內(nèi)容提要：文章堅(jiān)持系統(tǒng)觀念，從社會(huì)化生產(chǎn)角度分析稅收制度演變的一般規(guī)律。農(nóng)業(yè)社會(huì)向工業(yè)社會(huì)的轉(zhuǎn)型就是社會(huì)化生產(chǎn)范圍不斷拓展、能力持續(xù)擴(kuò)張的歷史過程。這個(gè)過程中，稅收制度從適配個(gè)體生產(chǎn)方式開始轉(zhuǎn)向適配社會(huì)化生產(chǎn)方式。數(shù)字經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展不斷改變著社會(huì)化生產(chǎn)方式，數(shù)據(jù)要素在社會(huì)化生產(chǎn)中扮演著越來越重要的功能角色，而在開展稅收征管時(shí)相關(guān)信息的獲取方式也會(huì)隨之發(fā)生變化。在數(shù)字經(jīng)濟(jì)時(shí)代，稅收制度要更好地與工業(yè)社會(huì)稅制銜接，同時(shí)充分體現(xiàn)包容性、時(shí)期性。具體而言，需要深入研究數(shù)據(jù)流轉(zhuǎn)課稅在部分領(lǐng)域替代傳統(tǒng)流轉(zhuǎn)課稅的可能性，從數(shù)據(jù)網(wǎng)絡(luò)效應(yīng)入手探索數(shù)據(jù)資產(chǎn)課稅的可能性。此外，稅制結(jié)構(gòu)中個(gè)人所得稅占比會(huì)進(jìn)一步提高，但個(gè)人在社會(huì)產(chǎn)品價(jià)值創(chuàng)造中的分化可能更加嚴(yán)重，這就要求提升個(gè)人所得稅累進(jìn)性。最后，在稅收征管中還要不斷推進(jìn)數(shù)字平臺(tái)治理的探索。

關(guān)鍵詞：數(shù)字經(jīng)濟(jì)；稅收制度；社會(huì)化生產(chǎn)

中圖分類號(hào)：F812.422" 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A" 文章編號(hào)：2095-1280（2024）06-0001-06

黨的二十屆三中全會(huì)明確提出要“研究同新業(yè)態(tài)相適應(yīng)的稅收制度”。數(shù)字經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展催生了很多新業(yè)態(tài)，對(duì)包含稅收制度在內(nèi)的幾乎所有人類制度都產(chǎn)生廣泛而深遠(yuǎn)的影響。如何正確把握數(shù)字經(jīng)濟(jì)與稅收制度之間的內(nèi)在邏輯關(guān)系，推動(dòng)稅制因時(shí)而變，以確保其與社會(huì)生產(chǎn)力發(fā)展始終相適應(yīng)，顯然是一個(gè)前瞻性的重大戰(zhàn)略問題。對(duì)此，本文希望從社會(huì)化生產(chǎn)角度更加深入分析稅收制度演變的內(nèi)在邏輯，并從理論上準(zhǔn)確把握稅制領(lǐng)域可能發(fā)生的變革與創(chuàng)新方向。

一、稅收制度適應(yīng)生產(chǎn)方式演變的一般規(guī)律

（一）稅收本質(zhì)上體現(xiàn)分配關(guān)系，稅收分配始終與社會(huì)化生產(chǎn)方式相適應(yīng)

社會(huì)化生產(chǎn)是有別于個(gè)體生產(chǎn)的重要概念，其生產(chǎn)目的不僅僅是為了直接滿足個(gè)體自身的生存發(fā)展需要，而是通過分工與交換等方式凝結(jié)成為社會(huì)生產(chǎn)網(wǎng)絡(luò)，以更好滿足全體社會(huì)成員的生存發(fā)展需要，在其中，每個(gè)個(gè)體創(chuàng)造的價(jià)值體現(xiàn)為社會(huì)產(chǎn)品價(jià)值。社會(huì)生產(chǎn)實(shí)踐的歷史表明，個(gè)體生產(chǎn)向社會(huì)化生產(chǎn)的轉(zhuǎn)變以及社會(huì)化生產(chǎn)方式的不斷演化，是人類社會(huì)生存與發(fā)展的重要?jiǎng)恿χ?。人們通過在社會(huì)化生產(chǎn)中所形成的生產(chǎn)關(guān)系開展社會(huì)產(chǎn)品生產(chǎn)，有效克服個(gè)體生產(chǎn)所帶來的生產(chǎn)效率有限問題。對(duì)此，馬克思和恩格斯在《德意志意識(shí)形態(tài)》中明確強(qiáng)調(diào)“共同體”概念，指出：“只有在共同體中，個(gè)人才能獲得全面發(fā)展其才能的手段，也就是說，只有在共同體中才可能有個(gè)人自由”，“在真正的共同體的條件下，各個(gè)人在自己的聯(lián)合中并通過這種聯(lián)合獲得自己的自由”①。某種意義上說，社會(huì)化生產(chǎn)就體現(xiàn)出生產(chǎn)的“共同體”概念。每一次社會(huì)生產(chǎn)力的巨大提升以及社會(huì)總產(chǎn)品的快速擴(kuò)張，往往是技術(shù)創(chuàng)新及其引發(fā)的社會(huì)化生產(chǎn)方式變化所致。

