饒異慧 鄒滿群

（作者單位：中國水產(chǎn)科學(xué)研究院長江水產(chǎn)研究所）

一、前言

（一）內(nèi)部控制報(bào)告相關(guān)概念

內(nèi)部控制報(bào)告（下文簡(jiǎn)稱“內(nèi)控報(bào)告”）綜合反映了單位在一個(gè)會(huì)計(jì)年度內(nèi)部控制建設(shè)的整體情況，是行政事業(yè)單位依據(jù)《財(cái)政部關(guān)于全面推進(jìn)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)的指導(dǎo)意見》（下文簡(jiǎn)稱《意見》）和《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報(bào)告管理制度》（下文簡(jiǎn)稱《制度》）規(guī)定編制，能夠綜合反映本單位內(nèi)部控制建立與實(shí)施情況的總結(jié)性文件。內(nèi)控報(bào)告全面覆蓋了單位層面和業(yè)務(wù)層面各類經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)，可真實(shí)反映單位內(nèi)部控制的建立與實(shí)施情況，推動(dòng)事業(yè)單位內(nèi)部控制的進(jìn)一步建設(shè)。

（二）研究背景

自2017 年《制度》發(fā)布以來，事業(yè)單位內(nèi)控報(bào)告在內(nèi)容和格式上幾經(jīng)調(diào)整優(yōu)化，在內(nèi)容完整性、格式規(guī)范性、業(yè)務(wù)全面性、數(shù)據(jù)可靠性等方面得到了較大的提升。通過特制的內(nèi)部控制報(bào)告編報(bào)系統(tǒng)和相對(duì)統(tǒng)一的內(nèi)控報(bào)告格式，可實(shí)現(xiàn)單位管理層和內(nèi)部控制監(jiān)管部門對(duì)單位內(nèi)控建設(shè)情況在時(shí)間和不同主體之間進(jìn)行橫縱向比較，從而發(fā)現(xiàn)問題、分析問題、解決問題，推動(dòng)單位內(nèi)部控制財(cái)會(huì)監(jiān)督。

在內(nèi)容方面，報(bào)告已全面覆蓋單位層面和業(yè)務(wù)層面的各類經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)，同時(shí)突出單位的重點(diǎn)領(lǐng)域和關(guān)鍵崗位，能夠簡(jiǎn)潔、準(zhǔn)確地點(diǎn)出單位風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)[1]。在內(nèi)控報(bào)告數(shù)據(jù)基礎(chǔ)方面，事業(yè)單位已積累一定期限的內(nèi)控報(bào)告數(shù)據(jù)，可支持事業(yè)單位對(duì)本單位內(nèi)部控制情況進(jìn)行橫縱向比較分析。在內(nèi)控報(bào)告智能化方面，內(nèi)部控制報(bào)告填報(bào)系統(tǒng)已具備一定分析功能，可根據(jù)提交的基本內(nèi)部控制情況數(shù)據(jù)，突出顯示事業(yè)單位內(nèi)部控制問題。在基礎(chǔ)數(shù)據(jù)可靠性方面，內(nèi)控報(bào)告中的數(shù)據(jù)信息可通過同步上傳的附件資料進(jìn)行查驗(yàn)，其數(shù)據(jù)的真實(shí)性、客觀性具有較大保障。

（三）研究意義

本文從內(nèi)控報(bào)告出發(fā)，選取X 單位2018—2022 年度的內(nèi)控報(bào)告數(shù)據(jù)，對(duì)X 單位內(nèi)部控制情況進(jìn)行分析，推動(dòng)內(nèi)控報(bào)告“以評(píng)促建”，為X 單位下一步內(nèi)部控制建設(shè)提供方向，同時(shí)為事業(yè)單位挖掘內(nèi)控報(bào)告價(jià)值、積極開展內(nèi)控報(bào)告分析和評(píng)價(jià)結(jié)果應(yīng)用提供思路。

二、2018—2022 年度內(nèi)部控制報(bào)告變化

（一）增加政府會(huì)計(jì)改革情況和直達(dá)資金業(yè)務(wù)

