以知識工作者為主體的人力資源，在經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的作用越來越明顯，且必將成為企業(yè)的核心競爭力。因此，根據(jù)我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的定義，有學(xué)者認(rèn)為人力資源已符合資產(chǎn)的內(nèi)涵，有可能也有必要資本化，人力資本將成為企業(yè)資本構(gòu)成的主體和盈利的主要源泉。人力資源在經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的地位和作用不可否認(rèn)，但人力資源資本化在理論上尚有較大的探討余地，在運(yùn)行中也有較多的實(shí)際問題需要進(jìn)行理性思考。

人力資源成本計量的復(fù)雜性

人力資源成本，理論上應(yīng)包括人力資源形成的成本和人事管理付出的成本。前者指人力資源個體蘊(yùn)含的受教育的全部投入，后者指人力資源招聘、選拔、雇傭、培訓(xùn)、開發(fā)等方面的支出。對人力資源成本的構(gòu)成性質(zhì)稍加分析，其顯性成本與隱性成本并存的事實(shí)，必然為人力資源成本的計量形成一定的復(fù)雜性。

分析人力資源的成本特性，一方面是人力資源接受自然科學(xué)知識教育、基礎(chǔ)文化知識教育、職業(yè)業(yè)務(wù)知識教育和職業(yè)操作能力訓(xùn)練的教育成本，其支付的時間和形式表現(xiàn)為大、中、小學(xué)乃至幼兒園階段的教育費(fèi)用和職中、職后階段的教育費(fèi)用。這部分成本有國家投入、地方投入和家庭投入，大部分屬于顯性投入，是可以計量的，但因總體上存在地區(qū)之間、階段之間、家庭之間投入的標(biāo)準(zhǔn)不一，不能否認(rèn)準(zhǔn)確計量投入成本的復(fù)雜性和難度。另一方面，人力資源自身的思想道德建設(shè)、事業(yè)心責(zé)任感的確立、職業(yè)思想的鞏固、業(yè)務(wù)鉆研精神的增強(qiáng)等隱性付出，是社會教育、家庭教育、環(huán)境教育、自我塑造的綜合行為和結(jié)果，其投入有群體性的，有個體性的；有顯性的，有隱性的，而更多的是隱性的，且投入數(shù)量的差異較大，據(jù)實(shí)計量是無法實(shí)現(xiàn)的。由此可見，人力資源成本在內(nèi)容的界定、時間的認(rèn)定、投入的記錄和數(shù)量的計量等方面明顯存在一定的復(fù)雜性，為人力資源的資本化留下較大的探討空間。

