攤銷是這樣規(guī)定的：無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)自取得當(dāng)月起在預(yù)計使用年限內(nèi)分期平均攤銷，計入損益。如預(yù)計使用年限超過了相關(guān)合同規(guī)定的受益年限或法律規(guī)定的有效年限，該無形資產(chǎn)按合同規(guī)定受益年限或法律規(guī)定使用年限或合同規(guī)定與法律規(guī)定受益年限中較短者作為其攤銷年限進(jìn)行攤銷，再或者，合同、法律均未規(guī)定，則攤銷年限不應(yīng)超過10年。

按照使用年限，無形資產(chǎn)分為期限型無形資產(chǎn)和無期限型無形資產(chǎn)兩大類。所謂期限型無形資產(chǎn)，即隨該項無形資產(chǎn)的使用，其使用壽命會越來越短，最終在一定的使用年限之后，它將不再屬于該企業(yè)的一項資產(chǎn)。這個使用期限正如現(xiàn)行會計制度的規(guī)定。如專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)等。所謂無期限型的無形資產(chǎn)，主要是指那些沒有法律規(guī)定、合同規(guī)定、或公認(rèn)的使用年限的無形資產(chǎn)。而這里的無期限是一個相對概念，而非絕對的。它是指企業(yè)在良好的運(yùn)行期間的無期限，如果企業(yè)面臨倒閉，該項相對意義上的無期限型無形資產(chǎn)也隨之消失了。如企業(yè)的商譽(yù)。期限型無形資產(chǎn)，隨著使用，會像固定資產(chǎn)等有形資產(chǎn)一樣，價值越來越低，因此也能稱為價值遞耗類無形資產(chǎn)；而無期限型無形資產(chǎn)，隨著使用，它會發(fā)揮越來越大的效用，而不是價值遞耗，因此也稱為價值遞增無形資產(chǎn)。

總的來說，可以分為推銷與不攤銷兩種情況：1．對期限型無形資產(chǎn)項目，在有效使用期限內(nèi)分期攤銷，計人損益。其中包括：(1)對于土地使用權(quán)、商標(biāo)權(quán)、專利權(quán)等預(yù)計使用年限確定，而且減值風(fēng)險較低的，采用真線法推銷；(2)對非專利技術(shù)等有預(yù)計使用年限，但考慮技術(shù)進(jìn)步等因素對其價值的影響呈加速變化的，采用類似固定資產(chǎn)加速折舊法的“加速攤銷”。2．對無期限型無形資產(chǎn)項目，如商譽(yù)，由于它以進(jìn)入價格作為其入賬價值，但是在以后的生產(chǎn)經(jīng)營過程中很可能會逐漸增值，所以無需進(jìn)行價值攤銷，甚至要增加其賬面價值。對于已計提減值準(zhǔn)備的無形資產(chǎn)又得以恢復(fù)的，《企業(yè)會計制》規(guī)定轉(zhuǎn)回時借記無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，貸記營業(yè)外支出——計提的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。

四、無形資產(chǎn)評估

(一)無形資產(chǎn)評估的特點

無形資產(chǎn)評估的主要特點是：1．獨立性。獨立性是指無形資產(chǎn)評估的對象是單一的，不是成批的；無形資產(chǎn)評估是因不同的評估對象而異，這樣，才能正確地反映特定的評估對象的價值。2．復(fù)雜性。是說其評估工作復(fù)雜。3．效益性。無形資產(chǎn)評估，絕大多數(shù)要認(rèn)真測算該項無形資產(chǎn)在未來有效時間內(nèi)能夠獲取的經(jīng)濟(jì)效益，并以此為主要依據(jù)評估無形資產(chǎn)的價值，這是其他形態(tài)的資產(chǎn)評估所少見的。4．動態(tài)性。動態(tài)性是指無形資產(chǎn)評估是從動態(tài)的角度去考察評估對象和評價無形資產(chǎn)的價值。

(二)無形資產(chǎn)評估工作的對策

1．建立無形資產(chǎn)保護(hù)的法律環(huán)境。法律環(huán)境是指立法、執(zhí)法和公民守法意識的狀況。此三者盡管有前有后，但缺一不可。當(dāng)然，目前我國已在逐步完善這方面的法律，盡管《商標(biāo)法》、《專利法》、《著作權(quán)法》等知識產(chǎn)權(quán)法律的建立充實了無形資產(chǎn)保護(hù)的內(nèi)容，但并非全部。無形資產(chǎn)還需要有更合適于整體保護(hù)的法律條文出臺，并應(yīng)培育和建立一批按照市場經(jīng)濟(jì)規(guī)律運(yùn)作的無形資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)。再則是全民教育，率先是領(lǐng)導(dǎo)干部和科技人員的法律意識教育。

2．公平、科學(xué)、客觀地界定無形資產(chǎn)投資者、無形資產(chǎn)創(chuàng)造者的關(guān)系。無形資產(chǎn)大多數(shù)是智力勞動成果。所以對無形資產(chǎn)的保護(hù)也隱含著對無形資產(chǎn)創(chuàng)造者權(quán)益的保護(hù)，從而促使更多的無形資產(chǎn)得以產(chǎn)出。

3．評估機(jī)構(gòu)專業(yè)，組織管理規(guī)范化。無形資產(chǎn)的評估及管理，應(yīng)考慮無形資產(chǎn)的特性和經(jīng)濟(jì)管理的客觀要求。評估機(jī)構(gòu)應(yīng)由懂技術(shù)、經(jīng)濟(jì)、財會、貿(mào)易、管理及無形資產(chǎn)法律等方面知識的人員組成?？山M建專業(yè)性的無形資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)，也可成為具有資產(chǎn)評估資格的會計或?qū)徲嬍聞?wù)所、財務(wù)資詢公司的一個分支。為突出無形資產(chǎn)評估的特色，強(qiáng)化全民的無形資產(chǎn)評估意識，對無形資產(chǎn)評估的組織管理及其監(jiān)督專職機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)，實現(xiàn)統(tǒng)一管理。

4．提高無形資產(chǎn)評估質(zhì)量，堅持遵循以使用價值為計價基礎(chǔ)的原則。無形資產(chǎn)最根本的條件是具有使用價值，可以使生產(chǎn)力的組合產(chǎn)生質(zhì)的變化，為使用者帶來高效的收益。一項無形資產(chǎn)不論耗費(fèi)多大，價值多高，若“生產(chǎn)”出來沒有用武之地，則將無人問津，商品化也將失去了必要條件。因此，為提高無形資產(chǎn)評估質(zhì)量，評估人員必須熟悉被評估對象的“行情”，并對其發(fā)展趨勢及獲利能力做出預(yù)測，同時進(jìn)行適時的評估。以無形資產(chǎn)的使用價值為基礎(chǔ)，才能對其現(xiàn)時價值做出比較客觀的估定。當(dāng)然，在評估時也不可忽視成本、效益、技術(shù)成熟程度、技術(shù)壽命、轉(zhuǎn)讓內(nèi)容、市場供應(yīng)等因素對價值的影響。