陳小群 （安徽建工集團股份有限公司，安徽 合肥 230031）

1 國有建筑企業(yè)承接境外工程項目現(xiàn)狀

黨的二十大報告提出，“要推進高水平對外開放，穩(wěn)步擴大規(guī)則、規(guī)制、管理、標(biāo)準(zhǔn)等制度型開放，加快建設(shè)貿(mào)易強國，推動共建‘一帶一路’高質(zhì)量發(fā)展，維護多元穩(wěn)定的國際經(jīng)濟格局和經(jīng)貿(mào)關(guān)系?！弊?013 年國家層面提出“一帶一路”倡議，近十年基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)作為推動“一帶一路”高質(zhì)量發(fā)展的重要力量，境外工程項目迎來重大發(fā)展機遇。

根據(jù)國家統(tǒng)計局公布的數(shù)據(jù)，2022年全年對外承包工程新簽合同金額2530.70億美元，完成營業(yè)額1549.92億美元。2013-2022 年對外承包工程新簽合同額年均增長4.41%，完成營業(yè)額年均增長1.37%，近十年完成新簽合同額及完成營業(yè)額情況如圖1所示。

圖1 近十年對外承包工程合同金額與完成營業(yè)額

2023 年8 月，美國《工程新聞紀(jì)錄（ENR）》發(fā)布“全球最大250 家國際承包商”，根據(jù)2022 年營業(yè)收入排名，共有81 家中國企業(yè)上榜。上榜中國企業(yè)國際營收1179.30 億美元，占所有上榜企業(yè)的27.5%。上榜的81 家中國企業(yè)中除特變電工、煙建集團等少數(shù)民營企業(yè)外，多數(shù)為國有獨資或國有控股企業(yè)。前10 名上榜中國企業(yè)均為國有企業(yè)，國有企業(yè)在境外工程領(lǐng)域發(fā)揮了核心引領(lǐng)作用。10 家國際承包商國際營收863.40億美元，占81家上榜中國企業(yè)國際營收的73.21%。前10 名上榜中國企業(yè)基本情況如表1 所示，業(yè)務(wù)領(lǐng)域主要在交通運輸、建筑工程、水利、化工等。

表1 “國際承包商250強”上榜中國企業(yè)前10名

2 境外工程項目的特點與主要風(fēng)險

2.1 境外工程項目特點

2.1.1 宏觀環(huán)境復(fù)雜

境外項目主要集中在基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)較落后的發(fā)展中國家及欠發(fā)達(dá)地區(qū)，相比國內(nèi)穩(wěn)定的政治經(jīng)濟環(huán)境，境外項目所在國政治、經(jīng)濟環(huán)境以及地域、社會習(xí)俗均與國內(nèi)存在差異。同時，相比于國內(nèi)工程項目與集團總部之間的溝通頻次，境外項目整體溝通頻次較少。考慮距離、時差及網(wǎng)絡(luò)環(huán)境等原因，大部分集團總部對境外項目宏觀環(huán)境了解不夠充分，境外項目監(jiān)督及指導(dǎo)存在較大難度。

2.1.2 參與主體眾多

目前國有建筑企業(yè)承接的國內(nèi)工程項目大多由企業(yè)與政府方或業(yè)主方直接簽訂，在不考慮下游參與主體的情況下，通常只涉及兩方主體。而境外工程項目簽訂方式多樣，參與主體眾多，包括但不限于我國政府與當(dāng)?shù)卣苯雍炗?、我國國有建筑企業(yè)與當(dāng)?shù)卣蚓惩饪偘?、分包企業(yè)簽訂。參與主體的多樣性也為境外工程項目監(jiān)管帶來更多挑戰(zhàn)。