逐步優(yōu)化內(nèi)部控制報(bào)告內(nèi)容，具體包括：一是在單位層面內(nèi)部控制建設(shè)情況中增加政府會(huì)計(jì)改革情況，對(duì)單位“是否執(zhí)行政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度”“是否按照政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度要求開展預(yù)算會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算”“是否對(duì)固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)計(jì)提折舊或攤銷”“是否對(duì)部門及所屬單位之間發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或事項(xiàng)在抵銷前進(jìn)行確認(rèn)”“是否統(tǒng)一賬簿”進(jìn)行了統(tǒng)計(jì)。二是在預(yù)算業(yè)務(wù)管理方面增加了直達(dá)資金業(yè)務(wù)，并增加了直達(dá)資金業(yè)務(wù)制度關(guān)鍵控制點(diǎn)[2]。

（二）簡(jiǎn)化了內(nèi)部控制制度執(zhí)行情況

2018 年內(nèi)部控制制度執(zhí)行情況涉及六大業(yè)務(wù)，共計(jì)22 項(xiàng)。2020 年內(nèi)部控制制度執(zhí)行情況簡(jiǎn)化至12 項(xiàng)，突出要點(diǎn)，極大減少了編制工作量。

三、X 單位內(nèi)部控制現(xiàn)狀與分析

（一）X 單位內(nèi)部控制基本情況

X 單位為一家三級(jí)預(yù)算事業(yè)單位，以提升科技自主創(chuàng)新能力和促進(jìn)產(chǎn)業(yè)發(fā)展為宗旨，著力解決漁業(yè)發(fā)展中關(guān)鍵重大科技問題。主要圍繞“生態(tài)、養(yǎng)殖、質(zhì)標(biāo)”三大領(lǐng)域，開展?jié)O業(yè)資源保護(hù)與利用、水生生物多樣性、漁業(yè)生態(tài)環(huán)境保護(hù)等方面的研究工作。X 單位無下設(shè)機(jī)構(gòu)，內(nèi)設(shè)辦公室、黨委辦公室、財(cái)務(wù)處、人事處、科技處、條件處等6 個(gè)管理機(jī)構(gòu)和7 個(gè)不同研究方向的業(yè)務(wù)研究室。

X 單位于2016 年成立了內(nèi)部控制領(lǐng)導(dǎo)小組和內(nèi)部控制工作小組，并于2020 年、2022 年對(duì)成員進(jìn)行了變更。內(nèi)部控制領(lǐng)導(dǎo)小組由單位領(lǐng)導(dǎo)班子成員組成，內(nèi)部控制工作小組獨(dú)立于單位職能部門，人員從各職能部門中選取形成。為解決內(nèi)部控制建設(shè)與評(píng)價(jià)監(jiān)督的崗位分離問題，內(nèi)部控制工作小組下設(shè)內(nèi)部控制建設(shè)小組和內(nèi)部控制評(píng)價(jià)監(jiān)督小組，分別由財(cái)務(wù)處和內(nèi)審部門牽頭組織相關(guān)工作的開展。

（二）X 單位內(nèi)部控制情況分析

1.對(duì)單位層面內(nèi)部控制情況分析

選擇X 單位2018—2022 年度內(nèi)部控制報(bào)告中的數(shù)據(jù)，整理得出X 單位2018—2022 年度內(nèi)部控制建設(shè)的通性問題（見表1）。

表1 2018—2022 年度內(nèi)部控制報(bào)告部分結(jié)論整理表

由表1 可知，X 單位內(nèi)部控制存在以下問題：一是長期未開展內(nèi)部控制專題培訓(xùn)[3]。內(nèi)部控制領(lǐng)導(dǎo)和工作小組人員發(fā)生了變更，但未系統(tǒng)開展內(nèi)部控制專題培訓(xùn)，內(nèi)部控制相關(guān)人員不能及時(shí)掌握最新的內(nèi)部控制要求，內(nèi)部控制工作宣傳力度不足。二是單位通常采用內(nèi)部自我評(píng)價(jià)的方式對(duì)本年度內(nèi)部控制情況進(jìn)行評(píng)價(jià)，但每年并未對(duì)單位內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估，未對(duì)單位管理風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行量化掌握。三是信息系統(tǒng)未全面覆蓋單位各經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，內(nèi)部控制管理智能化偏低。四是單位關(guān)鍵崗位未進(jìn)行定期輪崗或開展第三方審計(jì)工作。

