黎四龍

一、會(huì)計(jì)年度類型與設(shè)定標(biāo)準(zhǔn)

１５世紀(jì)的威尼斯商人以擅長(zhǎng)簿記技術(shù)著稱，他們?cè)诜鹆_倫薩式簿記和熱那亞式簿記的基礎(chǔ)上加以發(fā)展，創(chuàng)立了威尼斯式簿記；這一時(shí)期，他們初步建立了運(yùn)用“會(huì)計(jì)年度”的概念（成圣樹(shù)，１９９５）。歷史上對(duì)會(huì)計(jì)年度的運(yùn)用，與該國(guó)（或地區(qū)）政治、歷史、地理、氣候、習(xí)慣等因素密切相關(guān)。由于上述因素的差異，各國(guó)會(huì)計(jì)年度的劃分也不盡相同。

目前，世界各國(guó)會(huì)計(jì)年度劃分主要有以下類型：（１）歷年制，如德國(guó)、法國(guó)、俄羅斯、中國(guó)等。（２）十月制，如美國(guó)（１９７６年后）、墨西哥、古巴、泰國(guó)等。（３）七月制。即以每年７月１日起至次年６月３０日止為一個(gè)會(huì)計(jì)年度，如澳大利亞、瑞典、瑞士、巴基斯坦等。（４）四月制，如英國(guó)、加拿大、日本、印度等。（５）三月制，如土耳其、以色列、敘利亞、卡塔爾等。另外，還有個(gè)別國(guó)家采用十一月制（如阿根廷）和五月制（如盧森堡），除此之外，一些國(guó)家還采用特殊的時(shí)間區(qū)間為會(huì)計(jì)年度，如伊朗以公歷３月２１日起至次年３月２０日止為一個(gè)會(huì)計(jì)年度，尼泊爾以公歷每年７月１６日起至次年７月１５日止為一個(gè)會(huì)計(jì)年度等。

會(huì)計(jì)年度是基于會(huì)計(jì)分期假設(shè)的人為劃分，無(wú)論其起止時(shí)間如何界定，會(huì)計(jì)年度的期間長(zhǎng)度必須相等。對(duì)會(huì)計(jì)年度的劃分，主要有公歷年度、預(yù)算年度、營(yíng)業(yè)年度等標(biāo)準(zhǔn)。目前采用歷年制為會(huì)計(jì)年度的國(guó)家（或地區(qū)）最多，可能是沿襲歷史習(xí)慣的緣故；采用預(yù)算年度為會(huì)計(jì)年度，預(yù)算年度與會(huì)計(jì)年度一致，便于國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理；采用營(yíng)業(yè)年度為會(huì)計(jì)年度，一般應(yīng)以每年中企業(yè)活動(dòng)的最低點(diǎn)作為年度終的起訖點(diǎn)，以避免企業(yè)經(jīng)營(yíng)高峰期，有利于提高會(huì)計(jì)核算效率和信息質(zhì)量。目前，世界上大多數(shù)國(guó)家還允許企業(yè)根據(jù)自身需要，確定會(huì)計(jì)年度的起止日期，也有些國(guó)家設(shè)立多個(gè)會(huì)計(jì)年度供企業(yè)選擇使用。

二、我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)年度改革的緣由與契機(jī)

我國(guó)《會(huì)計(jì)法》第１１條規(guī)定：“會(huì)計(jì)年度自公歷１月１日起至１２月３１日止?！蔽覈?guó)會(huì)計(jì)年度采用歷年制，是為了與財(cái)政、稅務(wù)、計(jì)劃、統(tǒng)計(jì)等年度保持一致，從而便于國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理。

（一）我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)年度改革的緣由。我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)年度作為計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)代的產(chǎn)物，是與計(jì)劃經(jīng)濟(jì)管理相適應(yīng)的。然而，在由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型的過(guò)程中，現(xiàn)行會(huì)計(jì)年度已呈現(xiàn)出較為明顯的欠缺；尤其是我國(guó)外向型經(jīng)濟(jì)和資本市場(chǎng)的迅速發(fā)展，其弊端更為凸現(xiàn)。采用統(tǒng)一的歷年制會(huì)計(jì)年度，可能給信息呈報(bào)者、注冊(cè)會(huì)計(jì)師、債權(quán)人、投資者、政府監(jiān)管等諸多方面帶來(lái)不利影響。