2.1.3 各項標(biāo)準(zhǔn)不一

國內(nèi)工程項目在項目施工過程中均遵照我國法律各項規(guī)定，在項目立項、項目設(shè)計、項目施工、成本核算、財務(wù)核算等方面也均參照國內(nèi)統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)。但境外工程項目涉及的國家眾多，除了考慮外匯轉(zhuǎn)換各項差異外，各國法律及各項標(biāo)準(zhǔn)均不統(tǒng)一，境外項目實施及項目驗收難度較大，也為集團總部整體管控帶來困擾。

2.2 境外工程項目主要風(fēng)險

2.2.1 機構(gòu)設(shè)置風(fēng)險

國有建筑企業(yè)在走出去的過程中，為了拓展市場及實施項目，通常會在項目所在國設(shè)立境外分支機構(gòu)。這種屬地化經(jīng)營有利于深入了解市場動態(tài)及信息、維持業(yè)務(wù)的連續(xù)性、保障核心市場區(qū)長遠(yuǎn)發(fā)展，同時也可以更好地節(jié)約稅務(wù)成本。但審計發(fā)現(xiàn)，部分分支機構(gòu)設(shè)立前并沒有充分做好當(dāng)?shù)氐恼?、?jīng)濟、文化、勞工、法律、稅收、外匯、非傳統(tǒng)安全和技術(shù)規(guī)范等相關(guān)情況的調(diào)查，以及沒有結(jié)合公司優(yōu)劣勢進行可行性分析，導(dǎo)致分支機構(gòu)設(shè)立后長期接不到項目或雖然接到項目但完工后都是虧損狀態(tài)。因此，審計人員要結(jié)合項目經(jīng)營狀態(tài)和所在市場區(qū)做統(tǒng)籌分析，更加注重經(jīng)營前端的研究，切實從管理方面提出審計建議。

2.2.2 決策立項風(fēng)險

境外工程項目相比國內(nèi)工程項目面臨的宏觀環(huán)境更加復(fù)雜，境外項目整體立項風(fēng)險較大。國內(nèi)部分建筑企業(yè)急于打開境外市場，對境外風(fēng)險評估不夠充分，相關(guān)成本、費用考慮不夠全面，低價中標(biāo)境外項目后導(dǎo)致大額虧損。審計人員在項目審計時要客觀估計項目立項對整體效益的影響，合理劃分各方責(zé)任。

2.2.3 稅務(wù)籌劃風(fēng)險

國內(nèi)工程項目主要需繳納企業(yè)所得稅、增值稅兩大稅種，而境外工程項目所在國稅法規(guī)定不統(tǒng)一、稅種名稱不統(tǒng)一，但從原理上來看，主要繳納稅種還是企業(yè)所得稅和增值稅。我國已與多個國家簽訂避免雙重征稅協(xié)定，但在實際操作過程中，國有建筑企業(yè)仍面臨較大稅務(wù)風(fēng)險。

我國企業(yè)所得稅法規(guī)定：“企業(yè)來源于中國境外應(yīng)稅所得已在境外繳納的所得稅稅額，可以從當(dāng)期應(yīng)納稅額中抵免。”部分國有建筑企業(yè)設(shè)立境外分支機構(gòu)承接境外項目，同時以境內(nèi)二級單位作為項目實施主體，因納稅主體不同可能無法享受境外所得稅抵免政策。此外，境外工程項目在國內(nèi)購買的材料、代發(fā)的工人工資等成本可能無法取得當(dāng)?shù)囟悇?wù)機關(guān)認(rèn)可，屬地所得稅負(fù)較高。

部分國家增值稅制不健全，未實行發(fā)票入賬制，成本、費用入賬多以手寫票據(jù)居多，存在增值稅補繳風(fēng)險。

2.2.4 資金和匯率風(fēng)險

境外工程項目多以年為時間單位，執(zhí)行期長，匯率波動可能性較大，項目整體資金風(fēng)險大。一是我國及多個國家均實行外匯管制，資金匯入?yún)R出受限制，降低了資金使用效率；二是匯率變動對業(yè)主支付工程款的影響，合同付款是否采用美元或歐元等匯率相對穩(wěn)定的幣種，是否在合同中鎖定匯率；三是項目是否整體考慮匯率波動對資金帶來的風(fēng)險，是否及時跟蹤匯率波動趨勢，項目匯兌損失是否在合理水平。資金和匯率風(fēng)險對項目整體效益影響較大，審計人員需結(jié)合不同國家的具體項目詳細(xì)分析。

