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引言

全面預(yù)算管理關(guān)系著企業(yè)內(nèi)部資源的規(guī)劃、分配、控制和考核，全面預(yù)算管理的落實需要樹立全員參與意識、堅持業(yè)務(wù)范圍全面覆蓋、貫徹流程管理全程跟蹤。通過將企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)分解、量化到預(yù)算指標(biāo)中，以預(yù)算目標(biāo)為指導(dǎo)進(jìn)行企業(yè)的經(jīng)營控制活動，通過量化指標(biāo)進(jìn)行考核，這從本質(zhì)上看是企業(yè)內(nèi)部控制的手段之一。因此，可以建立以全面預(yù)算管理為基礎(chǔ)的企業(yè)內(nèi)部控制體系，以更好地實現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)。

一、全面預(yù)算管理與內(nèi)部控制關(guān)系

（一）相互關(guān)聯(lián)，目標(biāo)一致

全面預(yù)算管理本身就具有內(nèi)部控制的動因。全面預(yù)算管理的流程包含預(yù)算編制、預(yù)算執(zhí)行、預(yù)算考核三個主要內(nèi)容，這三個事項本身就包含了規(guī)劃、溝通、協(xié)調(diào)、控制、監(jiān)督、考核與激勵等功能，與內(nèi)部控制的職能不謀而合。內(nèi)部控制程序包含了確定控制目標(biāo)、衡量控制結(jié)果、分析差異、采取補救措施和綜合檢查評價。內(nèi)部控制的上述程序要求企業(yè)可以有具體、量化的指標(biāo)作為參考，全面預(yù)算的管理流程和內(nèi)容為開展內(nèi)部控制工作提供了基礎(chǔ)保障，讓內(nèi)部控制有據(jù)可依、有量可循。因此，兩者之間的工作是相互關(guān)聯(lián)的。全面預(yù)算管理的有效開展能從整體高度幫助內(nèi)部控制目標(biāo)的穩(wěn)健落地，兩者的最終目標(biāo)都是為了更好地提升企業(yè)管理效率。

（二）相互促進(jìn)，互補完善

內(nèi)部控制引起了全面預(yù)算管理中權(quán)、責(zé)、利的重新分配。隨著經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，越來越多的企業(yè)開始了集團(tuán)化發(fā)展和全球化擴(kuò)張。內(nèi)部控制體系的建立需要考慮到子公司所在地區(qū)的政治、經(jīng)濟(jì)、文化等各方面因素，以集團(tuán)整體戰(zhàn)略目標(biāo)為基礎(chǔ)，因地制宜地制定子公司的控制體系。與此同時，企業(yè)的預(yù)算管理也從最初的簡單經(jīng)營規(guī)劃發(fā)展成企業(yè)整合性的系統(tǒng)資源，企業(yè)在開展全面預(yù)算活動時需要考慮到集團(tuán)層面的戰(zhàn)略指引。預(yù)算的編制、執(zhí)行和考核將與集團(tuán)整體利益相關(guān)聯(lián)。內(nèi)部控制體系的建立可以助力企業(yè)預(yù)算管理活動科學(xué)化。例如，內(nèi)部控制目標(biāo)的設(shè)立可以作用到全面預(yù)算的編制中，以各項目標(biāo)為基礎(chǔ)編制預(yù)算，能有效了解企業(yè)的發(fā)展規(guī)劃；差異的分析和補救措施的設(shè)立可以糾正預(yù)算執(zhí)行中的偏差；綜合檢查評價指標(biāo)的確定可以與預(yù)算考核目標(biāo)的設(shè)立相得益彰。將內(nèi)部控制的目標(biāo)貫徹到全面預(yù)算管理中，能提升全面預(yù)算管理的整體效率。如圖1 所示。