１、對(duì)于信息呈報(bào)者而言，統(tǒng)一的歷年制會(huì)計(jì)年度使企業(yè)年底工作任務(wù)過(guò)于繁重，會(huì)計(jì)工作分配不均衡，在一定程度上會(huì)影響會(huì)計(jì)核算效率和信息質(zhì)量；統(tǒng)一的歷年制會(huì)計(jì)年度可能會(huì)割裂企業(yè)會(huì)計(jì)核算工作與其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的內(nèi)在聯(lián)系（特別是對(duì)于季節(jié)性生產(chǎn)企業(yè)），人為地增加了會(huì)計(jì)核算工作的復(fù)雜性；由于春節(jié)和審計(jì)的原因，可能導(dǎo)致結(jié)賬日至呈報(bào)日的周期延長(zhǎng)，從而降低會(huì)計(jì)信息的及時(shí)性。

２、對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師而言，統(tǒng)一的歷年制會(huì)計(jì)年度導(dǎo)致年報(bào)審計(jì)過(guò)于集中，可能會(huì)帶來(lái)人員安排的困難，或?qū)е率聞?wù)所降低質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，在一定程度上會(huì)影響審計(jì)質(zhì)量；年報(bào)集中審計(jì)使審計(jì)業(yè)務(wù)不均衡，可能導(dǎo)致審計(jì)資源的浪費(fèi)和影響事務(wù)所的業(yè)務(wù)拓展。

３、對(duì)于債權(quán)人、投資者等信息使用者而言，統(tǒng)一的歷年制會(huì)計(jì)年度導(dǎo)致年報(bào)集中于年初披露，不利于債權(quán)人、投資者等信息使用者從容提取和分析財(cái)務(wù)信息，降低了財(cái)務(wù)報(bào)告的有用性。

４、對(duì)于政府監(jiān)管而言，統(tǒng)一的歷年制會(huì)計(jì)年度在一定程度上可能削弱政府監(jiān)管的力度，淡化監(jiān)管效果。

還有人認(rèn)為，國(guó)際上許多國(guó)家允許企業(yè)根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的實(shí)際情況，自主選擇會(huì)計(jì)年度；因而，當(dāng)國(guó)內(nèi)子公司的會(huì)計(jì)年度與國(guó)外母公司不一致時(shí)，會(huì)增加跨國(guó)公司會(huì)計(jì)處理和經(jīng)營(yíng)管理的難度，在一定程度上會(huì)影響我國(guó)吸引外資的能力。

可以說(shuō)，雖然現(xiàn)行會(huì)計(jì)年度對(duì)于我國(guó)宏觀經(jīng)濟(jì)管理具有非常重要的意義，但也存在一些明顯的欠缺。因而，對(duì)現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)年度進(jìn)行改革已十分必要。

（二）我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)年度改革的契機(jī)。對(duì)我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)年度進(jìn)行改革，宏觀層面主要面臨法律保障、整體協(xié)調(diào)等方面的制約。或者說(shuō)，要對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)年度改革，在宏觀上至少需做到：（１）對(duì)《會(huì)計(jì)法》等法規(guī)制度的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行修改；（２）會(huì)計(jì)年度改革需要國(guó)家發(fā)改委、財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局、國(guó)家統(tǒng)計(jì)局以及工商行政管理等部門密切配合，要注意各部門的整體協(xié)調(diào)，以保證因改變企業(yè)會(huì)計(jì)年度而不至于造成宏觀管理使用會(huì)計(jì)信息的不便。

改革現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)年度，近年來(lái)在我國(guó)得到了一定的關(guān)注。可以說(shuō)，改革并不缺乏現(xiàn)實(shí)的需求，關(guān)鍵在于條件成熟與否。目前，我國(guó)正在修訂１９９２年制定的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》，財(cái)政部于２００５年６月發(fā)布了《基本準(zhǔn)則》（征求意見(jiàn)稿）。我國(guó)的基本準(zhǔn)則實(shí)質(zhì)上起到“準(zhǔn)則的準(zhǔn)則，或具體準(zhǔn)則的基礎(chǔ)”的作用，如果借此契機(jī)改革企業(yè)會(huì)計(jì)年度，有利于以后會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的邏輯一致，更好地服務(wù)于我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)。因而，筆者認(rèn)為，從基本準(zhǔn)則入手改革企業(yè)會(huì)計(jì)年度，應(yīng)是最佳契機(jī)。如果基本準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行了修改，那么作為基本準(zhǔn)則制定依據(jù)的《會(huì)計(jì)法》也應(yīng)修訂，基本準(zhǔn)則須遵循《會(huì)計(jì)法》；當(dāng)然，其他相關(guān)法規(guī)制度也應(yīng)一并修訂，如《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》等。同時(shí)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定由財(cái)政部負(fù)責(zé)；由財(cái)政部統(tǒng)籌安排，更有利于各相關(guān)部門間的整體協(xié)調(diào)，從而更好地保證因改變企業(yè)會(huì)計(jì)年度而不至于造成宏觀管理使用會(huì)計(jì)信息的不便。