2.2.5 合同執(zhí)行風(fēng)險

一是合同交底不到位，境外施工合同翻譯上的錯誤，加之境外項目往往會有一定數(shù)量的屬地化用工，因為語言的差異導(dǎo)致雙方溝通存在偏差，可能會導(dǎo)致在關(guān)鍵環(huán)節(jié)上的執(zhí)行產(chǎn)生錯誤；二是未嚴(yán)格按照技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行，境外項目與國內(nèi)項目在同類型工藝上技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)要求往往不一樣，由于部分管理人員的慣性思維，導(dǎo)致實施過程中會出現(xiàn)因質(zhì)量不符合要求帶來的返工現(xiàn)象；三是合同履約難度大，部分境外項目獨特的地理環(huán)境（如沙漠）、屬地化工人文化信仰的差異（如不能接受加班）、物資設(shè)備采購的難度（如部分材料需從國內(nèi)購買），這些因素都會導(dǎo)致項目不能按期完工。因此，審計人員要結(jié)合項目的實際情況，區(qū)分主客觀原因，合理評價項目的經(jīng)營成果。

2.2.6 業(yè)主干預(yù)風(fēng)險

境外項目從承接到順利完工，業(yè)主方的配合度是一個關(guān)鍵環(huán)節(jié)，部分項目由于業(yè)主不履責(zé)或過度干涉，給項目帶來極大風(fēng)險。如業(yè)主未按合同及時下發(fā)圖紙、移交場地，未及時辦理結(jié)算、支付合同款，隨意變更施工內(nèi)容，對監(jiān)理的刁難不管不問，將合同部分內(nèi)容制定分包商，這些都加大了項目的管理難度，需要施工方有較強的風(fēng)險識別及應(yīng)對能力，妥善處置好各類問題，化解風(fēng)險。因此，審計人員要綜合分析項目各類管理問題，查閱收、發(fā)文件，審查項目部對于各種風(fēng)險的處置是否妥當(dāng)，變更等是否按照規(guī)范程序執(zhí)行。

2.2.7 法律訴訟風(fēng)險

境外項目在實施過程中，與業(yè)主、下游分包商等出現(xiàn)的合同糾紛可能會通過法律訴訟來解決。而這些境外項目往往分布在多個國家，各個國家的法律環(huán)境和制度體系都存在較大的差異，使得走出去的企業(yè)一旦在面對法律糾紛時會出現(xiàn)很多困惑并面臨一定的處理難度。因此，審計人員在調(diào)查取證時，應(yīng)審查訴訟事項的支撐資料是否完備、分析案件的優(yōu)劣勢以及判斷是否會造成損失風(fēng)險。

3 境外工程項目內(nèi)部審計質(zhì)量提升對策

相比國內(nèi)項目，境外工程項目外部環(huán)境復(fù)雜、審計難度較大，對于國有建筑企業(yè)內(nèi)部審計如何提升境外工程項目審計質(zhì)量提出以下建議。

3.1 優(yōu)化境外工程項目審計模式

3.1.1 擴大審計監(jiān)督范圍

首先加強對境內(nèi)母公司監(jiān)督管理境外工程項目的審計。雖然大多境外工程項目在項目所在地單獨成立分子公司，獨立運行，但境內(nèi)母公司作為境外工程項目的主要管理機構(gòu)，對境外工程項目決策和運行仍負(fù)有主要責(zé)任。其次要加大對各級國資委的審查監(jiān)督。各級國資委對國有建筑企業(yè)運行負(fù)有監(jiān)督管理責(zé)任，通過加大審查監(jiān)督，發(fā)現(xiàn)內(nèi)部審計工作制度等頂層設(shè)計的缺陷，推動監(jiān)管部門完善頂層設(shè)計，提高內(nèi)部審計運行效率。