稅收本質(zhì)上體現(xiàn)國(guó)家和社會(huì)成員的分配關(guān)系，總體來看，它主要發(fā)揮兩個(gè)方面的功能作用：一方面，充分籌集收入是稅收的基本功能。稅收主要源于每個(gè)時(shí)期人們所創(chuàng)造的社會(huì)總產(chǎn)品價(jià)值。選擇合適的稅基和分配比例（通常表現(xiàn)為稅率），使得產(chǎn)品價(jià)值創(chuàng)造與稅收分配始終相適應(yīng)。既然社會(huì)化生產(chǎn)成為社會(huì)產(chǎn)品價(jià)值創(chuàng)造的主要來源，那么每個(gè)時(shí)期主體稅源的選擇與社會(huì)化生產(chǎn)方式及其環(huán)節(jié)緊密相關(guān)。另一方面，有效發(fā)揮調(diào)控功能、促進(jìn)社會(huì)化生產(chǎn)的有組織性，成為稅收的重要功能。隨著技術(shù)創(chuàng)新成果的大規(guī)模轉(zhuǎn)化運(yùn)用，社會(huì)化生產(chǎn)日益復(fù)雜，有效提升組織性、確保系統(tǒng)有序平穩(wěn)運(yùn)行，成為社會(huì)公共需要以及國(guó)家職能的重要內(nèi)容之一。然而，在這個(gè)復(fù)雜的社會(huì)生產(chǎn)網(wǎng)絡(luò)中，選擇合適的征稅環(huán)節(jié)以及計(jì)稅依據(jù)，對(duì)于實(shí)現(xiàn)這個(gè)功能目標(biāo)至關(guān)重要。簡(jiǎn)言之，由于不同時(shí)期的社會(huì)化生產(chǎn)方式始終在變，稅收制度也不是一成不變的，我們必須要根據(jù)其變動(dòng)特征，主動(dòng)推動(dòng)稅收制度變革與創(chuàng)新。

（二）從傳統(tǒng)農(nóng)業(yè)社會(huì)稅制向工業(yè)社會(huì)稅制轉(zhuǎn)變的過程就是社會(huì)化生產(chǎn)特征不斷增進(jìn)的過程

發(fā)展經(jīng)濟(jì)學(xué)家們常常討論人類社會(huì)從傳統(tǒng)農(nóng)業(yè)社會(huì)向工業(yè)社會(huì)轉(zhuǎn)型的過程，而傳統(tǒng)農(nóng)業(yè)社會(huì)為我們展示了一個(gè)接近個(gè)體生產(chǎn)的社會(huì)產(chǎn)品價(jià)值創(chuàng)造過程。這個(gè)時(shí)期，人們往往依賴于家庭或家族形成緊密性的生產(chǎn)組織，由于技術(shù)條件限制，其分工范圍極其有限，生產(chǎn)要素的流動(dòng)性總體較低，土地和勞動(dòng)力是這個(gè)時(shí)期的主要生產(chǎn)要素，其生產(chǎn)的農(nóng)產(chǎn)品成為社會(huì)產(chǎn)品價(jià)值的主要體現(xiàn)。與之相應(yīng)，對(duì)土地、勞動(dòng)力等要素課稅以及對(duì)農(nóng)產(chǎn)品課稅成為這個(gè)時(shí)期稅制結(jié)構(gòu)的主要特征。由于生產(chǎn)方式總體呈現(xiàn)低社會(huì)化水平、自給自足等特征，整個(gè)稅源及稅收的增長(zhǎng)十分緩慢，且嚴(yán)重依賴于自然稟賦條件。

自工業(yè)革命以來，社會(huì)產(chǎn)品價(jià)值創(chuàng)造取得了新突破，產(chǎn)業(yè)類型變得更加豐富、多元，大規(guī)模的社會(huì)分工不斷深化細(xì)化，分工范圍不斷拓展至各個(gè)區(qū)域乃至全球，要素與商品的大規(guī)模交換成為體現(xiàn)社會(huì)化生產(chǎn)方式的新特征，相對(duì)靜態(tài)的社會(huì)生產(chǎn)網(wǎng)絡(luò)逐漸動(dòng)態(tài)化。產(chǎn)權(quán)制度的不斷完善，使每個(gè)個(gè)體都能夠自主獨(dú)立融入社會(huì)生產(chǎn)網(wǎng)絡(luò)之中，其生產(chǎn)成果充分體現(xiàn)社會(huì)價(jià)值。