2.對(duì)業(yè)務(wù)層面內(nèi)部控制情況分析

X 單位內(nèi)部控制管理文件主要由《內(nèi)部控制規(guī)程》（二零一六版）、《內(nèi)部控制規(guī)程》（二零二二版）和各部門印發(fā)的單位管理辦法組成。X 單位《內(nèi)部控制規(guī)程》分為總則、內(nèi)部控制機(jī)制建設(shè)、各類業(yè)務(wù)內(nèi)部控制、監(jiān)督檢查和自我評(píng)價(jià)措施、內(nèi)部控制實(shí)行法規(guī)規(guī)章及制度五大部分，其中各類業(yè)務(wù)內(nèi)部控制包括預(yù)算決算類、收支類、經(jīng)費(fèi)支出類、基本建設(shè)采購類、科研開發(fā)類項(xiàng)目管理類、人事管理類、國有資產(chǎn)監(jiān)管類、“三公”經(jīng)費(fèi)類八大業(yè)務(wù)，基本涵蓋了單位的各項(xiàng)工作。經(jīng)與內(nèi)部控制報(bào)告比對(duì)，《內(nèi)部控制規(guī)程》中部分業(yè)務(wù)事項(xiàng)仍未形成對(duì)應(yīng)流程圖，部分制度管控點(diǎn)未涉及，不能滿足單位內(nèi)部控制需求。經(jīng)對(duì)比，整理了X 單位需進(jìn)行更新業(yè)務(wù)的內(nèi)容，具體見X 單位規(guī)程擬更新內(nèi)容表（見表2）。

表2 X 單位規(guī)程擬更新內(nèi)容表

（三）X 單位下一步工作的幾點(diǎn)建議

1.定期開展內(nèi)部控制工作研討，加強(qiáng)內(nèi)部控制隊(duì)伍建設(shè)

內(nèi)部控制工作具有較強(qiáng)的綜合性，需要各部門人員共同梳理各業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)，商討制定符合單位情況的內(nèi)部控制流程。建議X 單位一是定期開展內(nèi)部控制工作研討，組織內(nèi)部控制人員主動(dòng)學(xué)習(xí)新政策新技術(shù)，鞏固內(nèi)部控制專業(yè)基礎(chǔ)，提高內(nèi)部控制人員綜合素質(zhì)，實(shí)現(xiàn)單位“要我內(nèi)控”向“我要內(nèi)控”的積極轉(zhuǎn)變。二是定期開展關(guān)鍵崗位人員交流輪崗，根據(jù)關(guān)鍵崗位建設(shè)人才梯隊(duì)和人才后備軍，合理配置人才資源，防范管理風(fēng)險(xiǎn)。

2.定期開展內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估

內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是內(nèi)部控制建設(shè)中重要的一環(huán)，是對(duì)單位風(fēng)險(xiǎn)的一個(gè)基本判斷。根據(jù)《意見》要求，單位每年至少需要開展一次內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估工作，用于單位各項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)進(jìn)行定量評(píng)估，且評(píng)估范圍應(yīng)覆蓋單位層面和業(yè)務(wù)層面，包含組織架構(gòu)、運(yùn)行機(jī)制、關(guān)鍵崗位、制度體系、信息系統(tǒng)、預(yù)算業(yè)務(wù)、收支業(yè)務(wù)、政府采購業(yè)務(wù)、國有資產(chǎn)業(yè)務(wù)、建設(shè)項(xiàng)目業(yè)務(wù)、合同業(yè)務(wù)等各方面內(nèi)容。

