李梓菡

（英國卡迪夫大學(xué)商學(xué)院，英國 卡迪夫 CF103EU）

新制度主義組織趨同理論認(rèn)為，現(xiàn)代組織在形式與實踐上表現(xiàn)出極大的相似性，原因在于強制性同形、規(guī)范性同形和模仿性同形（DiMaggio等，1983）。強制性同形指組織所處環(huán)境施加的壓力導(dǎo)致的同形，規(guī)范性同形指規(guī)范性制度約束下造成的同形，而模仿性同形指按照其他組織的形式塑造自身產(chǎn)生的同形。企業(yè)稅收遵從①是企業(yè)服從稅收法律的規(guī)定所表現(xiàn)出的心理狀態(tài)，而稅收遵從度則是受該心理狀態(tài)影響產(chǎn)生的遵從程度。按照新制度主義組織趨同理論，企業(yè)是否稅收遵從若存在同形性屬于受到監(jiān)管壓力和稅法規(guī)范導(dǎo)致的強制性同形和規(guī)范性同形，而企業(yè)稅收遵從度的高低是否具有同形性則屬于模仿性同形的范疇。模仿性同形具有很強的公共政策意義，因為其會產(chǎn)生“乘數(shù)效應(yīng)”②。已有研究發(fā)現(xiàn)，管理層特征（李吉園等，2020）等企業(yè)內(nèi)部因素和稅務(wù)中介組織（張座銘等，2020）等外部因素均會影響企業(yè)的稅收遵從度。那么企業(yè)之間的稅收遵從度是否會相互影響？基于此，本文重點關(guān)注了企業(yè)的稅收遵從度是否具有模仿性同形以及經(jīng)濟(jì)不確定性是否增強了企業(yè)的模仿性同形現(xiàn)象，以期為增強企業(yè)稅收遵從度、提高稅收征管效率以及構(gòu)筑合作的稅收利益整體和助力忠誠型稅收遵從的實現(xiàn)提供理論支持和依據(jù)。

一、理論基礎(chǔ)與研究假設(shè)

從監(jiān)管層面看，市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展不斷創(chuàng)生新的業(yè)務(wù)形態(tài)，監(jiān)管部門需要根據(jù)新問題的出現(xiàn)調(diào)整監(jiān)管要求，完善稅收制度。從技術(shù)層面看，企業(yè)根據(jù)會計利潤經(jīng)相應(yīng)調(diào)整計算出應(yīng)納稅所得額，然后計算應(yīng)納稅額。無論是會計的成本費用類項目還是稅法中的相應(yīng)調(diào)整，企業(yè)均有相應(yīng)的裁量權(quán)。正如新制度主義組織趨同理論認(rèn)為“當(dāng)組織目標(biāo)不清晰時，當(dāng)組織中技術(shù)較為復(fù)雜時，組織會按照其他組織的形式進(jìn)行模仿，產(chǎn)生模仿性同形”。如果稅收遵從度存在模仿性同形，那么具體的模仿對象就值得進(jìn)行研究。DiMaggio等（1983）指出，組織通常會模仿更成功的組織或更具合法性的組織。相關(guān)的實證研究對此進(jìn)行了證實。吳蝶等（2021）發(fā)現(xiàn)企業(yè)本期的環(huán)境信息披露策略也會模仿上期行業(yè)中的領(lǐng)導(dǎo)企業(yè)。領(lǐng)導(dǎo)企業(yè)的行為通常被認(rèn)為是可靠的，企業(yè)在進(jìn)行稅務(wù)決策時，為了減少探索成本而選擇模仿領(lǐng)導(dǎo)企業(yè)是現(xiàn)實且理性的?；诖?，本文提出如下假設(shè)：

H1：企業(yè)本期稅收遵從度與上一期同行業(yè)領(lǐng)導(dǎo)企業(yè)稅收遵從度正相關(guān)。企業(yè)稅收遵從度模仿行業(yè)中的領(lǐng)導(dǎo)企業(yè)