這個(gè)過程中，稅收制度發(fā)生顯著變化，開始凸顯濃重的社會(huì)化生產(chǎn)“印記”：一是由于產(chǎn)生越來越多的非農(nóng)產(chǎn)業(yè)，產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)發(fā)生重要變化，社會(huì)價(jià)值更多由非農(nóng)產(chǎn)業(yè)創(chuàng)造，主體稅源結(jié)構(gòu)從傳統(tǒng)農(nóng)業(yè)轉(zhuǎn)向非農(nóng)產(chǎn)業(yè)。二是大規(guī)模的社會(huì)分工與交換帶來大規(guī)模的要素和商品流轉(zhuǎn)（流通），甚至可以說，它成為社會(huì)產(chǎn)品價(jià)值創(chuàng)造的重要表達(dá)方式，相關(guān)流轉(zhuǎn)課稅成為普遍征收、具有優(yōu)良籌集收入能力的稅種，我們通常稱之為貨物和勞務(wù)稅。三是“企業(yè)”這一新的生產(chǎn)組織形態(tài)開始崛起，并在資源配置以及社會(huì)分工中占據(jù)主導(dǎo)地位②。企業(yè)在社會(huì)化生產(chǎn)中獲取的社會(huì)產(chǎn)品價(jià)值（通常被描述為利潤(rùn)或所得）不斷增加，同時(shí)也會(huì)帶來不同類型分工主體之間的分化。為了更好發(fā)揮收入分配調(diào)節(jié)作用，稅收開始被賦予大規(guī)模的調(diào)控功能，所得課稅和財(cái)產(chǎn)課稅便從流量和存量層面分別發(fā)揮作用，直接稅在稅制結(jié)構(gòu)中的地位不斷上升。四是企業(yè)為了更好記錄經(jīng)營(yíng)成果、開展分配，不斷完善會(huì)計(jì)簿記系統(tǒng)，使得稅務(wù)機(jī)關(guān)能夠以相對(duì)較低成本獲得社會(huì)化生產(chǎn)的絕大多數(shù)信息，這為開展稅收監(jiān)管提供了得天獨(dú)厚的條件。

從這個(gè)意義上來說，工業(yè)社會(huì)以來稅收制度的社會(huì)化生產(chǎn)特征日趨明顯，相關(guān)稅源及稅收收入增長(zhǎng)不僅體現(xiàn)了個(gè)體生產(chǎn)技術(shù)效率方面的增進(jìn)，更重要的是在社會(huì)產(chǎn)品價(jià)值創(chuàng)造效率方面，不斷拓展的社會(huì)化生產(chǎn)方式發(fā)揮了至關(guān)重要的作用，為稅收收入的持續(xù)增長(zhǎng)奠定了堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)。甚至可以說，社會(huì)化生產(chǎn)成為工業(yè)社會(huì)以來稅收收入增長(zhǎng)的重要源泉之一。

二、數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)社會(huì)化生產(chǎn)方式乃至稅收制度帶來顯著影響

（一）數(shù)據(jù)要素在社會(huì)化生產(chǎn)中扮演著愈來愈重要的角色

在工業(yè)社會(huì)的社會(huì)化生產(chǎn)中，社會(huì)產(chǎn)品價(jià)值創(chuàng)造往往來自于物質(zhì)要素和勞動(dòng)要素的有機(jī)結(jié)合，特別是人們創(chuàng)造性運(yùn)用化石燃料等凝結(jié)勞動(dòng)價(jià)值，主要?jiǎng)?chuàng)造有形物質(zhì)產(chǎn)品。當(dāng)然，隨著服務(wù)業(yè)的快速發(fā)展，服務(wù)產(chǎn)品在社會(huì)化生產(chǎn)中的比重不斷提升，但受到技術(shù)條件限制，工業(yè)社會(huì)中服務(wù)產(chǎn)品的生產(chǎn)空間半徑相對(duì)較小，仍然以“面對(duì)面”方式為主①。

隨著數(shù)字經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，數(shù)據(jù)要素成為新的生產(chǎn)要素類型，數(shù)據(jù)要素背后蘊(yùn)含的是人的行為甚至思想創(chuàng)意。人們可以通過數(shù)據(jù)算法將自己的思想創(chuàng)意凝結(jié)在數(shù)據(jù)之中，同時(shí)可以通過區(qū)塊鏈等技術(shù)手段對(duì)相關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行低成本確權(quán)，這顯然會(huì)大大拓展勞動(dòng)者融入社會(huì)分工中的機(jī)會(huì)和渠道，甚至有些勞動(dòng)者不需要加入企業(yè)等生產(chǎn)組織，自行通過數(shù)字平臺(tái)便可以開展社會(huì)化生產(chǎn)、為全社會(huì)創(chuàng)造價(jià)值，社會(huì)分工成本大大降低、生產(chǎn)范圍大大拓展。理想來看，在虛擬數(shù)字世界中，每個(gè)個(gè)體通過網(wǎng)絡(luò)可以找到世界任何一個(gè)角落的其他個(gè)體開展實(shí)時(shí)分工合作。這樣一來，勞動(dòng)者在社會(huì)化生產(chǎn)中的地位逐漸發(fā)生變化：如果說工業(yè)社會(huì)中的勞動(dòng)者主要是以技能和技術(shù)投入者的角色融入社會(huì)生產(chǎn)網(wǎng)絡(luò)，那么數(shù)據(jù)將強(qiáng)化勞動(dòng)要素在社會(huì)化生產(chǎn)中的地位，成為社會(huì)產(chǎn)品價(jià)值創(chuàng)造的新來源。大量的社會(huì)產(chǎn)品是非標(biāo)準(zhǔn)化甚至完全個(gè)性化的，個(gè)性化生產(chǎn)將部分取代工業(yè)時(shí)期的標(biāo)準(zhǔn)化生產(chǎn)方式。簡(jiǎn)言之，數(shù)字平臺(tái)為服務(wù)業(yè)生產(chǎn)創(chuàng)造提供了新的技術(shù)手段，極大拓展了服務(wù)業(yè)社會(huì)化分工的廣度和深度，人類社會(huì)又一次站在大分工的前夜，以往是技術(shù)技能勞動(dòng)要素與物質(zhì)要素的分工，未來則是思想創(chuàng)意勞動(dòng)要素分工的深化。

