0 引言

隨著農(nóng)村電商的普及，小微企業(yè)依托電商平臺(tái)銷售特色農(nóng)產(chǎn)品的模式逐漸成為鄉(xiāng)村振興的重要抓手。然而，特色農(nóng)產(chǎn)品供應(yīng)鏈涉及包裝、物流、平臺(tái)運(yùn)營、售后等多重環(huán)節(jié)，隱性成本（包括退換貨損耗、平臺(tái)抽成等）占比高，傳統(tǒng)成本核算方法難以精準(zhǔn)分?jǐn)傞g接費(fèi)用，導(dǎo)致企業(yè)陷入“高銷量低利潤”的困境[1]。作業(yè)成本（ABC）法作為管理會(huì)計(jì)的核心工具，通過追蹤作業(yè)活動(dòng)與資源消耗的關(guān)系，可破解成本“黑箱”[2]。但傳統(tǒng)ABC模型復(fù)雜度高、實(shí)施成本高，其與小微企業(yè)資源有限的矛盾亟待解決。研究以特色農(nóng)產(chǎn)品電商供應(yīng)鏈為場景，結(jié)合成本動(dòng)因理論、資源消耗會(huì)計(jì)（RCA）方法，設(shè)計(jì)輕量化ABC框架，探索適配小微企業(yè)的成本管理路徑，為破解成本控制難題提供理論參考。

1農(nóng)村小微企業(yè)電商供應(yīng)鏈成本管理現(xiàn)狀與問題

1.1特色農(nóng)產(chǎn)品電商供應(yīng)鏈的復(fù)雜性

特色農(nóng)產(chǎn)品（如鮮果、菌菇）電商供應(yīng)鏈包含七大核心環(huán)節(jié)，產(chǎn)地采購 → 初加工 → 定制包裝 → 冷鏈倉儲(chǔ) → 物流配送 → 平臺(tái)運(yùn)營 → 售后服務(wù)。各環(huán)節(jié)成本動(dòng)因差異顯著，如包裝環(huán)節(jié)需要根據(jù)產(chǎn)品特性（如易碎性、保鮮需求）定制設(shè)計(jì)，材料成本波動(dòng)大；物流環(huán)節(jié)因生鮮產(chǎn)品需要冷鏈運(yùn)輸，運(yùn)輸距離與時(shí)效性要求增加變動(dòng)成本；在平臺(tái)運(yùn)營中，流量推廣費(fèi)與訂單量呈非線性關(guān)系，存在邊際成本遞增效應(yīng)。此外，季節(jié)性波動(dòng)（如春節(jié)訂單激增）導(dǎo)致倉儲(chǔ)資源階段性閑置，進(jìn)一步加劇成本壓力[3]。

1.2傳統(tǒng)成本核算方法的局限性

當(dāng)前，小微企業(yè)普遍采用“銷售額比例法”分?jǐn)傞g接費(fèi)用，違背了成本會(huì)計(jì)的“因果關(guān)系原則”4]。以冷鏈運(yùn)輸費(fèi)用分?jǐn)倿槔?，傳統(tǒng)方法將其按銷售額比例分配至各產(chǎn)品線，但遠(yuǎn)距離訂單的實(shí)際運(yùn)輸成本可能達(dá)到近距離訂單的3倍。這種粗放分?jǐn)倢?dǎo)致成本數(shù)據(jù)失真，掩蓋了高附加值產(chǎn)品的真實(shí)盈利性。此外，平臺(tái)推廣費(fèi)與訂單量非直接相關(guān)，簡單線性分?jǐn)偀o法反映邊際成本遞增規(guī)律，使企業(yè)難以識(shí)別無效投放。

2ABC的創(chuàng)新應(yīng)用路徑設(shè)計(jì)

2.1基于作業(yè)層級(jí)的成本動(dòng)因識(shí)別技術(shù)

ABC的核心在于建立“資源一作業(yè)一成本對(duì)象”的精準(zhǔn)映射關(guān)系，其本質(zhì)是通過識(shí)別作業(yè)活動(dòng)對(duì)資源的消耗驅(qū)動(dòng)因素（成本動(dòng)因），實(shí)現(xiàn)成本的科學(xué)分配。在特色農(nóng)產(chǎn)品電商供應(yīng)鏈場景中，需要結(jié)合農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的季節(jié)性與電商運(yùn)營的復(fù)雜性，重構(gòu)作業(yè)層級(jí)與動(dòng)因識(shí)別邏輯。

