李洪波

（新疆德信源稅務(wù)師事務(wù)所有限公司，烏魯木齊 838200）

引 言

為完善市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下的資本市場(chǎng)運(yùn)行，我國(guó)財(cái)政部對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)收入的確認(rèn)及企業(yè)納稅等方面做出了新的規(guī)定，同時(shí)也對(duì)企業(yè)各項(xiàng)工作的開展造成了一定的影響。新時(shí)代下，傳統(tǒng)的收入準(zhǔn)則已經(jīng)難以適應(yīng)當(dāng)前社會(huì)。對(duì)此，企業(yè)人員應(yīng)充分了解新收入準(zhǔn)則的各項(xiàng)政策，做好研究工作，深入了解新收入準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)收入確認(rèn)及納稅等方面的影響，進(jìn)而確保稅收的客觀性。

一、新收入準(zhǔn)則的主要改變

（一）修訂內(nèi)容的改變

我國(guó)現(xiàn)行的新收入準(zhǔn)則在內(nèi)容上規(guī)定：第一，由于現(xiàn)行收入與建造合同準(zhǔn)則的邊界較為模糊，會(huì)增加類似交易確認(rèn)方法及會(huì)計(jì)信息的模糊性，因此合并現(xiàn)行的收入與建造合同等準(zhǔn)則；第二，轉(zhuǎn)移產(chǎn)品的控制權(quán)與替代風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬，并作為新的收入確認(rèn)時(shí)間點(diǎn)，現(xiàn)行的收入準(zhǔn)則要求區(qū)分銷售的收入與勞務(wù)收入，不利于事務(wù)中的判斷；第三，對(duì)于包含了多種交易安排的合同，現(xiàn)行收入準(zhǔn)則的指引較為有限，難以滿足當(dāng)前會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的需要，為此要求會(huì)計(jì)在進(jìn)行處理時(shí)應(yīng)提供更為明確的指引；第四，對(duì)于具有特定交易的收入計(jì)量單位，如區(qū)分總額與凈額收入、帶有客戶額外購(gòu)買選擇權(quán)的銷售等方面的指引不明確，為此新收入準(zhǔn)則應(yīng)給出明確規(guī)定。

（二）與舊收入準(zhǔn)則的對(duì)比

與舊收入準(zhǔn)則相比，新收入準(zhǔn)則在收入計(jì)量理念等方面做出了較大的改變，也打破了物品與勞務(wù)的界限，拓寬了商品概念范圍，讓商品既可以包括實(shí)物，也可以包括服務(wù)，并引入了控制權(quán)轉(zhuǎn)移的概念，而且隨著落實(shí)范圍的不斷擴(kuò)大，在納稅方面也將會(huì)出現(xiàn)改變，將商品與合同作為關(guān)鍵性的內(nèi)容，并讓原有的收入準(zhǔn)則在對(duì)于復(fù)雜交易的指引上更具明確性，減少關(guān)于企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果及財(cái)務(wù)方面的損失，有助于提高企業(yè)會(huì)計(jì)在收入確認(rèn)方面的財(cái)務(wù)處理能力。同時(shí)，新收入準(zhǔn)則通過履約義務(wù)，要求企業(yè)應(yīng)根據(jù)交易過程，明確將產(chǎn)品價(jià)格分?jǐn)偟巾?xiàng)目分錄中，將交易項(xiàng)目進(jìn)行明確分類，并核對(duì)出相應(yīng)的收入，如客戶轉(zhuǎn)讓產(chǎn)品控制權(quán)、應(yīng)收款項(xiàng)、合同資產(chǎn)等財(cái)務(wù)信息，因此將會(huì)對(duì)企業(yè)的利潤(rùn)與相關(guān)財(cái)務(wù)指標(biāo)造成一定的影響。