根據(jù)前文“稅收分配與社會(huì)價(jià)值創(chuàng)造相適應(yīng)”的基本邏輯，既然數(shù)據(jù)要素將在社會(huì)化生產(chǎn)中扮演著越來越重要的角色，那么如何對(duì)數(shù)據(jù)要素及相關(guān)產(chǎn)品課稅將成為數(shù)字經(jīng)濟(jì)新業(yè)態(tài)稅制創(chuàng)新的可能方向。

（二）數(shù)據(jù)流轉(zhuǎn)將在部分領(lǐng)域?qū)σ睾蜕唐妨鬓D(zhuǎn)形成替代作用，數(shù)據(jù)流轉(zhuǎn)稅將成為新可能

數(shù)字經(jīng)濟(jì)下，數(shù)據(jù)既是一種社會(huì)分工與交換手段，也是一種社會(huì)產(chǎn)品的表現(xiàn)形態(tài)。工業(yè)社會(huì)中，經(jīng)濟(jì)主體往往是通過有形物理基礎(chǔ)設(shè)施體系開展分工與交換，社會(huì)產(chǎn)品價(jià)值創(chuàng)造的表現(xiàn)形式主要體現(xiàn)為要素和商品的流轉(zhuǎn)（其中包括服務(wù)產(chǎn)品生產(chǎn)過程中人的流動(dòng)）。

一旦數(shù)字技術(shù)全面應(yīng)用于社會(huì)化生產(chǎn)，數(shù)據(jù)流轉(zhuǎn)將在部分領(lǐng)域替代工業(yè)社會(huì)的要素和商品流轉(zhuǎn)：一方面，數(shù)字經(jīng)濟(jì)和實(shí)體經(jīng)濟(jì)深度融合，不斷推進(jìn)數(shù)字產(chǎn)業(yè)化和產(chǎn)業(yè)數(shù)字化進(jìn)程，部分工業(yè)生產(chǎn)領(lǐng)域被先進(jìn)的人工智能等數(shù)字技術(shù)所替代，通過數(shù)據(jù)流轉(zhuǎn)可以對(duì)生產(chǎn)過程進(jìn)行控制；另一方面，數(shù)字技術(shù)正在改變服務(wù)產(chǎn)品的生產(chǎn)方式，服務(wù)產(chǎn)品的生產(chǎn)者和消費(fèi)者在空間上進(jìn)一步分離，人們能夠憑借數(shù)字平臺(tái)及網(wǎng)絡(luò)在虛擬空間開展實(shí)時(shí)交互交流，以往在服務(wù)產(chǎn)品生產(chǎn)過程中人們?cè)诂F(xiàn)實(shí)空間中的流動(dòng)不同程度上被數(shù)據(jù)流轉(zhuǎn)替代，這從技術(shù)上會(huì)顯著拓展人們?cè)诜?wù)產(chǎn)品領(lǐng)域的分工范圍，人們可以高效率、低成本的方式融入社會(huì)生產(chǎn)網(wǎng)絡(luò)，進(jìn)一步提升社會(huì)化生產(chǎn)水平。

這意味著，在部分領(lǐng)域，社會(huì)產(chǎn)品價(jià)值創(chuàng)造的表現(xiàn)形式轉(zhuǎn)變?yōu)閿?shù)據(jù)流轉(zhuǎn)。與之相應(yīng)，在這些領(lǐng)域，由于要素和商品的數(shù)據(jù)化，計(jì)稅依據(jù)的度量出現(xiàn)困難。為了更好地簡(jiǎn)便征稅、控制征稅成本，數(shù)據(jù)流轉(zhuǎn)課稅是否能夠替代傳統(tǒng)貨物和勞務(wù)稅，顯然是一個(gè)值得思考的重要問題。