圖1 全面預(yù)算管理流程與內(nèi)部控制程序的關(guān)系圖

二、以全面預(yù)算管理為基礎(chǔ)的內(nèi)部控制建立的意義

（一）有據(jù)可依，利于企業(yè)人員內(nèi)部控制意識的提升

全面預(yù)算管理的第一個環(huán)節(jié)是預(yù)算編制。企業(yè)在進(jìn)行預(yù)算編制時會根據(jù)自身的經(jīng)營狀況以及企業(yè)的發(fā)展要求規(guī)劃資源投入。首先，在規(guī)劃經(jīng)營預(yù)算時會根據(jù)產(chǎn)品的預(yù)計市場需求量來安排產(chǎn)能投入，分配企業(yè)資源，規(guī)劃成本和費用投入，這些活動都會以量化的數(shù)據(jù)指標(biāo)反映到企業(yè)的財務(wù)預(yù)算中，通過三張報表來展示。內(nèi)部控制程序的第一步是確定控制目標(biāo)，預(yù)算編制的財務(wù)預(yù)算為內(nèi)部控制目標(biāo)的設(shè)立提供了定量標(biāo)準(zhǔn)；其次，專門決策預(yù)算通常會依據(jù)公司的戰(zhàn)略發(fā)展目標(biāo)來制定，將企業(yè)的長期發(fā)展規(guī)劃以數(shù)據(jù)形式落實到各時間節(jié)點，為內(nèi)部控制戰(zhàn)略規(guī)劃分解提供了條件。預(yù)算編制是企業(yè)各職能部門全員參與的過程，內(nèi)部控制是由企業(yè)的董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理層和全體員工共同實施的，旨在為企業(yè)的運營、報告和合規(guī)提供合理保證。兩者的結(jié)合，使得企業(yè)內(nèi)部控制制度的建立有據(jù)可依，利于企業(yè)人員內(nèi)部控制意識的提升。

（二）實現(xiàn)控制手段的具體化，降低企業(yè)風(fēng)險

企業(yè)內(nèi)部控制程序包含分析差異、衡量控制結(jié)果、采取補救措施。這三個方式與預(yù)算執(zhí)行環(huán)節(jié)的預(yù)算分析、預(yù)算控制、預(yù)算調(diào)整能很好融合（圖1）。企業(yè)在分析差異時，應(yīng)當(dāng)深入了解差異產(chǎn)生的原因，差異波動幅度。例如，企業(yè)產(chǎn)品的合格率未達(dá)標(biāo)，需要細(xì)化抽查原材料的質(zhì)量，企業(yè)是否有完善的原材料檢驗流程，供應(yīng)商資質(zhì)審核是否合規(guī)等相關(guān)環(huán)節(jié)，通過實際結(jié)果與控制標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行比較、計量偏離目標(biāo)的差異，針對問題尋找具體的控制手段，及時地調(diào)整預(yù)算，對內(nèi)部控制流程存在的缺陷采取補救或改善措施，可以有效規(guī)避企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險。

（三）利于綜合檢查評價，提升企業(yè)管理效率

內(nèi)部控制的有效運行需要定期進(jìn)行綜合檢查評價，包含全面性進(jìn)行評估以及整體性進(jìn)行評價。全面性要求對企業(yè)經(jīng)營環(huán)境、風(fēng)險體系、控制活動、信息與溝通以及內(nèi)部監(jiān)督等各項控制要素的有效性進(jìn)行評估。企業(yè)的控制活動不是孤立的，各職能部門作為企業(yè)經(jīng)營活動的組成部分，需要對企業(yè)的經(jīng)營結(jié)果負(fù)責(zé)。企業(yè)在進(jìn)行內(nèi)部控制活動時需要從整體出發(fā)，建立企業(yè)內(nèi)部控制制度。例如，公司內(nèi)部的機(jī)構(gòu)設(shè)置和職責(zé)分配時需要考慮制衡性，產(chǎn)品定價需要銷售部和市場部共同參與決策，公司重大業(yè)務(wù)和事項實行集體決策或聯(lián)簽制度。預(yù)算考核流程包含了預(yù)算指標(biāo)考核以及預(yù)算控制質(zhì)量考核，即需要評價各責(zé)任中心參與活動的完成情況以及完成質(zhì)量，并設(shè)立相應(yīng)的績效考核制度，激勵各責(zé)任中心的工作業(yè)績與企業(yè)的發(fā)展目標(biāo)相一致。由此可見，兩者的共同目標(biāo)都是為了提升資源的配置效率，確保企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)的實現(xiàn)。以全面預(yù)算為手段，對有限的資源進(jìn)行合理配置的管理活動能夠促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部控制制度的完善，提升企業(yè)管理效率。