人力資源價值形成的差異性

綜合人力資源價值形成的理論觀點(diǎn)，可大致歸納為兩類：一類是報酬法，即按人力資源的使用價值——“未來報酬”作為衡量人力資源價值總額的依據(jù)，認(rèn)為無論采取商譽(yù)超額盈利，還是采取未來收益折現(xiàn)，是可以通過人力資本在資本總額中的比重計量其價值總額的。另一類是薪金法，即按人力資源的交換價值——“薪金”作為衡量人力資源價值總額的依據(jù)，認(rèn)為無論采取標(biāo)準(zhǔn)薪金、業(yè)績薪金還是競標(biāo)薪金，是可以用薪金計量人力資源的價值總額的。對此，我們還應(yīng)當(dāng)作進(jìn)一步分析：首先，報酬法建立在人力資源的使用價值之上，所計算的未來報酬，并非獲得人力資源的價值，而是包含獲得人力資源價值和使用人力資源增殖在內(nèi)的全部價值。人力資源資本化的出發(fā)點(diǎn)是將人力資源轉(zhuǎn)化為投資，并能充分發(fā)揮人類資源在知識經(jīng)濟(jì)時代的重要作用，實(shí)現(xiàn)自身價值是投資的回收，實(shí)現(xiàn)價值增殖是投資的收益。報酬法所計算的“未來報酬”，要計量的投資收回仍然是未知數(shù)，即便用資本結(jié)構(gòu)及其盈利水平間接推算，因?yàn)椴煌Y本的功能及其在不同時期有盈利能力不同，實(shí)施推算也缺乏一定的可操作性。其次，薪金法建立在人力資源交換價值之上，所計算的薪金可以直觀的反映獲得人力資源的價值，理論上應(yīng)該是成立的。然而，鑒于人力資源的特殊性，通過交換價值衡量人力資源的價值，不可回避存在多種不等價交換的差異性。一是支付風(fēng)險引起不等價交換。人力資源依附于人，其功能是通過人的行為而體現(xiàn)的。人力資源使用價值的交換與一般商品的交換有嚴(yán)格的不同，即人力資源的使用是通過其自身知識和技能的運(yùn)用，在創(chuàng)造自身價值的同時而增殖，這種交換具有很強(qiáng)的事前不確定性或不完備性，交換時無法規(guī)定勞動的實(shí)際付出，很大程度上取決于人力資源的個人素質(zhì)、主觀意識、業(yè)務(wù)能力、技術(shù)水平，同時，勞動環(huán)境、勞動條件、生活條件和管理者的管理行為都是重要的影響力。因此，用薪金衡量人力資源的價值進(jìn)而資本化，必然存在不等價交換的風(fēng)險性。二是支付模糊自生不等價交換?，F(xiàn)行薪金制度，亦或以人的資歷、職能為基礎(chǔ)，亦或以人的勞動量、勞動時間為基礎(chǔ)，無論在支付的層面上、支付的標(biāo)準(zhǔn)上，還是在支付的時間和方式上，均無異于一般商品的交換。而人力資源在個性水平能力和功能發(fā)揮意識上差異很大，“模式化”的薪金制度和“階梯式”的薪金標(biāo)準(zhǔn)，或者是為體現(xiàn)差別而實(shí)施的某些“差別化”的薪金形式，均未能突破薪金“個性化”的本質(zhì)要求。因此，人力資源交換價值形成的這種模糊性，必然自生不等價交換的事實(shí)。三是支付政策的強(qiáng)制不等價交換。人力資源在發(fā)揮功能過程中固然存在病、傷、產(chǎn)和殘、老、死等不可控因素，現(xiàn)行薪金制度不僅沒有回避這些因素，且照常支付此期間的相關(guān)薪金，并體現(xiàn)在人力資源價值實(shí)現(xiàn)總額之中，實(shí)質(zhì)上既是對勞動者應(yīng)享受的各類自然的和意外的保護(hù)待遇，也是一種強(qiáng)制性政策措施。然而，從人力資源資本化的要求出發(fā)，因?yàn)檎叩膹?qiáng)制性，明顯會導(dǎo)致資本的投入與產(chǎn)出不相配比和不等價計算和核算的現(xiàn)實(shí)問題。四是不完備支付構(gòu)成不等價交換。人力資源價值能夠用薪金作為貨幣計量，但又遠(yuǎn)不能用薪金進(jìn)行完全計量。因?yàn)槿说膬r值是多方面效應(yīng)，在其價值實(shí)現(xiàn)過程中，物質(zhì)生活需要、休閑娛樂需要等通過薪金消費(fèi)是可以得到滿足的，而精神激勵需要、情緒調(diào)節(jié)需要等只能通過非薪金消費(fèi)得到滿足，這正是人力資源價值形成的不完備所在。