（三）數(shù)字經(jīng)濟(jì)會(huì)使得社會(huì)化生產(chǎn)的組織形態(tài)發(fā)生變化，個(gè)人所得稅地位明顯上升

如前所述，企業(yè)是工業(yè)社會(huì)中開展社會(huì)化生產(chǎn)的主要組織形態(tài)，企業(yè)所得稅也是工業(yè)社會(huì)稅制結(jié)構(gòu)的重要稅種之一。隨著數(shù)字經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，生產(chǎn)組織形態(tài)在逐漸發(fā)生變化，主要特征有以下三個(gè)方面：一是有些情況下，個(gè)人甚至不需要加入企業(yè)等生產(chǎn)組織，通過數(shù)字平臺(tái)便能夠在社會(huì)化生產(chǎn)中參與分工、合作。工業(yè)社會(huì)中，受到工業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)方式及相關(guān)成本限制，個(gè)人難以直接融入社會(huì)生產(chǎn)網(wǎng)絡(luò)，從而不得不加入企業(yè)等生產(chǎn)組織，在其內(nèi)部開展分工、生產(chǎn)產(chǎn)品，從而參與社會(huì)化生產(chǎn)。而隨著數(shù)字經(jīng)濟(jì)（特別是平臺(tái)經(jīng)濟(jì)等新業(yè)態(tài)）快速發(fā)展，數(shù)字平臺(tái)為個(gè)人提供了直接融入社會(huì)化生產(chǎn)的渠道和方式，個(gè)人甚至不需要加入任何生產(chǎn)組織，就可以參與社會(huì)分工。二是社會(huì)化生產(chǎn)的組織形態(tài)變得更加個(gè)性化、柔性化。如果說企業(yè)這種生產(chǎn)組織形態(tài)適應(yīng)于標(biāo)準(zhǔn)化的有形物質(zhì)產(chǎn)品生產(chǎn)，那么個(gè)人通過數(shù)字平臺(tái)所開展的生產(chǎn)將更加個(gè)性化、非標(biāo)準(zhǔn)化，而且數(shù)字平臺(tái)使生產(chǎn)組織更加便捷、成本更低，人們通過數(shù)字平臺(tái)可以實(shí)時(shí)開展分工合作，相關(guān)信息成本大大降低。比如，在一些數(shù)字平臺(tái)上，個(gè)人可以作為獨(dú)立主體，分享一些自己的思考創(chuàng)意以及知識(shí)技能，以數(shù)據(jù)流量為依據(jù)獲得相應(yīng)社會(huì)價(jià)值，等等。這一系列的特征都充分表明，隨著數(shù)字經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，個(gè)人在社會(huì)化生產(chǎn)中的地位在上升，部分領(lǐng)域的生產(chǎn)組織形態(tài)會(huì)發(fā)生巨大變化，甚至有些企業(yè)組織形態(tài)會(huì)發(fā)生解體，被建構(gòu)在數(shù)字平臺(tái)之上的“平臺(tái)+個(gè)人”等新型生產(chǎn)組織形態(tài)取而代之。對(duì)稅收制度以及稅制結(jié)構(gòu)而言，其也會(huì)有所變化。隨著個(gè)人在社會(huì)化生產(chǎn)中的地位逐漸加強(qiáng)，個(gè)人所得稅在稅制結(jié)構(gòu)中的地位和比重進(jìn)一步上升。

（四）數(shù)字經(jīng)濟(jì)下的財(cái)產(chǎn)（資產(chǎn)）形態(tài)會(huì)發(fā)生變化，數(shù)字財(cái)產(chǎn)稅成為調(diào)控的重要手段

總體來看，工業(yè)社會(huì)以來，人們?cè)谏鐣?huì)化生產(chǎn)中形成的財(cái)產(chǎn)（資產(chǎn)）主要表現(xiàn)為有形物質(zhì)形態(tài)（比如化石能源、房地產(chǎn)等）。由于這類形態(tài)在空間或位置上具有一定的排他性，通過財(cái)產(chǎn)課稅能夠更有效地調(diào)節(jié)并平衡財(cái)產(chǎn)所有者和其他社會(huì)成員的分配關(guān)系。然而，數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展使人類社會(huì)的財(cái)產(chǎn)（資產(chǎn)）結(jié)構(gòu)發(fā)生了巨大變化，人們的思想創(chuàng)意要素從勞動(dòng)要素中更加分化出來，數(shù)據(jù)成為承載人們思想創(chuàng)意勞動(dòng)價(jià)值的新載體，精神層面的社會(huì)產(chǎn)品價(jià)值創(chuàng)造在社會(huì)化生產(chǎn)的比重不斷提升，越來越多的社會(huì)財(cái)富以數(shù)字財(cái)產(chǎn)（資產(chǎn)）形式存在，人類社會(huì)的財(cái)富形態(tài)從有形物質(zhì)產(chǎn)品為主要內(nèi)容轉(zhuǎn)型迭代至數(shù)字資產(chǎn)為主要內(nèi)容。數(shù)字資產(chǎn)幾乎完全是個(gè)性化的、帶有自身特色的，它本質(zhì)上體現(xiàn)了人們思想創(chuàng)意要素在社會(huì)化生產(chǎn)中的“變現(xiàn)”，甚至可以說，精神價(jià)值的彰顯及相關(guān)產(chǎn)品生產(chǎn)的擴(kuò)張幾乎是無限的，可以滿足人類社會(huì)對(duì)永續(xù)增長(zhǎng)的追求。根據(jù)上述思路，稅制結(jié)構(gòu)會(huì)有所變化，精神價(jià)值層面的社會(huì)產(chǎn)品價(jià)值創(chuàng)造在稅源結(jié)構(gòu)中的地位不斷上升。