不確定性是模仿性同形產(chǎn)生的巨大誘因。新制度主義組織趨同理論認(rèn)為，當(dāng)組織所在的環(huán)境不確定性提高時，以其他組織為參照建立自己的制度結(jié)構(gòu)的動機便會增強?，F(xiàn)有關(guān)于組織行為的研究證實了經(jīng)濟(jì)不確定性對模仿行為的正向調(diào)節(jié)作用（王疆，2014）。經(jīng)濟(jì)不確定性是企業(yè)在日常生產(chǎn)經(jīng)營中面臨的環(huán)境不確定性之一，面對銷售收入上下波動的風(fēng)險，企業(yè)對現(xiàn)金流的需求增加，企業(yè)的稅務(wù)決策會更加謹(jǐn)慎，此時模仿其他企業(yè)合法有效的稅務(wù)決策有助于獲取合法性的同時減少不確定性?；诖耍疚奶岢鋈缦录僭O(shè)：

H2：經(jīng)濟(jì)不確定性的提高增強了企業(yè)稅收遵從度的模仿性同形現(xiàn)象

二、研究設(shè)計

本文選取2017～2021年A股上市公司5年數(shù)據(jù)為研究樣本，企業(yè)數(shù)據(jù)來自國泰安（CSMAR）數(shù)據(jù)庫，剔除了金融保險類行業(yè)和數(shù)據(jù)存在缺失值的樣本、ST、*ST及PT樣本③。

對于假設(shè)1和假設(shè)2，本文采用更為穩(wěn)健的雙向固定效應(yīng)模型，參照吳蝶等（2021）的研究，構(gòu)造式（1）：

其中，TaxGapi，t為被解釋變量，Topi，t-1為解釋變量，Xi，t為控制變量，Year為時間效應(yīng)，Symbol為企業(yè)個體效應(yīng)。α為常數(shù)項，β為解釋變量的回歸系數(shù)，也是本模型關(guān)注的核心回歸系數(shù)，γ為控制變量的回歸系數(shù)，ε為殘差項。

被解釋變量（TaxGap）為稅收遵從度?，F(xiàn)有關(guān)于稅收遵從度的衡量指標(biāo)主要分為兩類：一類是直接測度指標(biāo)，包括納稅人補繳的稅款和稅務(wù)機關(guān)的納稅信用評級；另一類是間接測度指標(biāo)，即通過衡量稅收不遵從度反面推導(dǎo)稅收遵從度，包括賬面-應(yīng)稅收入差異和實際稅負(fù)率。直接測度指標(biāo)只能衡量企業(yè)是否進(jìn)行了稅收遵從，而對于企業(yè)稅收遵從的程度因其具有隱蔽性，直接測度指標(biāo)具有較大爭議。同時，基于數(shù)據(jù)的可得性本文采用間接測度指標(biāo)進(jìn)行衡量。Chan等（2010）的研究指出賬面-應(yīng)稅收入差異與稅務(wù)機關(guān)出具的審計調(diào)整額正相關(guān)，該指標(biāo)可以用來衡量企業(yè)稅收遵從度。借鑒陶東杰等（2019）的研究，主回歸中采用賬面-應(yīng)稅收入差異（TaxGap）④衡量稅收遵從度。該指標(biāo)越小，企業(yè)稅收遵從度越高。為了增強結(jié)論的可靠性，在穩(wěn)健性檢驗部分同時采用實際稅負(fù)率（TaxBearing）⑤衡量稅收遵從度。該指標(biāo)越大，企業(yè)稅收遵從度越高。

解釋變量為行業(yè)領(lǐng)導(dǎo)企業(yè)稅收遵從度（Top），采用同行業(yè)資產(chǎn)規(guī)模排名前20%的企業(yè)剔除本企業(yè)后的稅收遵從度平均值度量。本文用企業(yè)自身稅收遵從度與上一期模仿對象稅收遵從度之間的相關(guān)關(guān)系衡量模仿性同形現(xiàn)象。為了更清楚的說明模仿與被模仿的先后關(guān)系，本文對被解釋變量進(jìn)行了滯后一期的處理。

控制變量選取營業(yè)收入（Revenue）、經(jīng)營性現(xiàn)金凈流量（OpeCashFlow）、總資產(chǎn)凈利率（ROA）、資產(chǎn)負(fù)債率（AssetLia）、賬面市值比（BookToMarket）、非債務(wù)稅盾（NonDebtTaxShield）、總資產(chǎn)（LnAssets）、股權(quán)性質(zhì)（EquityNature）和是否經(jīng)四大審計（Big4）。同時，本文在模型中控制了個體和時間效應(yīng)。