二、新收入準(zhǔn)則下的會(huì)計(jì)收入確認(rèn)方法

在新收入準(zhǔn)則下，企業(yè)會(huì)計(jì)收入確認(rèn)中的識(shí)別合同應(yīng)包括口頭合同與書面合同等形式，這樣有利于在確認(rèn)合同時(shí)，履約方能夠有較為強(qiáng)烈的履約意愿，并遵守執(zhí)行合同的義務(wù)，只有在履約方有意愿執(zhí)行合同義務(wù)，并愿意履行合同效益時(shí)，該合同才能被確認(rèn)，并計(jì)入會(huì)計(jì)核算范圍。而識(shí)別履約義務(wù)這一概念在新收入準(zhǔn)則中也做出了明確的指示，合同履約義務(wù)屬于合同雙方，只有合同雙方執(zhí)行合同義務(wù)，才能獲得權(quán)利。同時(shí)，新收入準(zhǔn)則也要求在擁有可拆分業(yè)務(wù)或捆綁業(yè)務(wù)的情況下，企業(yè)對(duì)于所承諾的商品或服務(wù)應(yīng)進(jìn)行多方面的考量，讓其更為可視化與明確化。另外，還包括交易價(jià)格方面，新收入準(zhǔn)則認(rèn)為交易價(jià)格的確認(rèn)，如現(xiàn)金折扣、銷售折讓等，應(yīng)在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中做出不同的賬務(wù)處理，確保實(shí)現(xiàn)交易對(duì)價(jià)。

三、新收入準(zhǔn)則下對(duì)會(huì)計(jì)收入確認(rèn)與稅收的影響

（一）合同變更

新收入準(zhǔn)則在會(huì)計(jì)收入確認(rèn)方面更為注重法律屬性，原有收入準(zhǔn)則的各項(xiàng)規(guī)定條款也應(yīng)積極向新收入準(zhǔn)則進(jìn)行調(diào)整，做好調(diào)整工作，注重各類型合同的法律屬性及社會(huì)效益。而且站在會(huì)計(jì)信息立場(chǎng)上看，在合同進(jìn)行條款更改時(shí)，為了不影響合同的法律屬性，應(yīng)對(duì)合同標(biāo)注的價(jià)格變動(dòng)、商品關(guān)系調(diào)整等方面進(jìn)行檢查，在出現(xiàn)合同內(nèi)容必須改動(dòng)的情況時(shí)，應(yīng)嚴(yán)格遵循相關(guān)修改原則，并預(yù)先制定修改意見，然后由合同雙方向企業(yè)管理者進(jìn)行報(bào)備，報(bào)備后再由合同雙方重新打印合同。在合同變更后的時(shí)間內(nèi)，合同依然具有法律效應(yīng)，且部分變更條款可以被補(bǔ)充進(jìn)原有內(nèi)容，不影響收入確認(rèn)的時(shí)間。而如果出現(xiàn)條款變更為獨(dú)立合同的情況，則收入確認(rèn)中就需要考慮獨(dú)立合同因素而進(jìn)行二次計(jì)算。

（二）收入確認(rèn)評(píng)估變化

新收入準(zhǔn)則規(guī)定，自合同簽訂開始，對(duì)于不符合規(guī)定的合同，企業(yè)需要重新核對(duì)，并做出一定的整改措施，確保擬定的合同合乎新準(zhǔn)則的各項(xiàng)規(guī)定，提高會(huì)計(jì)處理工作的有效性。而在繳納增值稅時(shí)，還應(yīng)使納稅時(shí)間與取得款項(xiàng)憑據(jù)的時(shí)間為同一天，對(duì)于先開具發(fā)票的增值稅的繳納，則應(yīng)調(diào)整到開具發(fā)票的日期，并注重價(jià)外費(fèi)用這一概念，特別是購(gòu)買方額外收取的手續(xù)費(fèi)、返還利潤(rùn)、違約金或賠償金等。銷售方在履行合同義務(wù)或?qū)⒖铐?xiàng)轉(zhuǎn)為營(yíng)業(yè)外收入后，則不需償還價(jià)外費(fèi)用，如定金、準(zhǔn)備金、保證金等。如果銷售方在履行了一部分合同義務(wù)后，受到另一方或不可抗因素的影響，難以按照原有協(xié)議履行合同時(shí)，則可不需繼續(xù)支付負(fù)債，并將價(jià)外費(fèi)用調(diào)整為計(jì)稅銷售額。