如果按照這種趨勢(shì)，可能發(fā)生一種情況：由于不同個(gè)體的稟賦條件有著一定差異，他們憑借數(shù)字財(cái)產(chǎn)（資產(chǎn)）獲得社會(huì)價(jià)值的能力會(huì)更加分化。為了更好地平衡他們相互之間的關(guān)系，數(shù)字財(cái)產(chǎn)（資產(chǎn)）稅也許會(huì)成為有效發(fā)揮調(diào)控作用的稅種之一。

（五）數(shù)字經(jīng)濟(jì)下的稅收征管對(duì)象會(huì)有所變化，數(shù)字平臺(tái)在稅收征管中愈顯重要

稅收征管的過程是通過各項(xiàng)措施更好了解納稅人參與社會(huì)化生產(chǎn)并獲得相應(yīng)社會(huì)價(jià)值的過程。因此，根據(jù)不同時(shí)期社會(huì)化生產(chǎn)方式特征選擇合理的信息“嵌入”節(jié)點(diǎn)是有效降低征管成本、更好實(shí)現(xiàn)征管目標(biāo)的重要內(nèi)容。工業(yè)社會(huì)中，由于企業(yè)是開展社會(huì)化生產(chǎn)的主要載體，相關(guān)分工與交換主要是通過企業(yè)和企業(yè)之間、企業(yè)和個(gè)人之間開展的，企業(yè)中蘊(yùn)含著絕大多數(shù)經(jīng)濟(jì)交易信息，與之相適應(yīng)，稅務(wù)機(jī)關(guān)通過了解企業(yè)經(jīng)營(yíng)信息狀況，能夠有效充分獲得征管信息、開展稅收征管。

隨著數(shù)字經(jīng)濟(jì)新業(yè)態(tài)的快速發(fā)展，部分領(lǐng)域的生產(chǎn)組織形態(tài)發(fā)生變化，社會(huì)化生產(chǎn)的信息節(jié)點(diǎn)會(huì)發(fā)生顯著變化，這些領(lǐng)域的數(shù)字平臺(tái)甚至去中心化組織會(huì)一定程度上替代企業(yè)，成為開展社會(huì)化生產(chǎn)的主要載體，稅務(wù)機(jī)關(guān)開展稅收征管中信息獲取的對(duì)象和方向也會(huì)隨之發(fā)生變化。由于大量的交易是以數(shù)字平臺(tái)為載體開展的，相應(yīng)的交易數(shù)據(jù)也會(huì)在平臺(tái)上存儲(chǔ)或留痕。對(duì)此，在這些領(lǐng)域，應(yīng)該更加強(qiáng)化平臺(tái)稅收治理，根據(jù)新業(yè)態(tài)的資源配置特征確定“嵌入”平臺(tái)或去中心化組織的信息節(jié)點(diǎn)，更加科學(xué)合理確定平臺(tái)在稅收征管中的法定權(quán)責(zé)關(guān)系。

三、數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅收制度變革與創(chuàng)新方向的分析與考量

根據(jù)上述理論分析思路，本文將對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅收制度變革與創(chuàng)新的可能方向作初步分析與考量，但總體思路仍然建構(gòu)在制度變革要始終適應(yīng)于社會(huì)化生產(chǎn)方式這個(gè)基本原則之上。

（一）總體考量

隨著數(shù)字經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，稅收制度要更好地與工業(yè)社會(huì)稅制銜接，充分體現(xiàn)包容性、時(shí)期性。一方面，數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展將極大改變社會(huì)化生產(chǎn)方式，即使數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展到更加高度化的階段，也不可能全部替代工業(yè)生產(chǎn)，有形物質(zhì)要素和商品的生產(chǎn)對(duì)于人類生存和發(fā)展仍然具有重要意義，只不過生產(chǎn)過程的部分環(huán)節(jié)可以由數(shù)字化來承擔(dān)。但是，與思想創(chuàng)意有關(guān)的精神價(jià)值生產(chǎn)可能很大程度上可以由數(shù)字經(jīng)濟(jì)來完成。由此，整個(gè)經(jīng)濟(jì)系統(tǒng)將分成工業(yè)生產(chǎn)和數(shù)字化生產(chǎn)的雙元系統(tǒng)。兩個(gè)系統(tǒng)有著各自的產(chǎn)權(quán)規(guī)則、分工與交換體系，彼此之間相互獨(dú)立、并行不悖，分別在有形物理空間和虛擬數(shù)字空間內(nèi)開展豐富多元的社會(huì)化生產(chǎn)。與此同時(shí)，兩個(gè)系統(tǒng)之間也有著互相轉(zhuǎn)換、彼此銜接的關(guān)系。因此，稅收制度需要變得更具包容性，既要適用于工業(yè)社會(huì)下的社會(huì)化生產(chǎn)方式，又要適應(yīng)于數(shù)字化轉(zhuǎn)型后的生產(chǎn)方式。另一方面，全面考量數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅收制度變革與創(chuàng)新的短期和中長(zhǎng)期戰(zhàn)略。數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展不會(huì)一蹴而就，需要充分考量階段和維度特征。數(shù)字經(jīng)濟(jì)經(jīng)歷了從信息化到數(shù)字化的發(fā)展階段。兩者具有一定的差異：信息化更多體現(xiàn)的是一種工具層面的概念，會(huì)一定程度上提升工業(yè)生產(chǎn)的資源配置效率，而數(shù)字化則超過了工具范疇，更多體現(xiàn)的是一種新的資源配置模式，是工業(yè)生產(chǎn)中所不具備的生產(chǎn)特征。因此，短期來看，信息化的發(fā)展主要影響區(qū)域稅收分配乃至全球稅收分配格局，特別是數(shù)字經(jīng)濟(jì)新業(yè)態(tài)會(huì)對(duì)消費(fèi)地、平臺(tái)所在地和生產(chǎn)地的稅收分配帶來影響。對(duì)此，短期內(nèi)，稅收制度改革的重點(diǎn)在于與社會(huì)化生產(chǎn)相適應(yīng)，不斷優(yōu)化區(qū)域和全球稅收分配格局。中長(zhǎng)期內(nèi)，不斷推動(dòng)現(xiàn)行稅收制度創(chuàng)新，使籌集稅收收入更充分、納稅遵從更加便利、征稅成本更可控。

