陳星潞 遼陽市交通運輸綜合行政執(zhí)法隊

引言

事業(yè)單位因其經(jīng)費來源的多元化、業(yè)務(wù)活動的多樣性而造成其財務(wù)處理的復(fù)雜性，尤其是在新的《政府會計制度》下，使事業(yè)單位財務(wù)處理變得更加困難。一是新老核算體系的銜接比較復(fù)雜，尤其是“非財政補貼結(jié)余”的銜接比較困難；二是在實施日常會計核算時，對往年的經(jīng)營活動進行調(diào)整有一定的困難；三是《本年盈余與預(yù)算差異調(diào)節(jié)表》的編制比較難。如何更好地與新的政府會計準(zhǔn)則相匹配，以更好地提高事業(yè)單位財務(wù)管理水平。

一、平行記賬的基本原理

《政府會計制度》要求單位對于納入預(yù)算管理的現(xiàn)金收支在采用財務(wù)核算的同時進行預(yù)算會計核算。平行記賬在一定程度上滿足了公共資金運行軌跡中，資金來源和資金使用中不同管理導(dǎo)向和技術(shù)的需求。平行記賬是在事業(yè)單位會計體系中采用的一種新核算方式，在新的機構(gòu)體系中，既要進行財務(wù)會計核算，也要進行預(yù)算會計核算。以前遇到這樣的情況，都是要把原始票據(jù)復(fù)制一份，然后再制作一份預(yù)算會計憑證，而現(xiàn)在，新的會計制度已經(jīng)不需要復(fù)印原始票據(jù)了。該模式既能真實地反映出事業(yè)單位的預(yù)算，也能準(zhǔn)確地反映事業(yè)單位的運營成本和資產(chǎn)狀況。簡言之，當(dāng)財務(wù)核算中出現(xiàn)現(xiàn)金交易時，即庫存現(xiàn)金、銀行存款、零余額賬戶用款限額或其他貨幣資金的增減變化時，預(yù)算會計應(yīng)當(dāng)對此進行會計處理。這體現(xiàn)了財務(wù)會計職能與預(yù)算會計職能之間的聯(lián)系，又適當(dāng)?shù)胤蛛x二者職能典型的特點，它在反映事業(yè)單位財政和預(yù)算執(zhí)行方面的信息時，無疑更加全面、準(zhǔn)確。

二、平行記賬的業(yè)務(wù)分類

在面對經(jīng)濟業(yè)務(wù)的賬務(wù)時，應(yīng)先判斷此項賬務(wù)是否為現(xiàn)金業(yè)務(wù)，如為現(xiàn)金業(yè)務(wù)，則應(yīng)據(jù)此判斷該賬務(wù)是否列入預(yù)算。當(dāng)發(fā)生經(jīng)濟交易時，面對會計做賬時，首先要判斷經(jīng)濟活動是否為現(xiàn)金或收支，若該經(jīng)濟活動為現(xiàn)金收支，則要判定是否列入預(yù)算的現(xiàn)金收支。

1.如果是列入預(yù)算的現(xiàn)金收支，通常與庫存現(xiàn)金、銀行存款、零余額用款額度、其他貨幣資金有關(guān)，總共有10 個收入科目和8 個費用科目，既要做會計憑證，又要做預(yù)算憑證，也就是平行記賬。

2.關(guān)于未列入預(yù)算的現(xiàn)金收支，有以下幾種常見情形：1）由于受托人的資金不是單位的資金，所以它的實際控制仍在原來的受托人手里，所以該筆資金的收支不納入本部門預(yù)算的資金；2）向國庫或財務(wù)賬戶上繳的資金，因為這些資金在上繳時即被確認為非本單位所有，而是被轉(zhuǎn)交給政府，因此不能被列入本部門的預(yù)算；3）暫時性的支付款項，所謂的暫時性支付，指的是保證金、指押金等資金，盡管資金流入，但暫時由本單位代為保管，這是一筆必須償還的資金，不會被列入部門預(yù)算；4）將與暫收暫付款項類似的其他單位轉(zhuǎn)撥款項，本單位在收到應(yīng)轉(zhuǎn)給其它單位的款項后，應(yīng)記入其他應(yīng)付款，不論從本單位轉(zhuǎn)入或從本單位轉(zhuǎn)出，均不作平行記賬處理。

