摘要：近年來，隨著證監(jiān)會加強對證券市場的監(jiān)管和查處，公開披露的會計信息虛假案例不斷見諸于各大媒體。上市公司、非上市公司都不同程度地存在會計信息失真的問題，所帶來的危害是巨大的。本文認為，為了向信息使用者提供有用且可靠的財務(wù)會計信息，可以采取以下途徑來提高我國會計信息質(zhì)量：完善企業(yè)內(nèi)部控制；加強企業(yè)外部監(jiān)督；完善會計準則；改進現(xiàn)行財務(wù)報告模式；逐漸淡化四大假設(shè)；增強會計信息在各環(huán)境的協(xié)調(diào)性。

關(guān)鍵詞：會計信息質(zhì)量； 提高路徑

中圖分類號：F23 文獻標識碼：A 文章編號：1004－0544（2007）10－0082－03

由于現(xiàn)代企業(yè)的兩權(quán)分離，企業(yè)的所有者與公眾，政府等利益相關(guān)者都要求獲得反映企業(yè)經(jīng)營狀況的會計信息。早在利特爾頓的《會計理論結(jié)構(gòu)》中就指出：正因為財務(wù)報告能夠以通俗易懂的方式反映企業(yè)的大量經(jīng)濟活動，所以人們通過財務(wù)報表，就有可能了解企業(yè)經(jīng)營活動的基本情況。但是隨著現(xiàn)代企業(yè)的迅速發(fā)展，現(xiàn)有的財務(wù)會計信息質(zhì)量并不能較好地適應(yīng)需求者的要求，存在著粉飾財務(wù)報表，會計信息缺失等大量問題，不僅是相關(guān)性還是可靠性都無法達到較高層次的標準，面臨著來自各方面的質(zhì)疑。因此，會計信息的質(zhì)量問題就成為了學術(shù)界熱切關(guān)注并研究的問題。會計信息質(zhì)量決定了會計信息能否滿足社會各層次不同使用者的需要，以及能否發(fā)揮其應(yīng)有的重要作用，直接關(guān)系到經(jīng)濟決策的成敗，而質(zhì)量低下的會計信息必然導致多方面的損失。本文擬對如何提高我國會計信息質(zhì)量加以探討。

一、 完善企業(yè)內(nèi)部控制制度

為了提高財務(wù)會計信息質(zhì)量，需要完善我國企業(yè)的公司治理結(jié)構(gòu)，造就真實的會計報表需求主體，這就要求強化企業(yè)的內(nèi)部控制制度，具體來說：

1. 加強股東等財務(wù)信息需求者參與會計信息監(jiān)管的動機和能力。在我國公司治理結(jié)構(gòu)中，股權(quán)的過度集中和國有股權(quán)代理人缺位形成了內(nèi)部人控制現(xiàn)象。企業(yè)應(yīng)當完善國有大型公司法人治理結(jié)構(gòu)，解決國有股權(quán)過于集中，“一股獨大”、侵犯中小股東利益的現(xiàn)象。這就要求企業(yè)出售部分國有股權(quán)，使幾個互相制衡的大股東相互約束，建立完善的經(jīng)營管理權(quán)的監(jiān)控機制，才能確保企業(yè)管理者不做出粉飾財務(wù)報表的行為，提供客觀公正的會計信息給廣大信息使用者，并確保廣大小股東與社會公眾的共同利益。

2. 設(shè)立監(jiān)事會或者審計委員會。監(jiān)事會是公司內(nèi)部的專職監(jiān)督機構(gòu)，是出資人監(jiān)督權(quán)的主體。企業(yè)應(yīng)當完善國有出資人監(jiān)督，建立對于經(jīng)營管理權(quán)的再監(jiān)控，對上市公司設(shè)立監(jiān)事會或者審計委員會，對業(yè)務(wù)活動進行全面監(jiān)督，保證公司的財務(wù)會計信息透明化，以此維護公司各個階層的利益不受損害。要注意的是，為了充分發(fā)揮上述監(jiān)督作用，必須保證監(jiān)事會或者審計委員會的獨立性，還要建立完善的運作程序，才能使其發(fā)揮出強大的監(jiān)督作用。