（三）收入確認(rèn)標(biāo)志變化

原有收入準(zhǔn)則并不具備明確的會(huì)計(jì)收入標(biāo)志，如產(chǎn)品控制權(quán)交易、風(fēng)險(xiǎn)交易等，標(biāo)志范圍較為寬泛，因此會(huì)計(jì)工作難度較大，在計(jì)量工作中難以把控精準(zhǔn)性。而相比原有收入準(zhǔn)則，新收入準(zhǔn)則的收入確認(rèn)擁有恒定的標(biāo)準(zhǔn)，在變更收入確認(rèn)標(biāo)志后，不僅可以讓收入確認(rèn)擁有更為明確的劃分，還可以通過各類商務(wù)程序與法律法規(guī)，更明確地實(shí)現(xiàn)具體事項(xiàng)的目標(biāo)，讓會(huì)計(jì)人員可以更明確清晰地進(jìn)行收入確認(rèn)工作，減少計(jì)量模糊情況。但由于部分企業(yè)在運(yùn)營(yíng)過程中會(huì)出現(xiàn)稅收問題，產(chǎn)品控制權(quán)在表現(xiàn)形式上有所區(qū)別，導(dǎo)致企業(yè)納稅的安全性與可靠性有所降低。因此，會(huì)計(jì)人員需要結(jié)合實(shí)際情況制定相應(yīng)的解決方案，全面分析產(chǎn)品的所有權(quán)與控制權(quán)，確保稅收工作的合理性。為此，對(duì)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷力也提出了更高的要求標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)在合同要素齊全且符合相關(guān)法律規(guī)定的情況下，完成收入確認(rèn)工作。

（四）收入確認(rèn)模式變化

在新收入準(zhǔn)則下，企業(yè)應(yīng)提前安排會(huì)計(jì)人員對(duì)合同賬款進(jìn)行分析，特別是在確認(rèn)銷售行為后，并且要及時(shí)了解新收入準(zhǔn)則中的具體規(guī)定，如果出現(xiàn)不符合規(guī)定的情況，應(yīng)做好評(píng)估，且企業(yè)若對(duì)客戶的發(fā)貨地點(diǎn)、產(chǎn)品價(jià)格等內(nèi)容做出修改與調(diào)整，則應(yīng)在原有合同的基礎(chǔ)上另外簽訂一份補(bǔ)充銷售合同。原本的合同繼續(xù)保持效果，但需要終止合同，新的合同可以替代原有的合同，規(guī)范合同雙方的銷售行為，且在合同出具后，還應(yīng)出具一份獨(dú)立合同，嚴(yán)格標(biāo)明合同雙方需要履行的各項(xiàng)義務(wù)與程序，做好收入確認(rèn)，降低其他干擾因素的出現(xiàn)概率，確保合同履行的規(guī)范性，增強(qiáng)收入確認(rèn)工作的合理性。

（五）對(duì)收入確認(rèn)時(shí)間的影響

在稅法中，納稅的所得額是指完整納稅年度內(nèi)收入與成本費(fèi)用的差值，但在新收入準(zhǔn)則與原有收入準(zhǔn)則中，關(guān)于稅法對(duì)于收入與可扣除成本費(fèi)用的計(jì)算方式并不一致，為此也容易出現(xiàn)會(huì)計(jì)利潤(rùn)額存在區(qū)別的問題，而這些區(qū)別產(chǎn)生的最主要的原因是新收入準(zhǔn)則與稅法在收入確認(rèn)時(shí)間方面不一致。很多企業(yè)在遵守新收入準(zhǔn)則進(jìn)行收入確認(rèn)時(shí)，稅法卻并未確認(rèn)收入，導(dǎo)致企業(yè)需要進(jìn)行納稅額的調(diào)整。例如，采用委托銷售的方式進(jìn)行銷售，或通過買斷行為進(jìn)行銷售，以及發(fā)出商品后及時(shí)進(jìn)行確認(rèn)等，稅法與新收入準(zhǔn)則存在一定的出入，需要在收到銷售清單后才能進(jìn)行確認(rèn)，為此也增加了收入確認(rèn)時(shí)間的不確定性，企業(yè)會(huì)計(jì)工作者應(yīng)針對(duì)實(shí)際情況靈活做出調(diào)整。

（六）對(duì)增值稅的影響

新收入準(zhǔn)則對(duì)增值稅的納稅造成了一定的影響。首先，在合同變更過程中，由于合同雙方在對(duì)原合同范圍與價(jià)格做出調(diào)整后，增加了可明確區(qū)分商品與價(jià)格的條款，而新增合同的價(jià)款可反映出商品的售價(jià)，因此應(yīng)將新增合同轉(zhuǎn)變成單獨(dú)合同進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。如果合同變更不屬于這種類型，則應(yīng)終止原有合同，同時(shí)應(yīng)將原有合同尚未履行的部分與新合同進(jìn)行合并，共同參與會(huì)計(jì)處理。其次，在收入確認(rèn)中，企業(yè)應(yīng)考慮到收入轉(zhuǎn)回的情況，如果擁有較大融資成分的合同，則應(yīng)調(diào)整對(duì)價(jià)金額，充分反映貨幣的時(shí)間價(jià)值，企業(yè)會(huì)計(jì)工作者也應(yīng)確定非現(xiàn)金對(duì)價(jià)的確認(rèn)方法，同時(shí)應(yīng)確定付給客戶的商品或服務(wù)，如果存在商業(yè)目的相同的多種交易類型，則存在的各項(xiàng)交易可被視為同一交易合同。