三、以全面預(yù)算管理為基礎(chǔ)的內(nèi)部控制存在的問題

（一）預(yù)算編制教條化，指標(biāo)數(shù)據(jù)不具有參考性

預(yù)算編制作為全面預(yù)算管理的基礎(chǔ)環(huán)節(jié)，為企業(yè)的經(jīng)營活動提供方向。但目前大部分企業(yè)的預(yù)算編制教條化嚴(yán)重，預(yù)算指標(biāo)設(shè)置不合理，全員參與度低，預(yù)算編制工作流于形式。企業(yè)在進(jìn)行發(fā)展規(guī)劃時往往制定過高的目標(biāo)，部分企業(yè)存在預(yù)算指標(biāo)是自上而下的層層下發(fā)，子公司在編制預(yù)算時只能按照總部給出的目標(biāo)進(jìn)行數(shù)據(jù)拆解，預(yù)算編制成了數(shù)據(jù)拆解的紙面工作，業(yè)務(wù)部門不參與或較少參與，導(dǎo)致目標(biāo)與實際脫離。用脫離實際的指標(biāo)作為企業(yè)內(nèi)部控制的依據(jù)，將會相背而行，浪費企業(yè)資源，得不償失。

（二）預(yù)算考核制度與內(nèi)部控制制度相分離

預(yù)算考核制度的設(shè)立是以預(yù)算完成情況為核心設(shè)立的一套完整的考核流程，預(yù)算考核制度的確定可以強(qiáng)化各部門責(zé)任，提高預(yù)算管理對業(yè)務(wù)控制的能力，但企業(yè)在設(shè)立預(yù)算考核制度時往往與內(nèi)部控制制度相分離。內(nèi)部控制制度通常是在業(yè)務(wù)流程中設(shè)立控制程序，對實現(xiàn)業(yè)務(wù)結(jié)果的過程缺少監(jiān)督。例如，企業(yè)給銷售部門的考核指標(biāo)往往是銷售額的增長，市場份額的提升，銷售部門為了達(dá)成業(yè)務(wù)指標(biāo)可能會在年度末對分銷渠道進(jìn)行大量的壓貨，為了提升市場份額，違背公司的制度提高渠道的傭金比例。這些做法，可以在短期內(nèi)完成企業(yè)的業(yè)績考核指標(biāo)，但由此造成的企業(yè)應(yīng)收賬款逾期，費用投入超支卻因內(nèi)部控制制度監(jiān)管不到位而引起企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險的增加。

（三）預(yù)算執(zhí)行報告體系與內(nèi)部控制報告體系不關(guān)聯(lián)

預(yù)算編制給公司的經(jīng)營擬定了框架和方向，預(yù)算執(zhí)行是將規(guī)劃的指標(biāo)落實到每一個具體業(yè)務(wù)中。只有各部門真正地去執(zhí)行和跟進(jìn)預(yù)算指標(biāo)并形成規(guī)范的報告體系，才能達(dá)到預(yù)算編制的目的。企業(yè)在跟進(jìn)預(yù)算執(zhí)行過程中，對各部門存在的預(yù)算調(diào)整、預(yù)算責(zé)任體系、預(yù)算執(zhí)行授權(quán)審批等不合規(guī)之處進(jìn)行了風(fēng)險提示，但整個工作缺少完整的報告體系，使得企業(yè)的管理工作處于一個散點式的狀態(tài)。企業(yè)的內(nèi)部控制報告體系涉及公司經(jīng)營的各方面，預(yù)算執(zhí)行報告體系是內(nèi)部控制報告體系的一部分，為內(nèi)部控制報告體系的完善提供基礎(chǔ)保證。企業(yè)所有的內(nèi)部控制活動需要以報告形式體現(xiàn)出來，用于規(guī)范和指導(dǎo)經(jīng)營活動。預(yù)算報告體系的缺失和內(nèi)部控制報告的分離，使得兩套系統(tǒng)相互獨立，不利于資源合理利用。

四、實現(xiàn)以全面預(yù)算管理為基礎(chǔ)的內(nèi)部控制的措施

（一）預(yù)算編制切實落地，為內(nèi)部控制提供數(shù)據(jù)保證

企業(yè)開展預(yù)算編制工作要以實際業(yè)務(wù)為起點，做到全員參與，業(yè)務(wù)范圍全面覆蓋，管理流程全程跟蹤。預(yù)算編制工作開始前，企業(yè)各職能部門可以召開部門會議對預(yù)算信息進(jìn)行搜集，對關(guān)鍵業(yè)務(wù)的編制工作，必要時需要進(jìn)行跨部門的聯(lián)合討論或頭腦風(fēng)暴，以保證業(yè)務(wù)的規(guī)劃和指標(biāo)的設(shè)定具有有效性。企業(yè)在開展內(nèi)部控制時基于預(yù)算各環(huán)節(jié)設(shè)定的指標(biāo)進(jìn)行審核和監(jiān)督，企業(yè)的內(nèi)部環(huán)境建設(shè)為企業(yè)經(jīng)營發(fā)展提供基礎(chǔ)，各環(huán)節(jié)及時進(jìn)行風(fēng)險評估和考量，每項業(yè)務(wù)活動采取相應(yīng)的控制措施，各部門之間及時進(jìn)行信息溝通與傳遞，跨部門的內(nèi)部監(jiān)督建立體系制度，這些內(nèi)部控制要素要與預(yù)算管理切實結(jié)合，以保證內(nèi)部控制的有效性。