3. 消除企業(yè)經(jīng)營中“政治掛鉤”的現(xiàn)象。促使“政企分離”，對企業(yè)實行股份制改造，使企業(yè)成為“純粹”的企業(yè)，不再受政府的左右，而政府的主要職能則是宏觀調(diào)控和規(guī)劃，不再參與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營，避免“官出數(shù)字”和“數(shù)字出官”的狀況發(fā)生。

4. 改革現(xiàn)有的薪酬制度。為了避免以基本工資和年度獎金為主的傳統(tǒng)薪酬制度下企業(yè)管理人員的短期化行為，可以使經(jīng)理人員從公司股東的長遠利益出發(fā)實現(xiàn)公司價值最大化。但同樣要避免經(jīng)理持股過多而使股東監(jiān)督機制失效。

二、 加強企業(yè)外部監(jiān)督

企業(yè)外部監(jiān)督對于提高財務(wù)會計信息質(zhì)量的作用是毋庸置疑的，只有從企業(yè)的內(nèi)部和外部兩方面著手，雙管齊下，才能使企業(yè)財務(wù)會計信息質(zhì)量得以保證。

1. 完善政府監(jiān)督體制。政府應(yīng)建立良好的社會評價和責任約束機制，利用相關(guān)政策法規(guī)對企業(yè)進行監(jiān)督管理，使其按照既定的要求記錄和披露財務(wù)信息。并且政府應(yīng)當通過一定的監(jiān)督機制和措施盡可能防止企業(yè)鉆會計政策可選擇性的空子，防止利用會計政策進行財務(wù)作假。另外，政府監(jiān)管人員應(yīng)對其監(jiān)管行為的后果承擔責任，防止監(jiān)管人員的公權(quán)私用。

2. 加強注冊會計師審計。目前注冊會計師審計是上市公司對外財務(wù)會計報告最重要的保證。而獨立性是注冊會計師審計的靈魂，加強注冊會計師審計的獨立性，提高執(zhí)業(yè)人員的能力和素質(zhì)，對于財務(wù)會計信息的可靠性有著至關(guān)重要的作用。會計管理當局應(yīng)當加強對注冊會計師行業(yè)的監(jiān)管，既要繼續(xù)發(fā)揮政府主管部門在注冊會計師監(jiān)管中的作用，又要進一步發(fā)揮注協(xié)在行業(yè)自律方面的作用，形成政府行政部門和行業(yè)協(xié)會雙重管理的注冊會計師管理模式。規(guī)范注冊會計師行業(yè)的行為，使獨立審計在會計監(jiān)管體系中的地位不斷提高，作用不斷加大。

三、 完善會計準則

在出現(xiàn)“安然事件”等一系列財務(wù)舞弊丑聞后，美國的以規(guī)則為導向的會計審計制度受到了置疑。美國會計學會刊物《會計瞭望》(Accounting Horizon)2003年第1期上刊登了三篇專門討論會計準則制定導向的文章，其中《Evaluating Concepts-based Vs Rules-Based Approaches to Standards Setting》中指出，目前美國考慮以概念為基礎(chǔ)的會計準則制定方式是美國目前應(yīng)有限考慮的會計準則制定導向和方式，但作者同時不無憂慮地指出，美國轉(zhuǎn)向以概念為基礎(chǔ)的會計準則制定方式并非易事，一系列的問題還待解決；推行以概念為基礎(chǔ)的會計準則，還有賴于企業(yè)管理當局、董事會、審計人員等的通力配合和精誠合作。作者也認為，無論是規(guī)則導向還是原則或概念導向的會計準則，都不是解決利益沖突的關(guān)鍵，準則的制定方式和監(jiān)管問題應(yīng)該分開進行考慮，會計準則的性質(zhì)應(yīng)該不受這些因素的影響。作者同時還對推行概念為基礎(chǔ)的會計準則制定方式后會計界和注冊會計師的職業(yè)判斷表示了擔心，認為若推行概念為基礎(chǔ)的會計準則，F(xiàn)ASB應(yīng)該竭力為編制財務(wù)報告提供明確指導。