（七）對(duì)所得稅的影響

新收入準(zhǔn)則認(rèn)為，企業(yè)凈利潤(rùn)是所得稅征收的基礎(chǔ)，企業(yè)所得稅在計(jì)算中應(yīng)遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制，減少不必要的稅會(huì)差異，這與舊收入準(zhǔn)則的描述是相一致的，且權(quán)責(zé)發(fā)生制也是舊收入準(zhǔn)則中計(jì)算企業(yè)所得稅的主要途徑。因此，收入準(zhǔn)則的改變對(duì)于企業(yè)所得稅的影響較小，企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，依然可把權(quán)責(zé)發(fā)生制當(dāng)作所得稅的核算方式。而在新收入準(zhǔn)則下，企業(yè)在核算所得稅的過程中，更應(yīng)注重權(quán)責(zé)發(fā)生制的可靠性與可比性原則，可以通過對(duì)納稅政策進(jìn)行一定的調(diào)整，結(jié)合新的會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則，制定更適應(yīng)新準(zhǔn)則的納稅籌劃方式。

四、新收入準(zhǔn)則的應(yīng)對(duì)思考

（一）創(chuàng)新稅收籌劃

一般來說，合同是收入確認(rèn)的基礎(chǔ)，合同的改變也會(huì)引起相關(guān)商品關(guān)系的改變。為此，會(huì)計(jì)收入確認(rèn)中應(yīng)根據(jù)新收入準(zhǔn)則的政策要求，確保原合同與變更合同之間相對(duì)獨(dú)立，降低相互之間的影響，如果原合同的部分條款能夠?qū)ψ兏鼦l款進(jìn)行補(bǔ)充，則可將原合同視為變更合同的一個(gè)組成部分，并對(duì)其進(jìn)行收入確認(rèn)。企業(yè)應(yīng)結(jié)合自身發(fā)展情況，確定企業(yè)需要繳納的增值稅、所得稅等稅務(wù)。例如，在企業(yè)需要開具發(fā)票時(shí)，可將產(chǎn)品交付給客戶，若該產(chǎn)品處于非完整狀態(tài)時(shí)，則應(yīng)將其視為兩份合同，分別進(jìn)行處理，而各項(xiàng)稅務(wù)也應(yīng)按照前后兩種銷售合同計(jì)算納稅金額，降低企業(yè)的納稅風(fēng)險(xiǎn)與減少各項(xiàng)不穩(wěn)定因素，從而更適應(yīng)新收入準(zhǔn)則帶來的影響。

（二）強(qiáng)化合約管理

企業(yè)為了應(yīng)對(duì)新收入準(zhǔn)則，還應(yīng)強(qiáng)化合約管理力度，并依據(jù)客戶的自身情況，調(diào)整相應(yīng)的管理措施，避免自身經(jīng)濟(jì)效益受到影響。例如：對(duì)優(yōu)質(zhì)客戶進(jìn)行銷售時(shí)，應(yīng)確定合約管理的收信時(shí)間，并保持與優(yōu)質(zhì)客戶的長(zhǎng)期合作，做好客戶的溝通與回訪工作；對(duì)普通客戶進(jìn)行銷售時(shí)，企業(yè)應(yīng)注重客戶對(duì)合約支付條款的履行程度，按時(shí)進(jìn)行資金回收工作，如短信提醒、微信提醒或聘請(qǐng)第三方機(jī)構(gòu)催收等，避免出現(xiàn)賬款延期處理的情況。這種針對(duì)客戶資質(zhì)及情況做出的判斷，企業(yè)應(yīng)調(diào)整合約管理方式，并確保管理工作的有效性，同時(shí)基層工作人員應(yīng)及時(shí)獲取到客戶的最新情況，從而制定出有效的合作或催繳措施，讓雙方保持最佳的聲譽(yù)與經(jīng)濟(jì)效益，為企業(yè)樹立更好的口碑，有效適應(yīng)收入準(zhǔn)則的改變。