3.根據(jù)內(nèi)部控制報(bào)告的內(nèi)容補(bǔ)充修訂內(nèi)部控制規(guī)程

通過內(nèi)控報(bào)告中附件發(fā)現(xiàn)，單位制度和規(guī)程較多較雜，部分內(nèi)部控制環(huán)節(jié)控制點(diǎn)未納入制度（規(guī)程）內(nèi)容，部分制度制定時(shí)間較早、條款較舊、表述較為模糊，未能及時(shí)進(jìn)行修訂。建議X 單位重新梳理單位內(nèi)部控制規(guī)程和單位制度文件，對(duì)未進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管控和未梳理流程圖的業(yè)務(wù)內(nèi)容進(jìn)行更新和補(bǔ)充，并根據(jù)政策及時(shí)修訂單位管理制度，增強(qiáng)內(nèi)部控制管理文件的準(zhǔn)確性、全面性、可操作性，讓單位人員有章可循、有例可依[4]。

四、啟示

（一）單位應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注關(guān)鍵崗位人員風(fēng)險(xiǎn)

內(nèi)部控制關(guān)鍵崗位人員在內(nèi)部控制環(huán)節(jié)起著決定性作用，從風(fēng)險(xiǎn)控制方面來看，單位層面關(guān)鍵崗位人員方面存在較大的主觀風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)又因內(nèi)部控制關(guān)鍵崗位人員往往具備專業(yè)性強(qiáng)的特征，單位在關(guān)鍵崗位人員輪崗的實(shí)際操作方面存在一定困難。從內(nèi)控報(bào)告角度來看，單位需要針對(duì)內(nèi)控關(guān)鍵崗位人員開展干部交流或定期輪崗，并對(duì)不具備輪崗條件的業(yè)務(wù)或崗位開展專項(xiàng)審計(jì)工作。內(nèi)部控制報(bào)告充分強(qiáng)調(diào)了應(yīng)關(guān)注并加強(qiáng)對(duì)關(guān)鍵崗位的風(fēng)險(xiǎn)控制。單位應(yīng)明確界定關(guān)鍵崗位的定義，并設(shè)置關(guān)鍵崗位人員交流輪崗制度，設(shè)計(jì)輪崗交流或內(nèi)部審計(jì)流程，嚴(yán)格控制關(guān)鍵崗位人員主觀風(fēng)險(xiǎn)。

（二）單位應(yīng)重視內(nèi)部控制報(bào)告的評(píng)價(jià)與分析作用

內(nèi)部控制報(bào)告是單位內(nèi)部控制情況的客觀、真實(shí)反映，其結(jié)果具有一定的使用價(jià)值[5]。單位應(yīng)重視內(nèi)部控制報(bào)告的評(píng)價(jià)與分析作用，實(shí)事求是反映內(nèi)控建設(shè)情況，按年度對(duì)內(nèi)部控制報(bào)告結(jié)果進(jìn)行分析，并對(duì)發(fā)現(xiàn)的問題進(jìn)行整改，進(jìn)一步加強(qiáng)單位內(nèi)部控制管理工作。

（三）單位可充分運(yùn)用內(nèi)部控制報(bào)告“以評(píng)促建”功能

內(nèi)部控制報(bào)告已充分梳理各單位層面和業(yè)務(wù)層面的基本內(nèi)部控制要求。事業(yè)單位在編制本單位內(nèi)部控制規(guī)程時(shí)，初期由于經(jīng)驗(yàn)不足、思慮不周等，規(guī)程可能存在內(nèi)容不完整、流程不明確、風(fēng)險(xiǎn)不具體等問題。內(nèi)部控制報(bào)告按照單位層面和業(yè)務(wù)層面兩部分，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)和具體業(yè)務(wù)進(jìn)行了梳理，也為事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)程的編制提供了思路。事業(yè)單位以內(nèi)部控制報(bào)告為依據(jù)，及時(shí)對(duì)本單位的內(nèi)部控制管理文件進(jìn)行補(bǔ)充和調(diào)整，形成“以評(píng)促建”的良好反饋。