結(jié)合我國的現(xiàn)實情況，若貿(mào)然跟隨美國改用以原則導向為基礎(chǔ)的會計準則指定模式，并不符合我國國情，反而很可能會弄巧成拙。實際上，原則導向與規(guī)則導向并不是截然對立的兩面，原則導向本質(zhì)上體現(xiàn)為規(guī)則導向的抽象化，而規(guī)則導向往往是原則導向具體化的結(jié)果。因此，制定會計準則應(yīng)該充分考慮規(guī)則導向和原則導向會計準則的各自優(yōu)缺點的基礎(chǔ)上，根據(jù)各自經(jīng)濟環(huán)境的具體特點和財務(wù)會計人員總體水平，融合兩者的優(yōu)點，對可能出現(xiàn)的缺陷進行揚棄。具體到我國現(xiàn)狀來說，規(guī)則導向的準則指定模式可操作性較強，可以避免對會計政策的濫用，可提供更為詳細的信息以滿足市場需求。但是，任何性質(zhì)的會計準則總是要以一定形式的原則作為技術(shù)支持的，為了克服規(guī)則導向的種種弊端，也應(yīng)該建立一個完善的、嚴密的、清晰的指導性概念框架，以擺脫我國準則因為零亂和不嚴密，出臺時給人造成的“救火隊”的印象。

四、 改進現(xiàn)行財務(wù)報告模式

1. 提高財務(wù)會計報告的及時性。由于信息使用者的迫切要求和互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)的快速發(fā)展，財務(wù)會計報告最終會向?qū)崟r報告的方向發(fā)展，從根本上解決現(xiàn)有財務(wù)報告及時性太差的問題。然而在此目標逐步實現(xiàn)之前，財務(wù)報告的周期和時限需要大大地縮減，中期財務(wù)報告和簡化財務(wù)報告的重要性應(yīng)予以增強。特別需要指出的是，在上市公司2004年一項制度創(chuàng)新中，出現(xiàn)了業(yè)績快報的有關(guān)措施。所謂業(yè)績快報是指上市公司在會計期間（年度）結(jié)束后，定期（年度）報告公告前初步披露年度業(yè)績快報制度，規(guī)定凡是年報預約披露時間在2005年3月和4月的公司應(yīng)當在2005年2月28日前披露年度業(yè)績快報。這一舉措也在一定程度上增強了財務(wù)會計報告的及時性。

2. 提供全面完整的財務(wù)信息和適當相關(guān)的非財務(wù)信息。由于歷史成本法和現(xiàn)有財務(wù)會計概念框架的限制，導致人力資本、衍生金融工具、品牌、專利和非專利技術(shù)等企業(yè)核心競爭力資產(chǎn)無法在資產(chǎn)負債表內(nèi)進行披露，但是這些都是與投資者進行決策密切相關(guān)的。財務(wù)會計報告信息應(yīng)該在內(nèi)容上進行拓展，結(jié)構(gòu)上進行調(diào)整，不僅提供全面完整的財務(wù)信息，也要提供適當?shù)姆秦攧?wù)但與之相關(guān)的重要信息，由于技術(shù)和成本效益原則的限制而在目前不能完全準確確認和計量的信息也應(yīng)該顯著表明其預測性、風險性。需要注意的是，這并不是說所有相關(guān)的信息都應(yīng)該在財務(wù)報表中進行披露，這無疑會造成財務(wù)會計報表信息的混亂，只有在符合重大性原則時，才應(yīng)該提供給信息使用者以作出決策。

