劉金星 謝金珊 賈天緣

（1.長春人文學(xué)院 2.東北師范大學(xué)）

中注協(xié)于2011年進(jìn)一步修訂執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度，以期通過實(shí)時(shí)對(duì)話的方式監(jiān)督事務(wù)所執(zhí)業(yè)過程以切實(shí)提升審計(jì)質(zhì)量。本文探討執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查對(duì)審計(jì)質(zhì)量的監(jiān)管效力及作用機(jī)制，并針對(duì)中注協(xié)監(jiān)管及事務(wù)所執(zhí)業(yè)提出行之有效的建議。

一、中注協(xié)執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查對(duì)審計(jì)質(zhì)量的監(jiān)管效力

中注協(xié)的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查能切實(shí)提升審計(jì)質(zhì)量。依據(jù)法律不完備理論，中注協(xié)作為注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)外部監(jiān)管機(jī)構(gòu)，能夠在缺乏法律強(qiáng)制規(guī)定的情況下有力監(jiān)督并進(jìn)一步減少審計(jì)市場中的違規(guī)行為，從而實(shí)現(xiàn)提升審計(jì)質(zhì)量這一監(jiān)管目的。由于中注協(xié)帶有半官方背景，具有較好的權(quán)威性和威懾力，其執(zhí)行的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查監(jiān)管能夠促使審計(jì)結(jié)果的優(yōu)化。這意味著該檢查程序會(huì)促使事務(wù)所和審計(jì)師執(zhí)行更為穩(wěn)健的審計(jì)，通過擴(kuò)大審計(jì)范圍、執(zhí)行更多的審計(jì)程序、搜集更多的審計(jì)證據(jù)等實(shí)現(xiàn)對(duì)潛在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的有效規(guī)避和防范，最終實(shí)現(xiàn)審計(jì)質(zhì)量的提升。

被執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查的事務(wù)所會(huì)面臨著更高的監(jiān)管壓力和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。具體來講，中注協(xié)在完成全部檢查程序后，會(huì)對(duì)存在問題的事務(wù)所和審計(jì)師視嚴(yán)重程度給予懲戒并要求其限期整改。故而接受執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查的事務(wù)所會(huì)感知到更高的懲戒壓力和風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)中注協(xié)會(huì)對(duì)外公布檢查情況，會(huì)受到投資者、媒體等的密切關(guān)注。被懲戒的事務(wù)所或?qū)徲?jì)師將會(huì)面臨著更高的聲譽(yù)損失，為避免聲譽(yù)受損、客戶大量流失等不良后果，事務(wù)所和審計(jì)師會(huì)在審計(jì)工作中投入更多時(shí)間和精力，謹(jǐn)慎工作以改進(jìn)審計(jì)質(zhì)量。

二、執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查提升審計(jì)質(zhì)量的作用機(jī)制

（一）執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查促使所內(nèi)審計(jì)師升級(jí)變更

執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查推動(dòng)事務(wù)所優(yōu)化內(nèi)部資源配置以提升審計(jì)質(zhì)量。我國大多數(shù)事務(wù)所與客戶之間的維系需要依托審計(jì)師的“個(gè)人關(guān)系”，審計(jì)師的社會(huì)資源在業(yè)務(wù)承接方面具有重要作用。審計(jì)師與事務(wù)所特殊的契約關(guān)系掣肘了事務(wù)所進(jìn)行內(nèi)部治理的進(jìn)程，只有面對(duì)監(jiān)管等重大外部檢查風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，事務(wù)所才有通過委派執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)更加豐富的審計(jì)師即所內(nèi)審計(jì)師升級(jí)變更來提升審計(jì)質(zhì)量的動(dòng)力。

行業(yè)檢查和聲譽(yù)機(jī)制的外部約束推動(dòng)所內(nèi)審計(jì)師升級(jí)變更。審計(jì)師是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的第一承擔(dān)人，事務(wù)所監(jiān)管審計(jì)師個(gè)人行為的動(dòng)機(jī)不強(qiáng)。只有面臨聲譽(yù)損毀的外部風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，事務(wù)所才更有可能整合內(nèi)部審計(jì)資源來規(guī)避現(xiàn)有業(yè)務(wù)潛在的風(fēng)險(xiǎn)。因此，被檢查事務(wù)所更有動(dòng)機(jī)進(jìn)行所內(nèi)審計(jì)師升級(jí)變更，以回應(yīng)執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查提出的完善和貫徹執(zhí)行質(zhì)量控制體系的要求。

（二）所內(nèi)審計(jì)師升級(jí)變更能夠提升審計(jì)質(zhì)量

中注協(xié)的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查的監(jiān)管重點(diǎn)是提升事務(wù)所從事的業(yè)務(wù)項(xiàng)目審計(jì)質(zhì)量水平，事務(wù)所在高標(biāo)準(zhǔn)的監(jiān)管要求下，有動(dòng)機(jī)和壓力通過有效的內(nèi)部控制程序和手段以降低監(jiān)管壓力和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，具體表現(xiàn)為通過所內(nèi)審計(jì)師升級(jí)變更達(dá)到執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查的要求。高質(zhì)量的審計(jì)師檢測出報(bào)表中錯(cuò)弊的可能性和可靠性會(huì)更高，審計(jì)師本身的勝任力、懷疑態(tài)度與技能對(duì)審計(jì)質(zhì)量有顯著的促進(jìn)作用。事務(wù)所會(huì)通過內(nèi)部調(diào)整即所內(nèi)審計(jì)師升級(jí)變更這一內(nèi)部控制手段實(shí)現(xiàn)審計(jì)質(zhì)量的提升。