（二）健全考核制度，內(nèi)部監(jiān)督與考核兩手抓

健全考核制度，避免預(yù)算考核不嚴(yán)格、不合理和不到位情況。預(yù)算考核通過對預(yù)算完成結(jié)果進(jìn)行檢查、考核和評價，為企業(yè)實施獎懲和激勵提供依據(jù)。健全的預(yù)算考核制度能有效進(jìn)行激勵和約束，提高企業(yè)管理績效。例如對銷售部門的考核需要遵循目標(biāo)性原則，不僅要對銷售部門的收入指標(biāo)、市場份額指標(biāo)進(jìn)行考核，也要考慮根據(jù)銷售計劃確定的存貨量控制，客戶的應(yīng)收賬款管理和費用率管理，以確保業(yè)務(wù)部門在結(jié)合公司全局利益的情況下完成業(yè)務(wù)指標(biāo)。此外，在進(jìn)行考核時也需要明確“責(zé)、權(quán)、利”的分配，避免出現(xiàn)業(yè)務(wù)部門推諉的情況。預(yù)算考核與內(nèi)部控制要素的內(nèi)部監(jiān)督可以有效結(jié)合。內(nèi)部監(jiān)督是在日常監(jiān)督或?qū)ｍ棻O(jiān)督過程中對內(nèi)部控制中發(fā)現(xiàn)的控制缺陷進(jìn)行及時改進(jìn)，企業(yè)需要對日常經(jīng)營活動進(jìn)行常規(guī)性的監(jiān)督檢查，這些工作與預(yù)算考核項目的內(nèi)容可以很好地融合，并相互支持。專項監(jiān)督在公司的戰(zhàn)略發(fā)展、業(yè)務(wù)流程和組織架構(gòu)發(fā)生較大調(diào)整時對其進(jìn)行風(fēng)險評估，預(yù)算考核的分析報告可以提供全面的數(shù)據(jù)支持，充分發(fā)揮內(nèi)部監(jiān)督效力。

（三）完善信息化系統(tǒng)，以全面預(yù)算管理為平臺創(chuàng)新內(nèi)部控制

隨著信息化技術(shù)的發(fā)展，會計信息化的運用越來越受到企業(yè)的認(rèn)可。全面預(yù)算管理的信息化能幫助企業(yè)創(chuàng)新內(nèi)部控制。企業(yè)的預(yù)算編制、執(zhí)行、考核可以通過數(shù)據(jù)共享平臺進(jìn)行數(shù)據(jù)采集和傳輸。數(shù)據(jù)共享平臺實時搜集業(yè)務(wù)部門的反饋信息，調(diào)整計劃。各業(yè)務(wù)部門都能夠及時、準(zhǔn)確地獲取業(yè)務(wù)流程各環(huán)節(jié)的相關(guān)數(shù)據(jù)，進(jìn)行實時監(jiān)控。過去的內(nèi)部控制模式基本上是以規(guī)章、準(zhǔn)則的形式來約束和規(guī)范企業(yè)的管理活動，通過預(yù)算管理平臺的使用，可以將企業(yè)的內(nèi)部控制從被動實施轉(zhuǎn)換成主動參與，每個部門和人員以平臺信息為指導(dǎo)，以業(yè)務(wù)活動為基礎(chǔ)，積極參與到企業(yè)的內(nèi)部控制中。

結(jié)語

全面預(yù)算管理是企業(yè)內(nèi)部控制的重要組成部分，對企業(yè)的經(jīng)營管理改進(jìn)和經(jīng)濟(jì)效益提升具有重要影響。內(nèi)部控制是現(xiàn)代企業(yè)管理中重要的管理手段和工具，內(nèi)部控制的完善為企業(yè)的經(jīng)營發(fā)展提供了基礎(chǔ)保障。兩者的有效融合能夠提升企業(yè)的管理水平和經(jīng)營效率，增強(qiáng)企業(yè)的競爭力。