[摘要] 修訂后的《合伙企業(yè)法》具有多方面的突破： 增加了“有限合伙”制度；增加了“特殊的普通合伙”制度；明確了法人可以參與合伙；合伙企業(yè)也可破產(chǎn)等。本文就《合伙企業(yè)法》的主要突破進(jìn)行分析。

[關(guān)鍵詞] 有限合伙特殊的普通合伙重復(fù)納稅

現(xiàn)行《合伙企業(yè)法》（以下簡(jiǎn)稱“原法”）自1997年8月1日開始施行，對(duì)確立合伙企業(yè)的法律地位、規(guī)范合伙企業(yè)的設(shè)立與經(jīng)營(yíng)、保護(hù)合伙企業(yè)及其合伙人的合法權(quán)益、鼓勵(lì)民間投資、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展發(fā)揮了積極作用。然而，隨著國(guó)家經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，這部法律的有些規(guī)定已不適應(yīng)現(xiàn)實(shí)要求，迫切需要修訂和完善。

2006年8月27日十屆全國(guó)人大常委會(huì)第二十三次會(huì)議表決通過了修訂后的《中華人民共和國(guó)合伙企業(yè)法》（以下簡(jiǎn)稱“新法”），表決結(jié)果如下： 161位常委會(huì)組成人員出席，160人贊成， 1人沒有按表決器。該法分為總則、普通合伙企業(yè)、有限合伙企業(yè)、合伙企業(yè)解散、清算、法律責(zé)任、附則6章、共109條，自2007年6月1日起施行。修訂后的《合伙企業(yè)法》具有以下突破：

突破一： 增加了“有限合伙”制度

新法第二條規(guī)定：有限合伙企業(yè)是指普通合伙人與有限合伙人共同組成合伙，其中普通合伙人對(duì)合伙企業(yè)債務(wù)承擔(dān)無限連帶責(zé)任，有限合伙人以其出資為限承擔(dān)有限責(zé)任的營(yíng)利性組織。

“有限合伙”制度主要是為了適應(yīng)發(fā)展風(fēng)險(xiǎn)投資的需要，該制度能很好地將有良好投資意識(shí)的專業(yè)管理機(jī)構(gòu)或個(gè)人的管理才能和富裕的資金結(jié)合起來，從而促進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)投資的發(fā)展，并且有助于促進(jìn)我國(guó)資本市場(chǎng)發(fā)展。

風(fēng)險(xiǎn)投資鑄就的硅谷神話人人皆知，其背后一個(gè)重要的制度優(yōu)勢(shì)便是風(fēng)險(xiǎn)投資機(jī)構(gòu)實(shí)行的“有限合伙”制度。“有限合伙”為能人和富人創(chuàng)造了一個(gè)共舞的平臺(tái)，有限合伙鼓勵(lì)富人作為有限合伙人，能人作為一般合伙人參與企業(yè)經(jīng)營(yíng)。

在美國(guó)風(fēng)險(xiǎn)投資機(jī)構(gòu)中，“有限合伙”制度約占80%，而我國(guó)的250多家風(fēng)險(xiǎn)投資企業(yè)，多為公司制。由于原法沒有規(guī)定“有限合伙”制度，而且有的條文對(duì)設(shè)立“有限合伙”形成直接限制，使我國(guó)風(fēng)險(xiǎn)投資難以采用這一制度。

深圳、北京等地方政府此前頒布了“有限合伙”的地區(qū)性條例，但如果企業(yè)經(jīng)營(yíng)超出這個(gè)地區(qū)，會(huì)帶來很多法律糾紛，所以，采取合伙制的風(fēng)險(xiǎn)投資公司不多，而且并不活躍。發(fā)展風(fēng)險(xiǎn)投資迫切需要在法律中規(guī)定“有限合伙”制度。它既激勵(lì)管理者全力創(chuàng)業(yè)，降低決策管理成本，提高投資收益，又使資金投入機(jī)構(gòu)在承擔(dān)與公司制企業(yè)同樣責(zé)任的前提下，又可能獲得更高的收益。

突破二： 增加了“特殊的普通合伙”制度

“特殊的普通合伙”亦被稱為有限責(zé)任合伙，“特殊的普通合伙”這是上個(gè)世紀(jì)90年代以后，國(guó)際上出現(xiàn)的一種新的責(zé)任形式，它主要適用于專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)，比較典型的就是注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所、律師事務(wù)所等。這次新法新增加的這項(xiàng)規(guī)定可以更好地推動(dòng)我國(guó)專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)的發(fā)展。