3.在出現(xiàn)非收支業(yè)務(wù)時，例如提現(xiàn)、存現(xiàn)等，出納員將款項取出，轉(zhuǎn)為儲備現(xiàn)金，或者將存貨現(xiàn)金存入賬戶，實際上并沒有太大的改變，只是改變了資金的轉(zhuǎn)變方式，與正常業(yè)務(wù)的收支活動沒有任何關(guān)系。此外，例如員工出差借出現(xiàn)金也不是一項收支業(yè)務(wù)，而是在員工出差后到單位進行還款時，這時就是發(fā)生收支業(yè)務(wù)的時候了。如上述情形的非收支交易，只需財務(wù)會計做賬務(wù)處理。

4.如果發(fā)生非現(xiàn)金交易，通?？煞殖捎嬏嵴叟f或攤銷、按月預(yù)提租金、計提利息費用、資產(chǎn)盤盈盤虧等業(yè)務(wù)，也屬于財務(wù)核算，這種業(yè)務(wù)應(yīng)該這么理解，比如按月攤銷租金，當(dāng)按月攤銷時，只將待攤的租金轉(zhuǎn)入相應(yīng)的成本賬戶，即借入成本科目，貸待攤費用，這個過程沒有發(fā)生現(xiàn)金業(yè)務(wù)。預(yù)算什么時間進行支出，事實上，在應(yīng)交租金時，也就是支付全部房租，預(yù)算會計就已進行了平行記賬，一次性確認總的租金支付。因此，由于預(yù)算會計早就一次性對支出進行了確認，財務(wù)會計將每個月的待攤費用都變成了成本，那么，預(yù)算會計就不需要再進行重復(fù)平行記賬了。

5.根據(jù)有關(guān)規(guī)定，在事業(yè)單位內(nèi)部劃撥資金、預(yù)算收支結(jié)轉(zhuǎn)、分配等會計處理時，則應(yīng)該由預(yù)算會計做賬。

三、平行記賬的工作特點

平行記賬具有四個主要特征：功能雙重、針對性強、科目設(shè)置不同、收入核算不同。功能雙重是指以相同的會計信息體系為基礎(chǔ)，各自發(fā)揮各自的職能，從而減少了會計處理的難度。針對性強是指只有在現(xiàn)金和支出中才能進行平行記賬（納入預(yù)算管理），而在某些情況下，只需進行財務(wù)核算?？颇吭O(shè)置不同是因為新的系統(tǒng)取消了資產(chǎn)資金項目，并增加了資金結(jié)存項目，需要根據(jù)貨幣資金、財政應(yīng)返還額度、零余額賬戶使用額度三個明細項目進行核算。在事業(yè)單位的會計體系中，事業(yè)單位取得預(yù)算收入和支出時，借記應(yīng)分別資金結(jié)存科目、預(yù)算支出科目，貸記分為預(yù)算收入科目和資金結(jié)存科目。收入核算不同在于新的體系中設(shè)立了收入科目，并且在財政和預(yù)算兩個系統(tǒng)中，項目的設(shè)置基本上一一對應(yīng)。同時，事業(yè)單位會計制度還將債務(wù)預(yù)算收入科目增設(shè)于預(yù)算收入科目中，區(qū)分兩個體系中的收入要素。

四、平行記賬的重要意義

平行記賬應(yīng)用到會計核算以及財務(wù)工作中，以此平衡預(yù)算和財務(wù)會計的工作。在行政以及政府機構(gòu)單位中應(yīng)用平行記賬法，可以大大提升財務(wù)數(shù)據(jù)的全面性。