對于假設(shè)2，本文加入交乘項構(gòu)造式（2）：

其中β1、β2、β3分別是相應(yīng)變量的回歸系數(shù)，本部分重點關(guān)注交乘項的回歸系數(shù)β3。EU為經(jīng)濟(jì)不確定性的代理變量，借鑒楊旭東（2018）的研究，該變量用企業(yè)近5年銷售收入的波動予以衡量，由于外界經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化會導(dǎo)致企業(yè)銷售收入發(fā)生波動，因此，用收入的波動可以衡量經(jīng)濟(jì)不確定性程度。值得注意的是，在企業(yè)銷售收入變化中，一部分是由自身穩(wěn)定增長所致，因此，本文采用回歸模型將穩(wěn)定增長的部分剔除，同時，經(jīng)行業(yè)調(diào)整之后得到企業(yè)面臨的經(jīng)濟(jì)不確定性。

三、實證結(jié)果分析

（一）企業(yè)稅收遵從度模仿對象分析

表1顯示企業(yè)本期稅收遵從度（Obey）與行業(yè)中領(lǐng)導(dǎo)企業(yè)上一期稅收遵從度（Topt-1）在1%的水平上顯著正相關(guān)，說明企業(yè)稅收遵從度模仿了行業(yè)中的領(lǐng)導(dǎo)企業(yè)，假設(shè)1得到支持。

表1 稅收遵從度模仿對象和回歸分析

（二）經(jīng)濟(jì)不確定性對企業(yè)稅收遵從度模仿同形現(xiàn)象的影響分析

表2匯報了當(dāng)企業(yè)稅收遵從度模仿行業(yè)中的領(lǐng)導(dǎo)企業(yè)時，Topt-1×EU系數(shù)為正且在1%的水平上顯著。這說明當(dāng)經(jīng)濟(jì)不確定性提高時，企業(yè)會增加對于領(lǐng)導(dǎo)企業(yè)稅收遵從度的模仿，企業(yè)的稅收遵從度模仿性同形現(xiàn)象增強。假設(shè)2得到支持。

表2 經(jīng)濟(jì)不確定性對企業(yè)模仿性同形現(xiàn)象的回歸分析

（三）穩(wěn)健性檢驗

為了增強結(jié)論的可靠性，本文進(jìn)行了穩(wěn)健性檢驗。一是更換稅收遵從度的衡量方式。借鑒張座銘等（2020）的計算方法，采用實際稅負(fù)率（TaxBearing）衡量企業(yè)的稅收遵從度。二是更換經(jīng)濟(jì)不確定性的衡量方式。借鑒Ghosh 等（2009）的研究，用經(jīng)濟(jì)動態(tài)性和經(jīng)濟(jì)豐富性兩個維度來衡量經(jīng)濟(jì)不確定性?；貧w結(jié)果與前文一致⑥。

四、內(nèi)部資源和外部環(huán)境分析

當(dāng)經(jīng)濟(jì)不確定時，企業(yè)內(nèi)部資源和能力的差異以及外部環(huán)境將進(jìn)一步影響企業(yè)間信息交流的可能性和模仿意愿，從而影響模仿性同形現(xiàn)象。因此，本文進(jìn)一步從企業(yè)內(nèi)部數(shù)字化水平和外部地區(qū)社會信任水平兩個角度進(jìn)行分析。

（一）企業(yè)內(nèi)部數(shù)字化水平的調(diào)節(jié)作用分析

企業(yè)內(nèi)部資源和能力的差異會影響企業(yè)間信息交流的可能性。數(shù)字化水平高的企業(yè)其數(shù)字抓取、數(shù)字處理和數(shù)字分析的能力通常較強，這充分優(yōu)化了企業(yè)與各利益相關(guān)者之間信息交流的方式，降低了信息不對稱的可能性。本部分將分樣本考察經(jīng)濟(jì)不確定性下，企業(yè)內(nèi)部數(shù)字化水平對稅收遵從度模仿性同形現(xiàn)象的影響。數(shù)字化水平參考陳慶江等（2021）的研究，采用爬蟲技術(shù)（Python）對年報進(jìn)行文本分析，用與數(shù)字化相關(guān)的關(guān)鍵詞⑦出現(xiàn)的頻數(shù)來衡量。回歸結(jié)果如表3列（1）～列（2）所示，數(shù)字化水平高的企業(yè)交乘項顯著為正，而在數(shù)字化水平低的企業(yè)中并不顯著。同時T檢驗結(jié)果顯示，兩組間系數(shù)差異顯著。綜上，高數(shù)字化水平企業(yè)在經(jīng)濟(jì)不確定時企業(yè)稅收遵從度模仿性同形現(xiàn)象更顯著。