人力資源價值實(shí)現(xiàn)的偏離性

人力資源的充分挖掘和使用，不僅體現(xiàn)在個體人力資源價值的充分實(shí)現(xiàn)，而且要使得群體人力資源價值最大化實(shí)現(xiàn)。然而，人力資源在一般情況下總是過剩的，自由狀態(tài)下百分之百就業(yè)是不可能的。于是，人力資源的價值在此地或彼地、此時或彼時不能實(shí)現(xiàn)成為客觀現(xiàn)實(shí)。當(dāng)人力資源資本化后，這種偏離勢必呈加大的趨勢。一是人力資源供求關(guān)系的影響。在人力資源供不應(yīng)求，特別稀缺人力資源供求緊張時，其價值勢必過高估計；在人力資源供過于求，特別是大眾化人力資源極大富余的情況下，勢必過低估計價值。改革開放以來，國內(nèi)外投資者很為看重中國廉價的勞動力市場，即為一個很好的例證。二是人力資源管理關(guān)系的影響。對人力資源的管理是一種權(quán)力，權(quán)力表現(xiàn)為稀有資源，小至家庭、企業(yè)，大至國家、社會，權(quán)力作用客觀的存著不平等現(xiàn)象。作為人力資源管理的權(quán)力，無論在人力資源緊缺時，還是在人力資源富余時，“大才小用”、“小才大用”、“懷才不遇”等現(xiàn)象的存在，不能說與權(quán)力作用無關(guān)，權(quán)力作用使得人力資源價值偏離，成了不可回避的事實(shí)。三是人力資源使用關(guān)系的影響。人力資源的使用是一個系統(tǒng)工程，包括人力資源的個體使用效率和群體使用效率的發(fā)揮。作為人力資源使用者本身也是人力資源，其本身所具備的政治素質(zhì)、思想素質(zhì)、業(yè)務(wù)水平、工作能力，在人力資源的使用意識和使用方略中將會得到敏感的體現(xiàn)。大到一個國家，小到一個企業(yè)，合理規(guī)劃人力資源，科學(xué)配置人力資源，善于開發(fā)人力資源，做到各盡所能、人盡其才、才盡發(fā)揮，可以使人力資源的價值得到充分的實(shí)現(xiàn)，或最大化的實(shí)現(xiàn)。相反，如果人力資源的配置出現(xiàn)“有崗無人”、“有人無崗”、“能崗不適”等現(xiàn)象，則會使人力資源的價值不能充分實(shí)現(xiàn)，或產(chǎn)生負(fù)效應(yīng)。

人力資源資本化影響權(quán)益計量的真實(shí)性

人力資源資本化后，人力資源即構(gòu)成企業(yè)所有者權(quán)益，進(jìn)而需要核算、分析、考核所有者權(quán)益的投資效益。由于人力資本形成的復(fù)雜性，勢必影響權(quán)益者權(quán)益計量的真實(shí)性。一是人力資源的多元性投資。無論人力資源使用價值的大小和交換價值的高低，其成本均包含著國家、地方、家庭、自身等多元化的投入，僅以籠統(tǒng)的“薪金”或“報酬”計入所有者權(quán)益，顯然有失真實(shí)性。二是人力資源的前置后移性投資。前置性投入是在人力資源充分使用前的投入，主要包括義務(wù)教育階段和職業(yè)準(zhǔn)備階段的教育成本，屬于純粹的準(zhǔn)備性投資，或者說是各方投資主體的一種義務(wù)性投資；后移性投入是人力使用間斷和結(jié)束后的投入，主要包括對病、傷、產(chǎn)和殘、老、死的開支，屬于純粹的延續(xù)性投資，或者說是國家和社會各方合力形成的保障性投資。如果簡單地將這些投資計入某一權(quán)益者的權(quán)益，顯然有失真實(shí)性。三是人力資源的粉飾性投資。人力資源資本化后，企業(yè)用于人力資源的一切費(fèi)用即轉(zhuǎn)化為資本性支出。因此，勢必形成一定程度的費(fèi)用開支失控。與此同時，必要的支出與揮霍的吃、喝、玩、樂支出就無法劃清界限，代之以難于準(zhǔn)確地計算所有者權(quán)益，直接導(dǎo)致人力資本價值和盈利的虛假，會計信息失真；也有可能給少數(shù)不法所有者人為造假、粉飾會計資料形成渠道。

(作者單位：鹽城師范學(xué)院成人教育學(xué)院)