（一）平行記賬是《政府會計制度》改革的特有產(chǎn)物

事業(yè)單位實行經(jīng)濟管理政策中，財務(wù)會計與預(yù)算會計可有效被區(qū)分出來。財務(wù)會計使用權(quán)責(zé)發(fā)生制反映政府一段周期內(nèi)的狀態(tài)，預(yù)算會計使用收付實現(xiàn)制反映政府目前的狀況。平行記賬可有效為數(shù)據(jù)使用者提供更全面的數(shù)據(jù)內(nèi)容。因此，在事業(yè)單位的會計工作中，全面性的數(shù)據(jù)是反映政府實際的工作情況，給予廣大人民群眾以不斷發(fā)展信息的重要準(zhǔn)備。此外，雙報告可以使財務(wù)管理與預(yù)算管理分離，同時也能根據(jù)兩張報表的重疊點，反映出報表的真?zhèn)吻闆r，達成高效使用平行記賬的目標(biāo)。

（二）平行記賬發(fā)揮出了監(jiān)督與核算的職能

事業(yè)單位會計改革主要就是為了將會計主體的地位提升，并依據(jù)行政事業(yè)單位經(jīng)營情況，提升權(quán)責(zé)發(fā)生制的覆蓋面，會計的職能被有效凸顯出來。平行記賬正好解決了預(yù)算管理需求、政府運行成本情況以及編制權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財務(wù)報告的信息需求。反映行政事業(yè)單位中，政府對于會計工作人員的重視，提升會計核算與監(jiān)督能力。

五、事業(yè)單位平行記賬實務(wù)難點分析

（一）會計科目選擇容易出錯

采用平行記賬方法存在會計科目選擇容易出錯的問題。一方面，由于平行記賬中存在著大量的編制分錄，會計人員容易選錯會計科目，導(dǎo)致會計賬目出現(xiàn)差錯，從而影響了會計工作的質(zhì)量；另一方面，還需要對會計科目使用說明及實務(wù)操作的相關(guān)內(nèi)容作出進一步深入的研究與解讀，以厘清兩者的關(guān)系。

（二）以往年度的收支調(diào)節(jié)工作更加復(fù)雜和困難

對會計事務(wù)較為繁雜的事業(yè)單位，可以采用簡單的方式將“非財政撥款結(jié)余”進行銜接，但在銜接之后發(fā)生的以往年度項目則要進行分析，然后進行平行記賬。

事業(yè)單位從事專業(yè)業(yè)務(wù)活動所產(chǎn)生的收入與支出由于權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實現(xiàn)制下的記賬時間不一致，這就使平行記賬出現(xiàn)了判斷困難。比如，應(yīng)收、預(yù)收、應(yīng)付、預(yù)付等會計科目的確認與回收，不在同一年度需要調(diào)整以前年度結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余。

按照《預(yù)算法》，各單位的財務(wù)收支均按部門預(yù)算進行。因為在部門預(yù)算中，除財政資金以外，還有非財政專項資金，其他資金的收支，通常都是以非財政補助的形式存在。在現(xiàn)實工作中，單位人員經(jīng)費、部分公用經(jīng)費、項目經(jīng)費等都列入了財政預(yù)算內(nèi)，核算比較簡單，結(jié)余也比較小甚至是零，但其他的資金收支，比如涉及單位的存貨、銷售等成本核算，相應(yīng)的財務(wù)會計和預(yù)算會計就成為平行記賬的難題。

（三）會計信息系統(tǒng)的輔助核算難度大

事業(yè)單位會計信息體系的最大亮點在于新增了一些輔助核算功能，比如按照事業(yè)單位的具體情況，增加了部門核算、項目核算等輔助核算項目。當(dāng)建立了附屬賬戶或增加了自己的明細賬戶后，在填寫會計憑證時要選擇更多的項目，很可能會造成輔助項目的選擇錯誤。并且一旦被使用，會計人員不能將具體的項目進行刪除，仍然會導(dǎo)致新的選擇錯誤。

