[摘要] 2006年2月財政部發(fā)布了一項(xiàng)基本準(zhǔn)則，38項(xiàng)具體準(zhǔn)則，要求自2007年1月1日起在上市公司執(zhí)行，其中《企業(yè)會計準(zhǔn)則第18號－所得稅》要求對企業(yè)所得稅會計應(yīng)采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算，不得再用應(yīng)付稅款法、遞延法或損益表債務(wù)法核算，本文擬就此進(jìn)行討論。

[關(guān)鍵詞] 所得稅資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法損益表債務(wù)法異同

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第18號——所得稅》要求企業(yè)所得稅采用資產(chǎn)負(fù)債法債務(wù)法核算，不得再用應(yīng)付稅款法、遞延法或損益表債務(wù)法核算。而資產(chǎn)負(fù)債法債務(wù)法在我國是新采用的一種所得稅會計核算方法，它與原來的損益表債務(wù)法有什么相同和不同之處呢？

這兩種核算企業(yè)所得稅的債務(wù)法，其主要目的都是根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求，使各期的所得稅費(fèi)用與調(diào)整永久性差異后的企業(yè)利潤相配比。這兩種債務(wù)法的主要區(qū)別，是確認(rèn)各期調(diào)整所得稅費(fèi)用的遞延所得稅的著眼點(diǎn)和直接依據(jù)不同。損益表債務(wù)法是依據(jù)計入會計利潤與計入應(yīng)稅所得額的收入、費(fèi)用總額一定，而計入各期的收入、費(fèi)用對會計利潤與應(yīng)稅所得額的影響不同的時間性差異，確定各期調(diào)整所得稅費(fèi)用的遞延所得稅。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法是依據(jù)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間的暫時性差異和適用稅率，確定遞延所得稅的余額，根據(jù)遞延所得稅期末與期初余額的差額，確認(rèn)或調(diào)整遞延所得稅，調(diào)整所得稅費(fèi)用或所有者權(quán)益。以簡例說明這兩種債務(wù)法的異同。

例1：甲企業(yè)2006年12月購進(jìn)一設(shè)備，原值10萬元，預(yù)計凈殘值為0，企業(yè)按4年直線法折舊，稅法要求按5年直線法折舊，企業(yè)所得稅稅率從2008年由33％調(diào)為30％。

損益表債務(wù)法的納稅調(diào)整

資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的納稅調(diào)整

從例1可見，當(dāng)期暫時性差異的變動就是當(dāng)期的時間性差異，兩種債務(wù)法各期確認(rèn)或調(diào)整的遞延所得稅資產(chǎn)（負(fù)債）的數(shù)額和方向都相同。當(dāng)稅率發(fā)生變動時，都要將遞延所得稅資產(chǎn)（負(fù)債）的余額調(diào)整為新稅率應(yīng)有的余額。而損益表債務(wù)法直接按當(dāng)期時間性差異和適用稅率及稅率變動的影響，確認(rèn)或調(diào)整遞延所得稅資產(chǎn)（負(fù)債）。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法是按照暫時性差異累計余額和適用稅率計算期末遞延所得稅資產(chǎn)（負(fù)債）的應(yīng)有余額，再按遞延所得稅資產(chǎn)（負(fù)債）期末與期初余額的差額，確認(rèn)或調(diào)整遞延所得稅資產(chǎn)（負(fù)債）。

例2：甲企業(yè)2006年12月租入一設(shè)備，租期3年，每年末付租金2萬元。甲企業(yè)按租入資產(chǎn)的公允價值5萬元入賬，租期滿產(chǎn)權(quán)歸甲企業(yè)，甲企業(yè)與稅法都按5年直線法折舊，預(yù)計凈殘值為0。甲企業(yè)未確認(rèn)融資費(fèi)用按實(shí)際利率法分?jǐn)偅?007年－2009年各計轉(zhuǎn)0.485、0.338和0.177萬元。企業(yè)所得稅稅率為33％。

損益表債務(wù)法的納稅調(diào)整

按資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法納稅調(diào)整，先要明確：

第一，2006年12月租入資產(chǎn)，甲企業(yè)按5萬元入賬，而其計稅基礎(chǔ)是6萬元，有暫時性差異1萬元，但這1萬元是初始確認(rèn)的差異，且不影響當(dāng)期會計利潤，也不影響當(dāng)期應(yīng)稅所得，而且該交易也不是企業(yè)合并，對2006年的所得稅費(fèi)用無需調(diào)整，所以這1萬元暫時性差異不應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)。

第二，稅法按6萬元計提折舊稅前扣除，長期應(yīng)付款支付和未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偠疾荒芏惽翱鄢?，而且資產(chǎn)負(fù)債表中長期應(yīng)付款的賬面價值是長期應(yīng)付款余額扣除未確認(rèn)融資費(fèi)用余額的差額。長期應(yīng)付款的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)相同，無暫時性差異。

資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的納稅調(diào)整

從例2可見，時間性差異是企業(yè)的折舊和確認(rèn)的融資費(fèi)用與稅法折舊的差額，但確認(rèn)的融資費(fèi)用并不形成或影響暫時性差異，在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法中，這種不影響暫時性差異的時間性差異被視為永久性差異。各期的時間性差異與暫時性差異的變動不同，則兩種債務(wù)法各期應(yīng)確認(rèn)或調(diào)整的遞延所得稅資產(chǎn)(負(fù)債）的數(shù)額不同。

例3：甲企業(yè)2006年初取得一項(xiàng)長期股權(quán)投資，取得成本為50萬元，對被投資方無重大影響，投資的公允價值能夠持續(xù)可靠地計量，按可供出售的金融資產(chǎn)管理，按公允價值后續(xù)計量，公允價值變動計入資本公積，處置投資時轉(zhuǎn)入投資收益。該投資2006年末公允價值為60萬元，2007年末公允價值為55萬元，2008年6月甲企業(yè)以65萬元轉(zhuǎn)讓該投資。企業(yè)所得稅稅率為33％。

據(jù)上述資料，該投資無時間性差異，按損益表債務(wù)法不需確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)(負(fù)債）。

按資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，投資公允價值變動產(chǎn)生暫時性差異，而且不屬于初始確認(rèn)的暫時性差異，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)(負(fù)債），計入資本公積。