“特殊的普通合伙”解決的一個(gè)主要問題，就是在這些專業(yè)人員執(zhí)業(yè)當(dāng)中，如果某個(gè)或者幾個(gè)合伙人，因?yàn)楣室饣蛑卮筮^失給合伙企業(yè)造成債務(wù)時(shí)，這些責(zé)任人要承擔(dān)無限連帶責(zé)任，而其他沒有責(zé)任的合伙人，僅以在合伙企業(yè)中的出資為限來承擔(dān)責(zé)任，這樣有助于這些采取合伙制的專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)不斷地?cái)U(kuò)大規(guī)模。

在新法中專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)的范圍分為兩類：一類是采取企業(yè)形式的，如會(huì)計(jì)師事務(wù)所，可以直接適用特殊普通合伙的有關(guān)規(guī)定。另一類是非企業(yè)形式的，如律師事務(wù)所，可以按照附則的規(guī)定，參照適用本法規(guī)定的特殊的普通合伙形式。

律師事務(wù)所屬于專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)，但不是企業(yè)，因?yàn)楦鶕?jù)司法部的有關(guān)規(guī)定它屬于事業(yè)法人，由司法部審批管理，不進(jìn)行工商登記。因此，實(shí)行合伙制的律師事務(wù)所不直接適用《合伙企業(yè)法》，但在承擔(dān)責(zé)任的形式上可以采用合伙企業(yè)法規(guī)定的“特殊的普通合伙”形式。

“特殊的普通合伙”制度成為國(guó)際會(huì)計(jì)師行業(yè)廣泛采用的組織形式是有原因的。從注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)的連帶責(zé)任大小不同來看，個(gè)人獨(dú)資制是由具有注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)資格的個(gè)人獨(dú)立開業(yè)，承擔(dān)無限責(zé)任。這種形式雖然在法律上沒有障礙，但由于其無力承擔(dān)大型業(yè)務(wù)、缺乏發(fā)展后勁、競(jìng)爭(zhēng)力弱等原因，目前幾乎不存在。有限公司制是由注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)購(gòu)會(huì)計(jì)師事務(wù)所股份，并以其所認(rèn)購(gòu)股份對(duì)事務(wù)所承擔(dān)有限責(zé)任，事務(wù)所以其全部資產(chǎn)對(duì)其債務(wù)承擔(dān)有限責(zé)任，目前這種形式是我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的主流?！疤厥獾钠胀ê匣铩敝贫葧?huì)計(jì)師事務(wù)所則綜合了合伙制與有限公司制兩種形式的優(yōu)點(diǎn)，在執(zhí)業(yè)當(dāng)中，如果某個(gè)或幾個(gè)合伙人因?yàn)楣室饣蛑卮筮^失給合伙企業(yè)造成債務(wù)時(shí)，這些責(zé)任人要承擔(dān)無限連帶責(zé)任；其他沒有責(zé)任的合伙人，僅以在合伙企業(yè)中的出資為限來承擔(dān)有限責(zé)任。這樣，不僅消除了在特定情況下企業(yè)各方可能出現(xiàn)的連帶風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)提高了事務(wù)所的公信力，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)介于原有的有限責(zé)任制和合伙制之間，因此這種形式在法律上更符合注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的特性。

“特殊的普通合伙”對(duì)于過失責(zé)任有著明確的劃分，這對(duì)于注會(huì)行業(yè)執(zhí)業(yè)中的質(zhì)量控制和風(fēng)險(xiǎn)管理是大有好處的。由于直接責(zé)任人承擔(dān)無限責(zé)任的懲罰較為嚴(yán)厲，最終的結(jié)果很可能導(dǎo)致其“傾家蕩產(chǎn)”，因此很多注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)的過程中就會(huì)心存顧忌，不敢輕易進(jìn)行違規(guī)操作。從這個(gè)角度來說，新的組織形式可以在一定程度上對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)行為起到規(guī)范作用。這也就是經(jīng)濟(jì)學(xué)當(dāng)中所說的“寒蟬效應(yīng)”。

突破三：明確了法人可以參與合伙

新法在第二條中規(guī)定：自然人、法人和其他組織可以成為合伙人。同時(shí)，為防止國(guó)有企業(yè)和上市公司等因參加合伙可能使企業(yè)全部財(cái)產(chǎn)面臨承擔(dān)無限連帶責(zé)任的風(fēng)險(xiǎn)，保護(hù)國(guó)家利益和公共利益，維護(hù)股東利益，新法規(guī)定：“國(guó)有獨(dú)資企業(yè)、國(guó)有企業(yè)、上市公司以及公益性的事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體不得成為普通合伙人。”

修法允許法人可以參與合伙，這意味著有限責(zé)任公司、股份有限公司等企業(yè)法人均可以通過合伙的方式進(jìn)行投資。

法人參與合伙可以使公司等企業(yè)法人利用合伙企業(yè)形式靈活、合作簡(jiǎn)便、成本較低等優(yōu)勢(shì)，實(shí)現(xiàn)其特定的目的事業(yè)，也有利于大型公司開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)中與創(chuàng)新型中小企業(yè)進(jìn)行合作。