（四）本期盈余與預(yù)算結(jié)余差異表編制困難

平行記賬是否正確，必須通過編制今年的盈余和預(yù)算差額調(diào)整表來核實。編制完畢后，關(guān)于本期盈余和預(yù)算余額的差額，也要在會計主體的財務(wù)報表中說明。但在實際操作中，由于會計方法、會計軟件等因素的影響，導(dǎo)致年終報表中的會計數(shù)據(jù)存在較多的差異，從而影響到報表的準(zhǔn)確度和快速編制。

（五）會計人員工作效率較低

對列入部門預(yù)算的現(xiàn)金收支，必須采用平行記賬的方法，即在財務(wù)、預(yù)算兩方面分別進行賬務(wù)處理，既要按權(quán)責(zé)發(fā)生制編制財務(wù)會計分錄，也要根據(jù)收付實現(xiàn)制進行預(yù)算會計分錄。然而，就目前的行政事業(yè)單位而言，大部分的業(yè)務(wù)活動都屬于部門預(yù)算的現(xiàn)金收支，而其他的業(yè)務(wù)則占很少的比例，這就需要會計人員耗費更多的時間和精力進行“會計雙分錄”編制，使會計人員工作內(nèi)容增大，導(dǎo)致財務(wù)報表編制出現(xiàn)差錯，這不僅降低了會計人員的工作效率，還影響到會計人員工作的質(zhì)量。此外，在當(dāng)今信息技術(shù)飛速發(fā)展的今天，會計人員在運用平行記賬方法進行賬務(wù)處理時，未能充分運用現(xiàn)代信息技術(shù)提高工作效率，致使會計報表中的處理效果也不理想。

六、事業(yè)單位解決平行記賬難點的對策

（一）建立各會計科目的對應(yīng)關(guān)系

鑒于目前事業(yè)單位實行平行記賬方法時，存在著會計科目容易選錯的現(xiàn)象，需要厘清兩者的聯(lián)系，同時，要建立一個虛擬的會計科目體系，使會計人員對財務(wù)會計和預(yù)算會計各個方面的關(guān)系更為準(zhǔn)確地認識與掌握。例如，對于收入類的業(yè)務(wù)，事業(yè)單位可以在原有的財務(wù)體系中增加“財政撥款收入”，并將相應(yīng)的“財政撥款收入”與“財政撥款預(yù)算收入”相聯(lián)系，其余科目依此類推。通過建立這種“虛設(shè)”的會計核科目系統(tǒng)，可以為財務(wù)會計和預(yù)算會計的正確錄入提供科學(xué)的基礎(chǔ)，從而提高會計工作的效率和質(zhì)量。

（二）以往年度收支事項的調(diào)整

根據(jù)簡單的方法，在完成了預(yù)算會計，在以后的平行記賬中，要對上一年應(yīng)當(dāng)列入預(yù)算管理的項目進行預(yù)算結(jié)余的調(diào)整。調(diào)整要把握的基本原理是：在銜接期間沒有調(diào)整的科目，在銜接后出現(xiàn)了變動的，要進行預(yù)算會計的分析和調(diào)整。

比如，在2021 年之前的應(yīng)收賬款收回，應(yīng)收賬款的簡單方法不作調(diào)整，在銜接之前，如果借記“應(yīng)收賬款”貸記“應(yīng)繳財政款”，款項收回后轉(zhuǎn)入財政，在財政賬戶歸還后，財務(wù)會計與預(yù)算會計進行平行記賬。銜接之前，若已用自身的資金轉(zhuǎn)入財政，財政專戶亦已退回，收入亦已確認；但未收到的應(yīng)收款項，在合并時也沒有進行調(diào)整，在收到后要對“非財政撥款結(jié)余－年初余額調(diào)整”進行調(diào)整。