2.1.1 作業(yè)中心劃分與層級(jí)重構(gòu)

根據(jù)供應(yīng)鏈全流程特征，將作業(yè)劃分為訂單處理、分揀包裝、冷鏈運(yùn)輸、平臺(tái)推廣、售后維護(hù)五大一級(jí)作業(yè)中心。每個(gè)作業(yè)中心應(yīng)進(jìn)一步拆解為可量化、可操作的二級(jí)作業(yè)單元，形成“總一分\"式作業(yè)樹。例如，分揀包裝中心可分解為原料分選、定制包裝、貼標(biāo)掃碼三項(xiàng)二級(jí)作業(yè)。原料分選作業(yè)聚焦人工分揀耗時(shí)與損耗率，定制包裝作業(yè)關(guān)注包裝材料規(guī)格（如防震泡沫厚度、保鮮膜層數(shù)）與退換貨返工頻率，貼標(biāo)掃碼作業(yè)則與標(biāo)簽打印數(shù)量、掃碼設(shè)備折舊成本相關(guān)。通過層級(jí)化拆解，確保每項(xiàng)作業(yè)的資源消耗路徑清晰可追溯。

2.1.2 資源動(dòng)因與作業(yè)動(dòng)因的分離與量化

資源動(dòng)因與作業(yè)動(dòng)因的分離是ABC法的理論基礎(chǔ)。資源動(dòng)因決定“資源如何分配至作業(yè)”，應(yīng)根據(jù)資源類型選擇合理分配基準(zhǔn)。例如，倉儲(chǔ)人員工資屬于人力資源，其消耗與分揀工時(shí)直接相關(guān)，可基于分揀操作時(shí)間占比分配至分揀作業(yè)；冷庫電力消耗屬于設(shè)備資源，應(yīng)按冷鏈倉儲(chǔ)作業(yè)的溫控時(shí)長與空間占用率分配。作業(yè)動(dòng)因則決定“作業(yè)如何分配至成本對(duì)象”，應(yīng)體現(xiàn)作業(yè)活動(dòng)與產(chǎn)品特性的關(guān)聯(lián)性。例如，定制包裝作業(yè)的成本動(dòng)因應(yīng)選擇“包裝規(guī)格復(fù)雜度”，而非簡單的產(chǎn)品數(shù)量。對(duì)于高復(fù)雜度產(chǎn)品（如易碎菌菇禮盒），其包裝材料成本是普通產(chǎn)品的3倍以上，采用復(fù)雜度系數(shù)（如按材料用量、工序步驟加權(quán)）可更精準(zhǔn)地反映實(shí)際成本。

2.1.3 動(dòng)因權(quán)重的科學(xué)標(biāo)定方法

成本動(dòng)因的權(quán)重分配應(yīng)結(jié)合定量分析與行業(yè)經(jīng)驗(yàn)。以冷鏈運(yùn)輸作業(yè)為例，其成本動(dòng)因包括運(yùn)輸距離、時(shí)效要求、溫控能耗3項(xiàng)。采用層次分析法（AHP）構(gòu)建判斷矩陣，邀請(qǐng)物流專家與財(cái)務(wù)人員對(duì)動(dòng)因重要性進(jìn)行兩兩比較，計(jì)算出權(quán)重分別為40%，30%，30% 。為進(jìn)一步驗(yàn)證權(quán)重合理性，可基于歷史數(shù)據(jù)進(jìn)行多元線性回歸分析，建立成本預(yù)測模型，見式（1）。

冷鏈成本

式中： 為運(yùn)輸距離， 為時(shí)效系數(shù)（加急訂單 ，普通訂單 為溫控能耗， $_{＼mathrm{kW＼cdoth/100km}}$ 。通過擬合優(yōu)度檢驗(yàn)（ $R^{2}{＼geqslant}0.85$ ），確認(rèn)模型能夠有效解釋成本波動(dòng)。對(duì)于季節(jié)性波動(dòng)顯著的作業(yè)（如節(jié)慶期訂單處理），需要引入動(dòng)態(tài)權(quán)重調(diào)整機(jī)制。例如，在“雙十一\"期間，訂單處理作業(yè)的動(dòng)因權(quán)重可從“訂單數(shù)量\"向“訂單緊急程度”傾斜，以反映臨時(shí)加班成本的影響。