3. 向以公允價值為主，多種計量屬性并用轉(zhuǎn)變。目前，以公允價值作為替代歷史成本法的計量屬性已被會計學界普遍接受。但是，要用公允價值完全替代其他的計量屬性，現(xiàn)在來說是無法實現(xiàn)的，但是對于一些特定的資產(chǎn)、負債可采用公允價值進行計量和報告，其他的財務(wù)報告項目則可以進行另外的披露，使不同的使用者分別加以分析運用。并且，在2003年12月修訂的《國際會計準則第39號——金融工具：確認和計量》中已經(jīng)明確規(guī)定：對于所有金融資產(chǎn)和金融負債在原則上均當以其公允價值進行初始計量；在后續(xù)計量中，對于按照公允價值并且公允價值的變動額應(yīng)當計入損益的金融資產(chǎn)或者金融負債，可供出售的金融資產(chǎn)應(yīng)當采用公允價值計算。

五、 逐漸淡化四大假設(shè)

由于會計四大假設(shè)均受到不同程度的挑戰(zhàn)，因此各個假設(shè)雖然在短時間內(nèi)不可能被撼動，然而其適用范圍與具體內(nèi)容都需要做相應(yīng)的調(diào)整以適應(yīng)會計環(huán)境的變化，提高財務(wù)會計信息質(zhì)量水平。

1. 會計主體假設(shè)。在目前知識經(jīng)濟環(huán)境下，隨著信息革命的急劇發(fā)展，企業(yè)資產(chǎn)結(jié)構(gòu)將會發(fā)生巨大的變化，出現(xiàn)與傳統(tǒng)企業(yè)差別巨大的“虛擬企業(yè)”，會計主體的空間范圍的界定也會越來越困難，實物資產(chǎn)將不再是企業(yè)最重要的會計主體劃分范圍的依據(jù)，而與企業(yè)價值息息相關(guān)的“人力資本”或者“智力資本”正在成為這種“虛擬企業(yè)的主要資產(chǎn)。雖然會計主體相對于傳統(tǒng)發(fā)生了改變，但其本質(zhì)并無太大區(qū)別，只是在內(nèi)容和外延需要進行重新認識，以適應(yīng)市場經(jīng)濟瞬息萬變的狀況。

2. 持續(xù)經(jīng)營和會計分期假設(shè)。企業(yè)在持續(xù)經(jīng)營和會計分期假設(shè)下的期末財務(wù)狀況和經(jīng)營情況是具有“暫時性”和“近似性”的，因此出現(xiàn)了網(wǎng)絡(luò)化和實時報告系統(tǒng)，但以目前國內(nèi)的實際情況而言，仍然需要對會計期間進行分期，但分期的間隔期將大大縮減。對于中期財務(wù)會計報告、月報等作用將日益增強，使信息使用者盡快了解到本會計期間的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況，提高了信息披露的及時性和公平性。

3. 貨幣計量假設(shè)和幣值穩(wěn)定不變假設(shè)。雖然目前企業(yè)“智力資源”或者“商譽”等無法在財務(wù)會計報表中得到具體而準確的確認和計量，但可以將某些部分先納入財務(wù)會計報告體系，如財務(wù)報表附注或其他財務(wù)報告，使這些相關(guān)信息可以逐步在財務(wù)會計報表中獲得反映，以向資本市場傳遞相關(guān)的財務(wù)會計信息。而由于幣值穩(wěn)定不變假設(shè)的局限性，歷史成本最終將不再是貨幣計量的唯一會計計量屬性，公允價值遲早會與其并駕齊驅(qū)。正如美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）的一份研究報告明確提出的：未來的計量模式應(yīng)是一種混合的計量屬性。