2021 年及以后的應(yīng)付職工薪酬、應(yīng)付賬款、其他應(yīng)付款，按簡單的計算方法不作調(diào)整，如果在銜接前已經(jīng)計入成本費用、固定資產(chǎn)，則按“非財政撥款結(jié)余－年初余額調(diào)整”進行調(diào)整，不再計入預(yù)算支出。

（三）簡化會計信息系統(tǒng)輔助核算功能

財務(wù)部門要與軟件研發(fā)機構(gòu)共同組織會計信息系統(tǒng)運行狀況問卷調(diào)查，總結(jié)處理系統(tǒng)中出現(xiàn)的問題，分析不常用的功能和模塊，并進行深入的系統(tǒng)應(yīng)用訓(xùn)練，持續(xù)完善會計信息系統(tǒng)；然后，對以往單獨制定的各個單位或部門的易混淆財務(wù)信息系統(tǒng)進行特征化設(shè)計。

（四）強化本期盈余與預(yù)算結(jié)余差異調(diào)節(jié)表編制要求

為了減少事業(yè)單位財務(wù)人員年終工作量，可以編制月度、季度差異調(diào)整表，對不同項目進行核對。在事業(yè)單位會計體系中的其他差別項沒有詳細規(guī)定，應(yīng)結(jié)合事業(yè)單位的特征，對差別項進行細化。對于同一種業(yè)務(wù)，必須在一份單據(jù)上進行平行記賬，以降低從會計信息系統(tǒng)中提取的差異性。比如，應(yīng)付員工的工資、工資的計算、社會保險的核定和社保的支付，都要用一份單據(jù)來進行處理。

（五）明確平行記賬方法的適用范圍，以期提升會計人員工作效率

要提高會計人員的工作效率，簡化會計人員的工作量，必須明確平行記賬的適用范圍，對現(xiàn)行的財務(wù)體系進行優(yōu)化，將“列入部門預(yù)算的現(xiàn)金收支”和“其他業(yè)務(wù)”兩個選項設(shè)置在財務(wù)系統(tǒng)的分類目錄中，使會計人員在編制完財務(wù)賬目后，選擇部門預(yù)算管理財務(wù)系統(tǒng)自動關(guān)聯(lián)出預(yù)算會計科目，從而產(chǎn)生相應(yīng)的會計分錄。

七、討論與總結(jié)

平行記賬對行政事業(yè)單位會計人員提出了更高的要求，要通過專項培訓(xùn)、自身學(xué)習(xí)等方式使其熟練掌握平行記賬的原理與方法，從而提升工作效率與質(zhì)量，為國有資產(chǎn)管理和預(yù)算管理提供財務(wù)支撐。另外，事業(yè)單位要對財務(wù)軟件進行進一步的優(yōu)化和改進，并在財務(wù)系統(tǒng)中實現(xiàn)對當(dāng)期收支差額和預(yù)算差額的自動調(diào)整，使財務(wù)人員能夠更好地檢驗?zāi)杲K財務(wù)會計與預(yù)算會計核算的正確性。

結(jié)語

總而言之，新《政府會計制度》的落實，對事業(yè)單位實行了財務(wù)會計核算和預(yù)算會計核算，并由此衍生出了一種新的會計處理方式——平行記賬。要保證事業(yè)單位平行記賬的順利實施，首先，要厘清平行記賬的適用范圍，可以采用羅列的方法來確定平行記賬的有關(guān)業(yè)務(wù)，并運用信息化的方法來降低會計人員的工作壓力；同時，也要對新《政府會計制度》進行深入的學(xué)習(xí)與分析，根據(jù)其中的內(nèi)容與要求，采取行之有效的對策，對現(xiàn)行的會計信息系統(tǒng)進行優(yōu)化，確保會計信息的正確傳遞，進而促進平行記賬工作的順利進行。