（二）稅制變革與創(chuàng)新的可能性內(nèi)容

數(shù)字經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展對(duì)稅制變革與創(chuàng)新提出了眾多新要求、新內(nèi)容。從社會(huì)化生產(chǎn)的理論角度全面系統(tǒng)把握好數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅制變革與創(chuàng)新的一般邏輯，尋找突破點(diǎn)、把握好改革節(jié)奏，相關(guān)的可能改革領(lǐng)域包括（但不限于）：

第一，數(shù)據(jù)流轉(zhuǎn)課稅在部分領(lǐng)域替代傳統(tǒng)流轉(zhuǎn)課稅的可能性。隨著數(shù)字產(chǎn)業(yè)化和產(chǎn)業(yè)數(shù)字化的進(jìn)程不斷加深，實(shí)體經(jīng)濟(jì)和數(shù)字經(jīng)濟(jì)深度融合，數(shù)字技術(shù)在不斷改變著社會(huì)化生產(chǎn)的方式與形態(tài)，特別是數(shù)據(jù)流轉(zhuǎn)在部分領(lǐng)域?qū)σ睾蜕唐妨鬓D(zhuǎn)形成不同程度替代后，人們之間以及產(chǎn)品、要素之間的連接方式更加依賴于網(wǎng)絡(luò)，連接形態(tài)正在更多從物和人的流動(dòng)轉(zhuǎn)向數(shù)據(jù)流動(dòng)，這種情況下，數(shù)據(jù)流轉(zhuǎn)成為一種很好的表達(dá)社會(huì)價(jià)值創(chuàng)造的度量工具，亦可能成為稅制創(chuàng)新的一種方向。實(shí)際上，在20世紀(jì)90年代，有些學(xué)者就從理論角度提出了“比特稅”的設(shè)想，這個(gè)概念就是探討運(yùn)用數(shù)據(jù)流轉(zhuǎn)稅來替代傳統(tǒng)流轉(zhuǎn)課稅的可能性。但稅制理想目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)受制于多方面因素，總體來看，數(shù)據(jù)流轉(zhuǎn)課稅目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)必須深入研究以下三個(gè)方面問題：一是要具體明確數(shù)據(jù)流轉(zhuǎn)課稅在哪些領(lǐng)域能夠替代傳統(tǒng)流轉(zhuǎn)課稅，以更好地確定課稅對(duì)象的行業(yè)領(lǐng)域范圍。從理論上來說，適用數(shù)據(jù)流轉(zhuǎn)課稅的行業(yè)領(lǐng)域應(yīng)該是數(shù)據(jù)流轉(zhuǎn)課稅能夠替代傳統(tǒng)流轉(zhuǎn)課稅的領(lǐng)域。比如，以往音樂產(chǎn)品的銷售往往依賴于音樂光盤這種有形產(chǎn)品，在線音樂興起后，音樂數(shù)據(jù)流轉(zhuǎn)課稅便能夠替代原有的針對(duì)音樂光盤銷售課征的增值稅。二是數(shù)據(jù)流轉(zhuǎn)的數(shù)量能否精確、穩(wěn)定表征社會(huì)價(jià)值創(chuàng)造的規(guī)模，以便于更加公平地開展課稅。由于數(shù)據(jù)流轉(zhuǎn)課稅往往是以數(shù)據(jù)流轉(zhuǎn)數(shù)量為計(jì)稅依據(jù)，如果某個(gè)產(chǎn)品的數(shù)據(jù)流轉(zhuǎn)數(shù)量與其社會(huì)價(jià)值關(guān)聯(lián)度不大或者無關(guān)聯(lián)，那么數(shù)據(jù)流轉(zhuǎn)課稅的公平性會(huì)受到一定影響。三是如何從技術(shù)上來辨別數(shù)據(jù)流轉(zhuǎn)是社會(huì)分工與交換所引致的結(jié)果。經(jīng)濟(jì)社會(huì)運(yùn)行中，引發(fā)數(shù)據(jù)流轉(zhuǎn)的原因多種多樣，比如某個(gè)生產(chǎn)組織內(nèi)局域網(wǎng)中也有大量的數(shù)據(jù)流轉(zhuǎn)，但這個(gè)數(shù)據(jù)流轉(zhuǎn)并不是社會(huì)分工與交換的結(jié)果（如市場(chǎng)主體之間的交易），也不應(yīng)該納入課稅范圍。因此，要從技術(shù)角度對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)所參與的社會(huì)分工與交換進(jìn)行精準(zhǔn)識(shí)別，為數(shù)據(jù)流轉(zhuǎn)課稅提供基礎(chǔ)。