三、我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)年度改革的建議

目前，我國(guó)理論界對(duì)于企業(yè)會(huì)計(jì)年度改革不太關(guān)注，相關(guān)文獻(xiàn)寥寥無(wú)幾。在現(xiàn)有研究中，對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)年度改革的探討，主要定位于企業(yè)和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的（微觀）需求方面，研究視角較為單一；在國(guó)有經(jīng)濟(jì)占主體的國(guó)情下，研究視角過(guò)于微觀可能意義不大。

筆者認(rèn)為，在國(guó)有經(jīng)濟(jì)占主體地位的國(guó)情下，企業(yè)會(huì)計(jì)年度改革首先應(yīng)定位于符合國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的要求，其次才能考慮其他有關(guān)方面的需求。在我國(guó)，會(huì)計(jì)信息的用戶首先是政府（張為國(guó)，２００３），其他利益各方則處于相對(duì)的次要地位，這與美國(guó)等發(fā)達(dá)國(guó)家所秉承的會(huì)計(jì)信息“為資本市場(chǎng)服務(wù)，為投資者、債權(quán)人決策服務(wù)”理念有本質(zhì)的區(qū)別。政府作為經(jīng)濟(jì)的宏觀調(diào)控者需要的是較籠統(tǒng)的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，企業(yè)會(huì)計(jì)年度改革首先應(yīng)滿足政府統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)的要求，以服務(wù)于國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理?；诖?，筆者大膽提出我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)年度改革的建議：應(yīng)選擇設(shè)立兩個(gè)會(huì)計(jì)年度供企業(yè)選擇使用的方案，即在現(xiàn)有歷年制的基礎(chǔ)上增加每年７月１日起至次年６月３０日止的會(huì)計(jì)年度。

在上述建議中，首先考慮的是作為經(jīng)濟(jì)宏觀調(diào)控者的政府統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)的要求；增加每年７月１日至次年６月３０日的會(huì)計(jì)年度，如果加強(qiáng)半年度財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)監(jiān)督，應(yīng)不會(huì)對(duì)國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理造成太大的沖擊，還兼有轉(zhuǎn)軌成本較低的優(yōu)點(diǎn)。

同時(shí)，在一定程度上也兼顧了其他有關(guān)利益各方的需求。如：（１）對(duì)于信息呈報(bào)者而言，增加一個(gè)會(huì)計(jì)年度以供其選擇，可使會(huì)計(jì)工作分配相對(duì)均衡，在一定程度上提高會(huì)計(jì)核算效率和會(huì)計(jì)信息質(zhì)量；特別是對(duì)于季節(jié)性生產(chǎn)企業(yè)，在一定程度上有望錯(cuò)開(kāi)經(jīng)營(yíng)高峰期以增強(qiáng)企業(yè)會(huì)計(jì)核算工作與其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的內(nèi)在聯(lián)系。（２）對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師而言，年報(bào)于年初、７月初兩個(gè)時(shí)段出具，在一定程度上可緩解年報(bào)集中審計(jì)的壓力；且審計(jì)業(yè)務(wù)相對(duì)分散，更有利于人員安排、資源的合理利用和事務(wù)所的業(yè)務(wù)拓展；（３）對(duì)于債權(quán)人、投資者等信息使用者而言，年報(bào)于兩個(gè)時(shí)段披露，更有利于其從容提取和分析財(cái)務(wù)信息，可增強(qiáng)財(cái)務(wù)報(bào)告的有用性。（４）對(duì)于政府監(jiān)管而言，增加一個(gè)會(huì)計(jì)年度，使監(jiān)管任務(wù)相對(duì)分散，有利于提高監(jiān)管效率，增加監(jiān)管力度，強(qiáng)化監(jiān)管效果。