（三）提高資金回籠效率

企業(yè)應(yīng)通過高效率的資金回籠，縮短回款時(shí)間，強(qiáng)化企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。當(dāng)企業(yè)受到多種因素影響時(shí)，資金回籠往往成為企業(yè)的重要問題，且客戶因素也是企業(yè)資金效益中的一項(xiàng)重要影響因素，因此企業(yè)應(yīng)督促工作人員以客戶為本的原則工作，為企業(yè)的外在形象及品牌形象等打好基礎(chǔ)，從而獲得更多的資源。例如，對(duì)于普通客戶，可強(qiáng)化資金回籠的監(jiān)督，當(dāng)出現(xiàn)回籠問題的苗頭時(shí)，企業(yè)應(yīng)立即解決，滿足生產(chǎn)要求；或是在企業(yè)進(jìn)行經(jīng)營(yíng)擴(kuò)充時(shí)，為了獲取到大量投資，緩解市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)壓力，企業(yè)應(yīng)創(chuàng)新監(jiān)管方式，充分利用合約管理的各項(xiàng)優(yōu)勢(shì)，同時(shí)企業(yè)也應(yīng)加強(qiáng)服務(wù)質(zhì)量，獲取到更高的客戶滿意度，為后續(xù)的資金回籠奠定基礎(chǔ)，提升經(jīng)濟(jì)效益。

（四）優(yōu)化產(chǎn)品交易流程

企業(yè)在產(chǎn)品交易中會(huì)涉及很多環(huán)節(jié)，為此企業(yè)應(yīng)確保管理人員具有大局觀，減少產(chǎn)品交易過程中出現(xiàn)的問題與經(jīng)濟(jì)損失。例如，在客戶收到產(chǎn)品后，企業(yè)應(yīng)督促其出具驗(yàn)收單據(jù)，并以驗(yàn)收單據(jù)為依據(jù)，記錄資金流動(dòng)情況，做好計(jì)量工作；同時(shí)，對(duì)于計(jì)量過程中出現(xiàn)的稅款，會(huì)計(jì)工作者也應(yīng)優(yōu)化收入確認(rèn)效率，并加快供應(yīng)速度，降低單次增值稅的額度。企業(yè)可運(yùn)用企業(yè)資源計(jì)劃（ERP）系統(tǒng)，結(jié)合信息技術(shù)優(yōu)勢(shì)，通過信息平臺(tái)提升自身運(yùn)行效率，減少運(yùn)行過程中的人為干擾；同時(shí)，客戶還可以通過該系統(tǒng)查詢到產(chǎn)品信息，并貫穿于整套交易流程，促進(jìn)企業(yè)管理能力的提升，實(shí)現(xiàn)企業(yè)現(xiàn)代化運(yùn)行的目標(biāo)。

（五）做好金額差異調(diào)整

在新收入準(zhǔn)則政策的實(shí)施下，企業(yè)為應(yīng)對(duì)新政策的調(diào)整，應(yīng)確保自身具備充足的資金來履行納稅義務(wù)。為此，企業(yè)的財(cái)務(wù)人員應(yīng)遵循新收入準(zhǔn)則的各項(xiàng)原則，準(zhǔn)確計(jì)算稅收金額。當(dāng)前，我國(guó)稅法要求企業(yè)應(yīng)在收入額中除去稅收入與虧損額度，并按照相應(yīng)比例繳納稅款。對(duì)此，企業(yè)應(yīng)明確會(huì)計(jì)收入確認(rèn)工作，確保收入確認(rèn)計(jì)量的準(zhǔn)確性，避免在確認(rèn)計(jì)量的過程中受到其他因素的影響，導(dǎo)致出現(xiàn)計(jì)量不準(zhǔn)確、重復(fù)計(jì)量、成本核算差錯(cuò)等情況，要全面區(qū)分銷售產(chǎn)品的性質(zhì)及要求，調(diào)整會(huì)計(jì)收入確認(rèn)方法，降低企業(yè)的各項(xiàng)涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

結(jié) 語

總而言之，在新收入準(zhǔn)則下，企業(yè)會(huì)計(jì)工作者應(yīng)遵循原有的基本法律要求，履行各項(xiàng)職能，合力達(dá)成會(huì)計(jì)目標(biāo)，同時(shí)通過創(chuàng)新稅收籌劃、強(qiáng)化合約管理、提高資金回籠效率、優(yōu)化產(chǎn)品交易流程等，將對(duì)會(huì)計(jì)收入確認(rèn)與稅收的影響轉(zhuǎn)變?yōu)闄C(jī)遇，遵守相關(guān)法律法規(guī)，幫助企業(yè)規(guī)避各項(xiàng)資金與法律風(fēng)險(xiǎn)，促進(jìn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的提升。