第二，從理論上探討數(shù)據(jù)資產(chǎn)課稅的可能性。數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展使得數(shù)據(jù)要素成為新的生產(chǎn)要素類型，其資產(chǎn)屬性得以不斷彰顯，人們可以憑借數(shù)據(jù)要素參與社會(huì)分工與交換。從數(shù)據(jù)要素的資源配置規(guī)律來看，數(shù)據(jù)要素在社會(huì)化生產(chǎn)中的價(jià)值創(chuàng)造往往源于數(shù)據(jù)的網(wǎng)絡(luò)效應(yīng)，即孤立的、個(gè)體的數(shù)據(jù)本身并無法創(chuàng)造大量社會(huì)價(jià)值，一旦數(shù)據(jù)集中起來并形成內(nèi)在邏輯關(guān)聯(lián)，人們便能夠在其中凝結(jié)勞動(dòng)并創(chuàng)造價(jià)值。與此同時(shí)，相對(duì)于工業(yè)生產(chǎn)，數(shù)字經(jīng)濟(jì)主體先入者通過數(shù)據(jù)網(wǎng)絡(luò)效應(yīng)對(duì)后入者的壟斷效應(yīng)更加強(qiáng)烈。為了更好平衡先入者和后入者的分配關(guān)系，我們可以通過數(shù)據(jù)資產(chǎn)課稅來進(jìn)行有效調(diào)節(jié)。從理論角度來看，數(shù)據(jù)資產(chǎn)價(jià)值的大小往往取決于數(shù)據(jù)網(wǎng)絡(luò)效應(yīng)。因此，數(shù)據(jù)資產(chǎn)課稅實(shí)際上是對(duì)數(shù)據(jù)的網(wǎng)絡(luò)效應(yīng)進(jìn)行課稅。對(duì)此如何辨析和界定，是一個(gè)非常具有現(xiàn)實(shí)意義的主題。

第三，數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)稅制結(jié)構(gòu)的影響是全面而深遠(yuǎn)的，個(gè)人所得稅占比會(huì)進(jìn)一步提高，同時(shí)個(gè)人在社會(huì)化生產(chǎn)中的價(jià)值創(chuàng)造的分化可能會(huì)更加嚴(yán)重，這就要求稅收更好發(fā)揮調(diào)節(jié)作用。從理論角度來看，個(gè)人所得稅在稅制結(jié)構(gòu)的比重本質(zhì)上反映個(gè)人作為獨(dú)立主體直接參與社會(huì)化生產(chǎn)的能力水平。隨著數(shù)字平臺(tái)的不斷發(fā)展，更多個(gè)人不需要加入任何生產(chǎn)組織便可以通過數(shù)字平臺(tái)直接參與社會(huì)分工與交換，顯然這會(huì)有助于提升個(gè)人的要素報(bào)酬率，并帶來個(gè)人所得及個(gè)人所得稅的快速增長(zhǎng)，進(jìn)而影響稅制結(jié)構(gòu)變化。數(shù)字平臺(tái)上的個(gè)人往往通過思想創(chuàng)意勞動(dòng)稟賦來創(chuàng)造價(jià)值，然而，相對(duì)于技能勞動(dòng)而言，個(gè)人的思想創(chuàng)意勞動(dòng)稟賦差異會(huì)更大，那么平臺(tái)上個(gè)人的收益率會(huì)更加分化。這就要求進(jìn)一步發(fā)揮個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)作用，其累進(jìn)性要更加體現(xiàn)。

第四，在稅收征管中不斷推動(dòng)數(shù)字平臺(tái)治理，適度強(qiáng)化數(shù)字平臺(tái)在稅收征管中的功能作用。數(shù)字平臺(tái)在數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展中占據(jù)重要地位，大量生產(chǎn)主體通過數(shù)字平臺(tái)開展資源配置，這也決定了數(shù)字平臺(tái)中蘊(yùn)含了規(guī)模龐大、維度豐富的巨量交易信息。甚至可以說，如何更加充分了解數(shù)字平臺(tái)上的交易信息，是數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)稅收征管提出的新問題、新挑戰(zhàn)。對(duì)此，適度強(qiáng)化數(shù)字平臺(tái)在交易信息申報(bào)以及共享中的義務(wù)，稅務(wù)機(jī)關(guān)選擇合適“嵌入”平臺(tái)的信息節(jié)點(diǎn)，充分運(yùn)用大數(shù)據(jù)開展風(fēng)險(xiǎn)管理，將成為深化稅收征管改革的重要方向之一。

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