考慮到有限合伙人以其認(rèn)繳的出資額為限對(duì)合伙企業(yè)債務(wù)承擔(dān)責(zé)任，本法特別規(guī)定對(duì)有限合伙人的出資包括貨幣、實(shí)物、知識(shí)產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)或者其他財(cái)產(chǎn)權(quán)利應(yīng)作價(jià)，并在企業(yè)登記事項(xiàng)中予以載明。這樣規(guī)定的目的是起到公示作用，保護(hù)債權(quán)人利益。

法人成為合伙人的積極意義主要體現(xiàn)在兩個(gè)方面：首先是拓寬并增加了法人的投資渠道和投資對(duì)象，這對(duì)活躍和擴(kuò)大投融資市場(chǎng)大有好處；其次對(duì)合伙企業(yè)本身也意義巨大，它將改變長(zhǎng)期以來對(duì)合伙企業(yè)“小作坊”的傳統(tǒng)認(rèn)識(shí)。如果合伙企業(yè)的出資人僅為自然人，因?yàn)樨?cái)力有限，要做大做強(qiáng)并非易事，法人成為合伙人就可以改變這種狀況。

突破四： 合伙企業(yè)也可破產(chǎn)

對(duì)合伙企業(yè)是否可以破產(chǎn)問題一直存在爭(zhēng)論。

反對(duì)合伙企業(yè)可以破產(chǎn)的主要理由是由于合伙人對(duì)合伙企業(yè)債務(wù)要承擔(dān)無限連帶責(zé)任，合伙企業(yè)財(cái)產(chǎn)不足以清償債務(wù)時(shí)，債權(quán)人可以向合伙人追償，合伙企業(yè)破產(chǎn)并不能免除合伙人的債務(wù)責(zé)任，因而規(guī)定合伙企業(yè)破產(chǎn)的意義不大。

支持合伙企業(yè)可以破產(chǎn)的主要理由是考慮到合伙企業(yè)按照企業(yè)破產(chǎn)處理，有一些有利之處：一是可以使所有債權(quán)人按比例受償，有利于兼顧各債權(quán)人的利益；二是可以對(duì)企業(yè)宣告破產(chǎn)前一年內(nèi)違法轉(zhuǎn)移財(cái)產(chǎn)的行為予以撤銷，追回所轉(zhuǎn)移的財(cái)產(chǎn)，增加破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)，有利于保護(hù)債權(quán)人利益。

因此，新法允許合伙企業(yè)的債權(quán)人根據(jù)不同情況做出選擇，可以依法向法院提出破產(chǎn)申請(qǐng)，也可以直接向合伙人追債。合伙企業(yè)被依法宣告破產(chǎn)的，普通合伙人對(duì)合伙企業(yè)債務(wù)仍應(yīng)承擔(dān)無限連帶責(zé)任。

突破五：解決了重復(fù)納稅的問題

原法規(guī)定：合伙企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得，向合伙人分配后，由合伙人依法繳納所得稅。

新法第六條明確規(guī)定：合伙企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和其他所得，按照國(guó)家有關(guān)稅收規(guī)定，由合伙人分別繳納所得稅。

這次修訂，根據(jù)合伙企業(yè)的特點(diǎn)，并結(jié)合實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，明確了合伙企業(yè)不繳納所得稅，這樣就解決了雙重稅收問題，使有錢的人和有本事的人可以更好地合伙開辦企業(yè)。

同時(shí)，為了防止合伙人故意不分配企業(yè)利潤(rùn)而逃避納稅義務(wù)，合伙企業(yè)取得生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和其他所得，無論是否向合伙人分配，都應(yīng)對(duì)合伙人征收所得稅。

突破六：規(guī)定有限合伙企業(yè)人數(shù)

為了防止有人利用有限合伙形式進(jìn)行非法集資活動(dòng)，應(yīng)對(duì)有限合伙企業(yè)合伙人的人數(shù)做出必要的限制。規(guī)定有限合伙企業(yè)合伙人的人數(shù)，既要體現(xiàn)有限合伙企業(yè)的人合性，又要為今后的實(shí)踐留有必要的空間。

為此，新法參照《公司法》有關(guān)有限責(zé)任公司股東人數(shù)的規(guī)定，并借鑒一些國(guó)家的法律規(guī)定，規(guī)定有限合伙企業(yè)由二個(gè)以上五十個(gè)以下合伙人設(shè)立；但是，法律另有規(guī)定的除外。有限合伙企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)有一個(gè)普通合伙人。