2.2適配小微企業(yè)的輕量化ABC模型構(gòu)建

傳統(tǒng)作業(yè)成本法因核算復(fù)雜、數(shù)據(jù)需求量大，難以被資源有限的小微企業(yè)直接采用。為此，應(yīng)從作業(yè)篩選、分配規(guī)則、輸出形式3個(gè)維度對(duì)ABC模型進(jìn)行輕量化改造，在保證成本信息可靠性的前提下大幅降低實(shí)施成本。

2.2.1 作業(yè)合并與篩選

作業(yè)合并與篩選是輕量化改造的首要步驟?；谂晾弁蟹治觯?0/20法則），對(duì)15項(xiàng)二級(jí)作業(yè)進(jìn)行成本貢獻(xiàn)度排序，剔除成本占比低于 5% 的次要作業(yè)（如貼標(biāo)掃碼、售后咨詢記錄等），保留關(guān)鍵作業(yè)（如冷鏈運(yùn)輸、平臺(tái)推廣等）。以某菌菇電商企業(yè)為例，其貼標(biāo)掃碼作業(yè)年成本僅占總成本的2.3% ，而冷鏈運(yùn)輸成本占比達(dá) 31.7% 。通過作業(yè)合并，將原料分選、定制包裝合并為“分揀包裝作業(yè)中心”，使核算單元從15項(xiàng)縮減至8項(xiàng)，數(shù)據(jù)采集工作量減少 47% 。

2.2.2 成本分配規(guī)則創(chuàng)新

成本分配規(guī)則創(chuàng)新應(yīng)突破傳統(tǒng)ABC的線性分配假設(shè)。針對(duì)電商供應(yīng)鏈中普遍存在的半變動(dòng)成本特性，設(shè)計(jì)階梯式分配法：對(duì)物流費(fèi)用設(shè)定“基礎(chǔ)費(fèi)率 + 超額費(fèi)率”的雙層結(jié)構(gòu)。例如，運(yùn)輸距離？200km 時(shí)按固定費(fèi)率3元/kg計(jì)算，超過部分每增加 100km ，費(fèi)率遞增0.5元/kg。此方法可更精準(zhǔn)反映運(yùn)輸成本隨距離的非線性增長規(guī)律。同時(shí)，引入動(dòng)態(tài)動(dòng)因系數(shù)，根據(jù)外部環(huán)境調(diào)整權(quán)重參數(shù)。浙江某楊梅合作社發(fā)現(xiàn)，雨季運(yùn)輸時(shí)因外部濕度升高，冷鏈溫控設(shè)備能耗增加 23% ，將溫控能耗權(quán)重從30% 調(diào)至 40% ，使成本分配準(zhǔn)確度提升 18%

2.2.3 模型輸出標(biāo)準(zhǔn)化

模型輸出標(biāo)準(zhǔn)化旨在將復(fù)雜數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)化為決策支持工具。構(gòu)建以下2類核心報(bào)表。一是作業(yè)成本明細(xì)表，按作業(yè)中心列示資源消耗細(xì)節(jié)。例如，冷鏈運(yùn)輸作業(yè)應(yīng)披露耗電量、制冷劑成本、設(shè)備折舊3項(xiàng)關(guān)鍵指標(biāo)。二是產(chǎn)品邊際貢獻(xiàn)表，采用貢獻(xiàn)毛益法計(jì)算各SKU（某一款特定規(guī)格、型號(hào)或款式的商品）的盈利能力。貢獻(xiàn)毛益計(jì)算是從產(chǎn)品的售價(jià)中減去專屬作業(yè)成本，如定制包裝費(fèi)用，然后再從結(jié)果中減去分?jǐn)偟墓沧鳂I(yè)成本，如平臺(tái)推廣費(fèi)用。這樣得到的差額就是該SKU的貢獻(xiàn)毛益。安徽某堅(jiān)果企業(yè)通過該表發(fā)現(xiàn)， 250g 小包裝產(chǎn)品的貢獻(xiàn)毛益率為 -5.8% ，立即停產(chǎn)該SKU后整體利潤率提升了 4.2% 。