六、 增強會計信息在各環(huán)境的協(xié)調(diào)性

1. 會計信息對于各會計使用者要求的協(xié)調(diào)。目前，和諧社會的觀念受到了人們的廣泛關(guān)注，對于企業(yè)來說，應(yīng)該竭盡全力為各利益相關(guān)者服務(wù)，而不是僅為某個特定的利益相關(guān)者服務(wù)。以契約理論為基礎(chǔ)的利益相關(guān)者理論認為，企業(yè)是一個由股東、債權(quán)人、經(jīng)理、雇員等眾多利益相關(guān)者所簽訂的一系列契約的有機結(jié)合體，每個利益相關(guān)者都向企業(yè)投入了一定的專用性的資源，都是企業(yè)風險的承擔者，各自的利益都與企業(yè)的利益休戚相關(guān)。各利益相關(guān)者之間實際上是互相依存關(guān)系，失去其中的任何一方，其他各方的利益就得不到保障，企業(yè)這個契約組織就會被破壞，整個企業(yè)的經(jīng)濟目標也就難以實現(xiàn)。因此，會計信息應(yīng)該為所有利益相關(guān)者服務(wù)，就必然需要一定的協(xié)調(diào)性作為基礎(chǔ)。會計信息是應(yīng)該保持其中立性的，是應(yīng)該堅持提供完全客觀，不帶任何感情色彩的財務(wù)會計信息，還是提供以各個信息者使用為目的的財務(wù)會計信息引起了廣泛的爭論。但是，以“決策有用論”為目標的財務(wù)會計信息，其相關(guān)性的要求使財務(wù)會計信息的提供一定要考慮到各個使用者具體的要求，純粹客觀反映的財務(wù)會計報表是不切實際，也容易誤入歧途，使財務(wù)會計信息遠離信息使用者的要求。但提供給各個財務(wù)會計使用者不同的財務(wù)會計信息，又會陷入會計信息不可靠的泥沼。妥善的處理方法是將以各種方法確認和計量的會計項目均在會計報表中以適當?shù)姆绞?，以符合重大性要求為基礎(chǔ)進行反映，并建立“彩色報告模式”，以便于會計信息使用者根據(jù)自己的需要進行相關(guān)的確認和分析。

2. 會計信息在各個國家之間的協(xié)調(diào)。我國加入WTO，這意味著所有市場主題都必須嚴格遵循國際通行的貿(mào)易規(guī)則，整個市場經(jīng)濟的運行將形成一個比較公平的競爭環(huán)境，投資者（包括外國投資者）也因此會對充分、透明和高質(zhì)量的會計信息有更高的要求。而高質(zhì)量財務(wù)會計信息的披露往往是和會計準則的要求密不可分的。WTO的規(guī)則要求消除貿(mào)易往來的非關(guān)稅壁壘，而各個國家如果固守本國會計準則對會計信息的要求，不尋求一種國際間的協(xié)調(diào)的話，勢必會產(chǎn)生貿(mào)易往來的非關(guān)稅壁壘。更重要的是，國外公司向中國投資設(shè)廠、尋求在我國資本市場上市融資的情況將增多，我國企業(yè)對外投資或在海外上市的情況也會頻繁發(fā)生，為了降低投資或融資的交易成本，也必須進行會計準則的協(xié)調(diào)和統(tǒng)一。但是，這并不是說我國就應(yīng)該跟著國際會計準則亦步亦趨。我國的市場經(jīng)濟運行模式和其他國家有著較大的差異，在我國建立高質(zhì)量的會計信息披露與準則制定體系的過程中，應(yīng)該首先分析那些體系建設(shè)比較成熟的國家的經(jīng)驗，進行比較，批判地加以吸收和繼承，借鑒其中先進的、符合我國市場經(jīng)濟發(fā)展規(guī)律的部分。并且，在我國的會計準則建設(shè)中，一定要充分關(guān)注、順應(yīng)國際會計準則的趨同化潮流，這才能確保資本的跨國界正常流動，為跨國公司對外貿(mào)易創(chuàng)造良好的投資環(huán)境。

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責任編輯 宋敬華