（三）事務(wù)所規(guī)模及被審計(jì)客戶產(chǎn)權(quán)性質(zhì)的約束作用

大規(guī)模事務(wù)所更有動(dòng)機(jī)和能力在被檢查之后迅速做出審計(jì)師升級(jí)變更以提高審計(jì)質(zhì)量。一方面，出于維護(hù)審計(jì)聲譽(yù)的考慮，規(guī)模大的事務(wù)所對(duì)風(fēng)險(xiǎn)更為敏感，更有動(dòng)機(jī)去規(guī)范自身的行為，在經(jīng)歷執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查后更可能通過所內(nèi)審計(jì)師升級(jí)變更來主動(dòng)提升審計(jì)質(zhì)量；另一方面，規(guī)模大的事務(wù)所有較強(qiáng)的執(zhí)業(yè)能力，也具備更為完善和成熟的質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)和體系，可以高效率重新配置事務(wù)所內(nèi)部資源，快速實(shí)現(xiàn)審計(jì)師的升級(jí)變更。

相較于國有企業(yè)，事務(wù)所在被執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查后，更有可能為非國有企業(yè)進(jìn)行審計(jì)師的升級(jí)變更。由于國有企業(yè)會(huì)受到來自于國資委和監(jiān)管部門更加嚴(yán)苛的約束和關(guān)注，會(huì)計(jì)信息可能更為真實(shí)可靠，相對(duì)于國有企業(yè)，非國有企業(yè)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)更高，事務(wù)所為非國有企業(yè)升級(jí)變更審計(jì)師的意愿更強(qiáng)。

三、相關(guān)建議

基于以上研究可知，執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查促使事務(wù)所采取審計(jì)師升級(jí)變更來規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，大規(guī)模事務(wù)所更傾向于為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)高的非國有企業(yè)升級(jí)變更審計(jì)師以提升審計(jì)質(zhì)量。基于此，本文提出以下相關(guān)建議。

（一）對(duì)于中注協(xié)的相關(guān)建議

第一，中注協(xié)應(yīng)強(qiáng)化執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查的力度和專業(yè)性。目前中注協(xié)所執(zhí)行的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查對(duì)象每年數(shù)量十分有限，這使得執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查所發(fā)揮的監(jiān)管作用缺乏對(duì)審計(jì)市場總體的影響力,將檢查范圍進(jìn)一步覆蓋到更多的會(huì)計(jì)師事務(wù)所十分必要。此外，中注協(xié)應(yīng)提升檢查隊(duì)伍的專業(yè)性，避免獨(dú)立性欠缺、檢查結(jié)果存疑的問題，更好地實(shí)現(xiàn)執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查的目的。

第二，中注協(xié)應(yīng)加大懲戒力度，提高違規(guī)成本。中注協(xié)應(yīng)更充分利用執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查結(jié)果，同時(shí)參考行政處罰條例，修訂相關(guān)的懲戒制度，逐步加大對(duì)事務(wù)所不合規(guī)操作的懲戒力度，通過嚴(yán)厲公正的懲罰及審計(jì)結(jié)果的透明化起到對(duì)全部會(huì)計(jì)師事務(wù)所的有效震懾作用，促使事務(wù)所自覺提供高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)。

（二）對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的相關(guān)意義

第一，上市公司應(yīng)當(dāng)重視執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查。為避免未來的經(jīng)濟(jì)利益和職業(yè)聲譽(yù)受損，在面對(duì)執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查的嚴(yán)格要求下，事務(wù)所應(yīng)致力于更加積極主動(dòng)地采取措施去降低潛在的聲譽(yù)和懲戒風(fēng)險(xiǎn)，這不僅要求事務(wù)所在態(tài)度上重視審計(jì)質(zhì)量，更重要的是需要事務(wù)所在實(shí)踐中積極回應(yīng)監(jiān)管要求，切實(shí)提升審計(jì)質(zhì)量。

第二，大規(guī)模事務(wù)所可通過審計(jì)師升級(jí)變更提高審計(jì)質(zhì)量。特別是針對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)更高的非國有企業(yè)，需要合理調(diào)配事務(wù)所整體的審計(jì)師資源以提升審計(jì)質(zhì)量。執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查有助于事務(wù)所完善和落實(shí)事務(wù)所內(nèi)部質(zhì)量控制及風(fēng)險(xiǎn)管理體系，主動(dòng)提高審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)。事務(wù)所需要實(shí)現(xiàn)資源的最優(yōu)配置，保證事務(wù)所未來的長久發(fā)展及“做大做強(qiáng)”。