該輕量化模型通過結(jié)構(gòu)性降維（作業(yè)合并）動(dòng)態(tài)適應(yīng)性（階梯分配）可視化輸出（標(biāo)準(zhǔn)報(bào)表）三重創(chuàng)新，使ABC法實(shí)施成本降低 60% 以上。河北某鮮棗電商的實(shí)踐表明，采用該模型后，每月成本核算耗時(shí)從56人時(shí)降至22人時(shí)，異常成本識(shí)別效率提高3倍，充分驗(yàn)證了其在小微企業(yè)場景中的適用性。

2.3 成本數(shù)據(jù)的動(dòng)態(tài)決策支持機(jī)制

ABC的核心價(jià)值不僅在于精準(zhǔn)核算歷史成本，更在于通過動(dòng)態(tài)成本數(shù)據(jù)驅(qū)動(dòng)企業(yè)短期經(jīng)營決策?；贏BC模型輸出的精細(xì)化成本信息，可構(gòu)建“本量利分析一資源彈性配置一成本動(dòng)因預(yù)警”三位一體的決策支持體系，助力農(nóng)村小微企業(yè)在電商供應(yīng)鏈中實(shí)現(xiàn)敏捷響應(yīng)與成本可控。

2.3.1本量利分析（CVP）與作業(yè)成本聯(lián)動(dòng)

傳統(tǒng)本量利分析假設(shè)成本僅分為固定與變動(dòng)2類，但在電商供應(yīng)鏈場景中，許多成本具有“半變動(dòng)\"或“階梯式\"特征。通過ABC法將總成本分解為作業(yè)層級(jí)后，可重構(gòu)CVP模型，實(shí)現(xiàn)邊際貢獻(xiàn)的精細(xì)化計(jì)算與盈虧平衡點(diǎn)的動(dòng)態(tài)預(yù)測。例如，某菌菇企業(yè)通過ABC核算發(fā)現(xiàn)， 500g 裝產(chǎn)品的作業(yè)成本中，包裝環(huán)節(jié)占比達(dá) 18% ，而物流環(huán)節(jié)因運(yùn)輸距離差異導(dǎo)致成本波動(dòng)區(qū)間為 5%～12% ?；诖?，企業(yè)可有針對(duì)性地優(yōu)化包裝設(shè)計(jì)并選擇區(qū)域性物流服務(wù)商，使單位邊際貢獻(xiàn)提升 6.5% 。進(jìn)一步地，將作業(yè)成本變動(dòng)率融入盈虧平衡銷量，見式（2）。

式中： Q 表示盈虧平衡銷量（Break-EvenQuantity）， F 表示固定成本（FixedCost）， P 表示售價(jià)（Price）， V 表示單位變動(dòng)成本（UnitVariableCost）， R 表示單位作業(yè)成本變動(dòng)率（UnitActivity-BasedCostVariabilityRate）。

由此，企業(yè)可量化成本優(yōu)化對(duì)經(jīng)營安全邊際的影響。例如，當(dāng)包裝標(biāo)準(zhǔn)化使單位作業(yè)成本降低8% 時(shí)，盈虧平衡銷量從5000件降至4600件，顯著降低了市場風(fēng)險(xiǎn)。

2.3.2 資源彈性配置的邊際成本控制模型

電商供應(yīng)鏈的訂單波動(dòng)性要求企業(yè)動(dòng)態(tài)調(diào)整資源投入。ABC法通過建立成本動(dòng)因與資源需求的函數(shù)關(guān)系，支持彈性決策。以分揀作業(yè)為例，其成本結(jié)構(gòu)可分解為固定成本（設(shè)備折舊）與變動(dòng)成本（人工 訂單量），當(dāng)訂單量超過閾值（如1000件/d）時(shí)，啟動(dòng)外包分揀以控制邊際成本。例如，某企業(yè)通過ABC數(shù)據(jù)測算發(fā)現(xiàn)，自有員工分揀成本為2元/件，而外包分揀成本為1.5元/件（需要額外支付500元/d管理費(fèi)），在訂單高峰期采用外包可使分揀邊際成本降低 25% 。此外，采取智能定價(jià)策略，結(jié)合作業(yè)成本數(shù)據(jù)建立動(dòng)態(tài)定價(jià)公式，見式（3）。