3.1.2 探索大數(shù)據(jù)審計

目前大型國有建筑企業(yè)均不同程度開展信息化工作，對境外工程項目實行信息化管理，通過定期上報境外工程項目各項經(jīng)營數(shù)據(jù)、建立境外工程項目數(shù)據(jù)庫，實現(xiàn)經(jīng)營數(shù)據(jù)可視化。內(nèi)部審計人員可以借助大數(shù)據(jù)技術(shù)對境外工程項目各項情況進行跟蹤審查，通過大數(shù)據(jù)跟蹤審計加強對境外工程項目的全程監(jiān)督控制。

3.1.3 構(gòu)建“多方共審”格局

境外工程項目審計監(jiān)督要充分發(fā)揮政府監(jiān)督、企業(yè)監(jiān)督、外部監(jiān)督等多方力量。首先，政府相關(guān)部門在對國有建筑企業(yè)審計時將境外工程項目納入到監(jiān)管體系中，涉及到國有建筑企業(yè)主要負(fù)責(zé)人更換、境外重大工程項目投資決策時，也需考慮是否開展重大審計活動。其次，財務(wù)報表審計事務(wù)所等外部機構(gòu)也能對境外工程項目起到一定的監(jiān)督作用。通過加強內(nèi)部審計與政府監(jiān)督部門、外部機構(gòu)的合作，形成“多方共審”的良好監(jiān)督格局。

3.2 探索境外協(xié)同審計機制

3.2.1 加強與境外審計機構(gòu)的溝通交流

境外工程項目面臨的最大外部環(huán)境即項目所在國環(huán)境風(fēng)險，由于對境外所在國各項環(huán)境、政策的不了解，導(dǎo)致工程項目大額虧損的案例較多。同樣的，內(nèi)部審計人員在開展境外工程項目審計前，要加強與境外審計機關(guān)及人員的溝通，了解項目所在國的各項政策法規(guī)，在遇到審計困難時，及時向境外審計機構(gòu)尋求幫助。

3.2.2 開展境外協(xié)同審計工作

由于國有建筑企業(yè)內(nèi)部審計的能力和資源限制，境外工程項目審計開展難度大，境外事務(wù)所相比內(nèi)部審計部門，其對境外項目所在國各項政策了解更深入，與項目各方溝通更順暢。因此可以在境外工程項目中考慮借助境外事務(wù)所的力量，協(xié)同開展審計工作，提高審計工作效率。

4 境外工程項目內(nèi)部審計應(yīng)注意的問題

4.1 加強數(shù)據(jù)的保密管理

國有建筑企業(yè)搭建數(shù)據(jù)平臺形成境外工程項目數(shù)據(jù)庫，數(shù)據(jù)庫包含企業(yè)各項重要經(jīng)營數(shù)據(jù)，內(nèi)部審計在審計過程中要對企業(yè)數(shù)據(jù)進行保密及管理。同時要加強對內(nèi)部審計人員保密意識的培訓(xùn)，保證數(shù)據(jù)在安全可靠的環(huán)境中傳輸、存儲。

4.2 客觀界定相關(guān)人員責(zé)任

境外工程項目面臨復(fù)雜的外部環(huán)境，項目決策時相關(guān)人員承擔(dān)的壓力較大，可能存在少部分人因謹(jǐn)慎心理錯失優(yōu)質(zhì)境外項目。所以內(nèi)部審計人員在境外工程項目審計時，要客觀界定相關(guān)人員責(zé)任，為項目決策營造良好的外部環(huán)境。同時，在審計過程中要堅持從實際情況出發(fā)，結(jié)合具體情況具體分析，建立客觀、公正的審計監(jiān)管體系，進一步提高監(jiān)管水平和監(jiān)管效率。