表3 數(shù)字化水平和社會信任水平的調(diào)節(jié)作用分析

（二）企業(yè)外部地區(qū)社會信任水平的調(diào)節(jié)作用分析

社會信任增強了企業(yè)間的模仿意愿，為了探討經(jīng)濟(jì)不確定性下企業(yè)所處地區(qū)的社會信任水平是否對其稅收遵從度模仿性同形現(xiàn)象產(chǎn)生影響，本部分在前文的基礎(chǔ)上區(qū)分社會信任水平進(jìn)行了分樣本檢驗。社會信任水平的衡量參考潘臨等（2021）的研究采用中國城市商業(yè)信用環(huán)境指數(shù)⑧經(jīng)手工整理之后得到。分樣本回歸結(jié)果如表3列（3）～列（4）所示，高社會信任水平地區(qū)的企業(yè)交乘項顯著為正，而低社會信任水平地區(qū)的企業(yè)并不顯著。綜上所述，當(dāng)經(jīng)濟(jì)不確定時，社會信任水平增強了企業(yè)稅收遵從度的模仿性同形現(xiàn)象。

五、結(jié)論及建議

（一）研究結(jié)論

本文基于新制度主義組織趨同理論，采用雙向固定效應(yīng)模型對上市公司數(shù)據(jù)研究后發(fā)現(xiàn)，企業(yè)稅收遵從度會模仿同行業(yè)領(lǐng)導(dǎo)企業(yè)，存在模仿性同形現(xiàn)象。當(dāng)經(jīng)濟(jì)不確定性提高時，模仿性同形現(xiàn)象增強。這種現(xiàn)象在內(nèi)部數(shù)字化水平高的企業(yè)和外部社會信任感強的地區(qū)更加顯著。當(dāng)企業(yè)內(nèi)部數(shù)字化水平較高時，數(shù)字化產(chǎn)生的資源和能力的優(yōu)勢會提高經(jīng)濟(jì)不確定時企業(yè)間信息交流的可能性，稅收遵從度的模仿性同形現(xiàn)象更顯著。當(dāng)外部社會信任增強時，良好的營商環(huán)境會增強經(jīng)濟(jì)不確定時企業(yè)間模仿的意愿，稅收遵從度的模仿性同形現(xiàn)象更顯著。

（二）對策建議

1.加強“引領(lǐng)示范”提高稅收征管效率。研究發(fā)現(xiàn)，稅收遵從存在模仿性同形且通過模仿領(lǐng)導(dǎo)企業(yè)避免額外的監(jiān)管，模仿性同形的“乘數(shù)效應(yīng)”為稅務(wù)機關(guān)降低稅收征管成本、提高稅收征管效率提供了渠道。稅務(wù)機關(guān)應(yīng)該重點關(guān)注行業(yè)中的領(lǐng)導(dǎo)企業(yè)，動態(tài)更新領(lǐng)導(dǎo)企業(yè)名單，及時向社會通報領(lǐng)導(dǎo)企業(yè)紅黑榜，通過對領(lǐng)導(dǎo)企業(yè)的強監(jiān)管進(jìn)而影響行業(yè)整體的稅收遵從度。稅務(wù)機關(guān)應(yīng)該因地制宜，在領(lǐng)導(dǎo)企業(yè)中抓典型、樹先進(jìn)，完善稅收違法“黑名單”制度，發(fā)揮榜樣的力量，降低自身監(jiān)督成本的同時因勢利導(dǎo)督促全社會企業(yè)提高稅收遵從度。新冠肺炎疫情加大了經(jīng)濟(jì)不確定性程度，在此背景下，稅務(wù)機關(guān)更應(yīng)該分行業(yè)分區(qū)域建立健全稅收遵從紅黑榜，加大稅收不遵從行為懲戒力度，善用輿論的力量巧用“乘數(shù)效應(yīng)”“引領(lǐng)示范”提高稅收征管效率。