式中： P 表示售價(jià)（Price）， 表示作業(yè)成本（Activity-Based Cost）， 表示直接成本（DirectCost）。

企業(yè)可根據(jù)作業(yè)成本變化實(shí)時(shí)調(diào)整售價(jià)。某鮮果企業(yè)發(fā)現(xiàn)冷鏈運(yùn)輸成本隨距離非線性增長（ ${＼leqslant}200～＼mathrm{km}$ 為3元/kg， 為5元 /kg ），據(jù)此對(duì)遠(yuǎn)距離訂單提價(jià) 10% ，并引導(dǎo)客戶選擇鄰近倉庫發(fā)貨，使運(yùn)輸成本占比從 22% 降至 17% O

2.3.3 成本動(dòng)因預(yù)警與閉環(huán)優(yōu)化機(jī)制

通過設(shè)定關(guān)鍵動(dòng)因閾值，構(gòu)建“監(jiān)測一預(yù)警—干預(yù)”的閉環(huán)管理流程。例如，基于歷史數(shù)據(jù)設(shè)定退換貨率閾值 ≤5% 冷鏈成本占比 ≤25% ，當(dāng)實(shí)際值超過閾值時(shí)，系統(tǒng)自動(dòng)觸發(fā)根因分析并推送優(yōu)化方案。某臘肉企業(yè)因退換貨率超標(biāo)（ 7.2% 收到2個(gè)建議：一是將真空包裝袋厚度從 0.12mm 增至 0.15mm 預(yù)計(jì)退換貨率下降至 4.3% （包裝成本上升 8% ）；二是切換為生鮮專線物流，預(yù)計(jì)運(yùn)輸成本增加 12% 但退換貨率降至 3.5% 。通過ABC模型測算，企業(yè)選擇后者實(shí)現(xiàn)凈利潤提升 5.8% 。進(jìn)一步地，某菌菇企業(yè)通過預(yù)警發(fā)現(xiàn)定制包裝成本占比達(dá) 28% （閾值25% ，溯源發(fā)現(xiàn)包裝規(guī)格過多導(dǎo)致材料浪費(fèi)，遂將6種包裝盒簡化為3種標(biāo)準(zhǔn)規(guī)格，采購成本降低15% ，雖然需要一次性投人5000元重新設(shè)計(jì)品牌標(biāo)志，但年成本節(jié)約達(dá)12.7萬元，投資回收期僅 23a 。

3實(shí)施保障措施

3.1組織架構(gòu)與作業(yè)成本責(zé)任匹配

農(nóng)村小微企業(yè)的組織架構(gòu)應(yīng)與作業(yè)成本管理體系深度適配，明確各部門在成本管理中的權(quán)責(zé)邊界。財(cái)務(wù)部門應(yīng)主導(dǎo)資源動(dòng)因數(shù)據(jù)的歸集與核算，包括通過分揀工時(shí)記錄表審核分揀作業(yè)的人工成本，或基于物流單據(jù)核驗(yàn)運(yùn)輸費(fèi)用的合理性5；運(yùn)營部門應(yīng)實(shí)時(shí)監(jiān)控作業(yè)動(dòng)因指標(biāo)，如包裝合格率（反映包裝作業(yè)效率）、點(diǎn)擊轉(zhuǎn)化率（衡量平臺(tái)推廣效果），并將異常數(shù)據(jù)反饋至決策層；倉儲(chǔ)部門則應(yīng)借助物聯(lián)網(wǎng)設(shè)備（如分揀效率傳感器、庫存RFID標(biāo)簽）實(shí)時(shí)采集分揀效率、庫存周轉(zhuǎn)率等數(shù)據(jù)，確保作業(yè)執(zhí)行透明化。為降低數(shù)據(jù)采集成本，企業(yè)可推行電子化掃碼錄入系統(tǒng)，將分揀、包裝等環(huán)節(jié)的工時(shí)與物料消耗數(shù)據(jù)自動(dòng)同步至財(cái)務(wù)系統(tǒng)。例如，某菌菇企業(yè)通過引入微信小程序掃碼登記分揀工時(shí)，使數(shù)據(jù)采集效率提升 70% ，人工記錄錯(cuò)誤率從 15% 降至 3% 以下。