2.通過“數(shù)字化轉(zhuǎn)型”構(gòu)筑合作的稅收利益整體。研究表明經(jīng)濟(jì)不確定時，企業(yè)數(shù)字化水平的提高增強了稅收遵從度的模仿性同形現(xiàn)象。數(shù)字經(jīng)濟(jì)構(gòu)筑了社會萬物的新型生態(tài)關(guān)系，企業(yè)納稅人變成了“數(shù)據(jù)人”，其日常生產(chǎn)經(jīng)營，投資融資，戰(zhàn)略規(guī)劃與決策均經(jīng)過數(shù)據(jù)平臺被記錄和分析。企業(yè)根據(jù)數(shù)字化信息模仿領(lǐng)導(dǎo)企業(yè)，稅務(wù)機關(guān)也應(yīng)加強大數(shù)據(jù)稅收征管體系與企業(yè)數(shù)字化系統(tǒng)的融合，加強真實信息的實時共享，積極構(gòu)建稅務(wù)機關(guān)、納稅人以及第三方服務(wù)平臺信息共享、相互監(jiān)督、合作共贏的稅收利益整體。

3.構(gòu)建“社會信任”助力忠誠型稅收遵從的實現(xiàn)。研究表明經(jīng)濟(jì)不確定時，地區(qū)社會信任水平的提高增強了稅收遵從度的模仿性同形現(xiàn)象，因此，應(yīng)該發(fā)揮社會信任在稅收遵從過程中的輔助作用。首先，企業(yè)內(nèi)部要構(gòu)建誠實守信的公司治理體系，培育信任和諧的企業(yè)文化。其次，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)加速健全納稅信用評價體系?，F(xiàn)有納稅信用評價體系納稅信用采集途徑單一，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)該拓寬納稅信息的采集渠道，與銀行、海關(guān)和市場監(jiān)督管理局等部門搭建信用信息共享的云平臺，全面掌握納稅人的涉稅信息?，F(xiàn)有納稅信用評價數(shù)據(jù)滯后且結(jié)果半公開，稅務(wù)機關(guān)可引入納稅信用積分制度，供納稅人隨時查詢，同時提升納稅信用評價結(jié)果的公開性，展示納稅信用長期數(shù)據(jù)，建立納稅信用管理長效機制。最后，在全社會構(gòu)建信用征信聯(lián)動機制，引領(lǐng)示范全社會誠信建設(shè)。引入市場化、社會化的第三方信用評級機構(gòu)對企業(yè)和地區(qū)進(jìn)行信用評級，在全社會積極宣傳誠實守信的美德，創(chuàng)造良好的營商環(huán)境，助力企業(yè)從制度型稅收遵從和防衛(wèi)型稅收遵從到忠誠型稅收遵從的轉(zhuǎn)變。

① 相對于增值稅的嚴(yán)格以票計稅，企業(yè)對于企業(yè)所得稅具有一定的裁量權(quán)。因此，本文的稅收遵從指的是對企業(yè)所得稅的稅收遵從。

② 乘數(shù)效應(yīng)是指經(jīng)濟(jì)活動中變量小幅度的增減通過社會互動產(chǎn)生放大的連鎖反應(yīng)。

③ 所有連續(xù)變量均采用上下1%的縮尾處理，對所有標(biāo)準(zhǔn)誤進(jìn)行了公司個體層面的聚類。

④ TaxGap=[利潤總額-（所得稅費用-遞延所得稅費用）/年末所得稅率]/資產(chǎn)總額。

⑤ TaxBearing=所得稅費用/營業(yè)收入。

⑥ 限于篇幅所限，暫不進(jìn)行匯報，留存?zhèn)渌鳌?/p>

⑦ 與數(shù)字化相關(guān)的關(guān)鍵詞經(jīng)過查詢相關(guān)文獻(xiàn)、分析政府工作報告和權(quán)威媒體報告共確定了包括金融科技、機器學(xué)習(xí)、物聯(lián)網(wǎng)在內(nèi)的34個關(guān)鍵詞。

⑧ 中國城市商業(yè)信用環(huán)境指數(shù)取自中國城市商業(yè)環(huán)境指數(shù)官網(wǎng)（http：//www.chinacei.org）。