3.2 低成本數(shù)字化工具集成

針對(duì)小微企業(yè)技術(shù)資源有限的現(xiàn)實(shí)，應(yīng)優(yōu)先利用低成本數(shù)字化工具構(gòu)建ABC支持系統(tǒng)。通過API接口連接電商平臺(tái)后臺(tái)數(shù)據(jù)，如接入拼多多訂單管理系統(tǒng)的“電子面單”接口，自動(dòng)抓取訂單量、物流軌跡、推廣費(fèi)支出等關(guān)鍵信息，避免人工錄入誤差；同時(shí)，基于ExcelPowerQuery開發(fā)輕量化分析工具，設(shè)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)化模板，如輸入訂單量、運(yùn)輸距離、包裝規(guī)格后，自動(dòng)生成作業(yè)成本透視表，降低數(shù)據(jù)分析門檻。某湖南臘肉企業(yè)通過Excel模板將冷鏈運(yùn)輸成本核算周期從3d縮短至 2min ；此外，整合移動(dòng)端應(yīng)用（如釘釘、企業(yè)微信），推送成本預(yù)警信息，管理層可實(shí)時(shí)查看關(guān)鍵指標(biāo)，包括退換貨率、冷鏈成本占比的波動(dòng)情況，并通過移動(dòng)審批功能快速響應(yīng)優(yōu)化建議。

3.3政策紅利與生態(tài)協(xié)同利用

農(nóng)村小微企業(yè)應(yīng)主動(dòng)對(duì)接政策資源，將ABC數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)化為政策紅利申領(lǐng)的競爭力。例如，農(nóng)業(yè)農(nóng)村部\"農(nóng)產(chǎn)品產(chǎn)地冷藏保鮮設(shè)施建設(shè)\"項(xiàng)目要求企業(yè)提供詳盡的冷鏈成本明細(xì)，而ABC生成的冷鏈作業(yè)成本報(bào)表，包含溫控能耗、設(shè)備折舊、運(yùn)輸距離等動(dòng)因數(shù)據(jù)，可直接滿足申報(bào)要求，提升補(bǔ)貼獲批概率。此外，應(yīng)通過生態(tài)協(xié)同作用降低固定成本負(fù)擔(dān)。例如，聯(lián)合周邊企業(yè)共建區(qū)域性冷鏈倉儲(chǔ)網(wǎng)絡(luò)，采用“倉儲(chǔ)面積 × 使用時(shí)長”的分?jǐn)偰Ｐ秃怂愎蚕沓杀?。浙江某楊梅合作社?lián)合5家小微企業(yè)共建500t冷庫，通過ABC模型精準(zhǔn)核算每家企業(yè)的冷庫使用成本。例如，企業(yè)A因旺季倉儲(chǔ)需求高，分?jǐn)?40% 折舊費(fèi)；企業(yè)B淡季使用較少，僅分?jǐn)?10% ，使單家企業(yè)年均冷鏈成本降低 40% ，同時(shí)減少倉儲(chǔ)閑置率。

4結(jié)束語

研究將ABC模型與成本動(dòng)因理論深度結(jié)合，構(gòu)建了適配農(nóng)村小微企業(yè)的輕量化成本管理體系。通過作業(yè)層級(jí)分解、動(dòng)因權(quán)重量化、動(dòng)態(tài)決策支持三大技術(shù)創(chuàng)新，解決了傳統(tǒng)方法在電商供應(yīng)鏈場景中的成本扭曲問題。未來可進(jìn)一步探索ABC模型與區(qū)塊鏈技術(shù)的融合，實(shí)現(xiàn)供應(yīng)鏈成本數(shù)據(jù)不可篡改、全程溯源，或引入時(shí)間驅(qū)動(dòng)作業(yè)成本（TDABC）法提升模型精度，推動(dòng)農(nóng)村小微企業(yè)從粗放經(jīng)營向精益管理轉(zhuǎn)型。

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