張振遠(yuǎn)

目前在政府部門(mén)會(huì)計(jì)核算中，普遍采用的仍然是收付實(shí)現(xiàn)制，盡管能夠直觀地體現(xiàn)預(yù)算執(zhí)行情況，但是卻不能及時(shí)、清晰、全面地展現(xiàn)出資產(chǎn)負(fù)債情況，一定程度上制約了財(cái)政預(yù)算管理質(zhì)量。公路部門(mén)作為事關(guān)民生的重要部門(mén)，加強(qiáng)會(huì)計(jì)核算、保證經(jīng)濟(jì)效益至關(guān)重要。在會(huì)計(jì)制度改革的背景下，分析探討會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)把握的關(guān)鍵性問(wèn)題，能有效提高公路部門(mén)會(huì)計(jì)核算水平，促進(jìn)公路事業(yè)健康持續(xù)發(fā)展。

公路部門(mén)會(huì)計(jì)核算的范圍

公路用地。根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，土地使用權(quán)屬于無(wú)形資產(chǎn)。土地使用權(quán)用于自行開(kāi)發(fā)建造廠房等自用地上建筑物時(shí)，土地使用權(quán)的賬面價(jià)值不與地上建筑物合并計(jì)算其成本，而仍作為無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行核算。可以允許土地使用權(quán)作為公共基礎(chǔ)設(shè)施入賬，但必須明確標(biāo)識(shí)，且不能折舊。

公路構(gòu)造物。公路構(gòu)造物主要包括路基、橋梁、涵洞、隧道等，這些都是公路公共基礎(chǔ)設(shè)施的重要組成部分。在核算過(guò)程中，公路改擴(kuò)建工程等后續(xù)支出納入公路公共基礎(chǔ)設(shè)施核算，日常養(yǎng)護(hù)和維修費(fèi)用納入當(dāng)期成本核算。

公路設(shè)施及設(shè)備。公路設(shè)施主要有警告標(biāo)志和隔音屏障等，它們的存在是為了保證駕駛員安全和公共基礎(chǔ)設(shè)施完善。安全設(shè)備和公路有不同的功能和不同的使用壽命，需要仔細(xì)核算、分別折舊。照明設(shè)備和其他電氣設(shè)備主要服務(wù)于公路的運(yùn)行，需要單獨(dú)的成本。因此，它們不能作為公共基礎(chǔ)設(shè)施進(jìn)行核算，應(yīng)單獨(dú)管理并作為固定資產(chǎn)進(jìn)行處理。

新會(huì)計(jì)制度下公路部門(mén)會(huì)計(jì)核算存在的問(wèn)題

核算主體確定困難。自新國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算體系出臺(tái)后，公共道路基礎(chǔ)設(shè)施已納入國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算，文件進(jìn)一步明確了公共道路基礎(chǔ)設(shè)施的核算主體，指出負(fù)責(zé)運(yùn)營(yíng)和維護(hù)的單位應(yīng)該是公共基礎(chǔ)設(shè)施的核算主體。主要原因是公路的業(yè)務(wù)主體和管理主體不同，涉及不同領(lǐng)域、不同級(jí)別的政府部門(mén)，如果不厘清主體職責(zé)，就無(wú)法有效進(jìn)行管理。

初始計(jì)量難以掌控。有些公共道路基礎(chǔ)設(shè)施的竣工時(shí)間接近《基本建設(shè)財(cái)務(wù)規(guī)則》頒布的時(shí)間，這就導(dǎo)致了公共道路基礎(chǔ)設(shè)施初始登記的差異。從資產(chǎn)評(píng)估方面來(lái)看，由于目前公共基礎(chǔ)設(shè)施沒(méi)有統(tǒng)一技術(shù)參數(shù)，要由相關(guān)人員人為進(jìn)行評(píng)估，這就加大了施工難度，降低了工作效率。在重置價(jià)值方面，公共道路基礎(chǔ)設(shè)施的建設(shè)周期相對(duì)較長(zhǎng)，很難找到類似對(duì)象，所以在重置價(jià)值時(shí)缺乏可比性。

后續(xù)計(jì)量把握不佳。在實(shí)踐中，錯(cuò)誤的估價(jià)會(huì)引發(fā)對(duì)人們道路是否進(jìn)行折舊計(jì)算的關(guān)注?！秶?guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》第5條規(guī)定，對(duì)于定期維護(hù)的設(shè)備不應(yīng)計(jì)算折舊，但這一義務(wù)的范圍沒(méi)有明確規(guī)定，這很容易導(dǎo)致實(shí)踐中出現(xiàn)模棱兩可的情況。此外，樹(shù)木、花卉等植物在會(huì)計(jì)記錄中被列入三級(jí)科目，根據(jù)《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》第5條對(duì)生物資產(chǎn)的定義，它們是被視為公用事業(yè)生物資產(chǎn)附屬項(xiàng)目。然而，《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》第5條的文本中顯示，這些資產(chǎn)需要折舊，這與實(shí)際狀況不符，迫切需要解決。

新會(huì)計(jì)制度下公路部門(mén)會(huì)計(jì)核算的優(yōu)化措施

基于事實(shí)確認(rèn)核算主體。事實(shí)上，在公共道路基礎(chǔ)設(shè)施管理的過(guò)程中，由于受各種因素的影響，沒(méi)有明確劃分管理職責(zé)，導(dǎo)致出現(xiàn)了分屬不同管理部門(mén)的情況，造成這些部門(mén)在財(cái)務(wù)管理上出現(xiàn)問(wèn)題。政府對(duì)公共道路基礎(chǔ)設(shè)施的會(huì)計(jì)主體作了進(jìn)一步明確：對(duì)于符合條件的公共道路基礎(chǔ)設(shè)施，必須按照準(zhǔn)則的要求確定負(fù)責(zé)運(yùn)營(yíng)和維護(hù)的會(huì)計(jì)主體，確保不會(huì)出現(xiàn)遺漏、錯(cuò)誤的情況。監(jiān)管部門(mén)應(yīng)該發(fā)揮監(jiān)督作用，協(xié)助公共道路基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)的管理，最后實(shí)現(xiàn)提高其整體管理水平的目標(biāo)。

根據(jù)規(guī)定確認(rèn)計(jì)量基礎(chǔ)。根據(jù)財(cái)政部《關(guān)于進(jìn)一步做好政府新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系銜接和完善行政事業(yè)單位資產(chǎn)核算工作的通知》，確定存量公共基礎(chǔ)設(shè)施的報(bào)告價(jià)值主要有三種方式。一是根據(jù)現(xiàn)行政策法規(guī)，以工程造價(jià)為基礎(chǔ)，確定初始評(píng)估方法，確保初始工程造價(jià)信息的真實(shí)可靠性，避免出現(xiàn)缺損等情況。二是初始數(shù)據(jù)，其評(píng)估費(fèi)用可納入政府財(cái)政預(yù)算。最后是要綜合分析可能導(dǎo)致折舊的因素，并查看原始資料，保障公路公共基礎(chǔ)設(shè)施價(jià)值評(píng)估的有效性。

提升計(jì)量質(zhì)量。現(xiàn)行規(guī)則表明，如果公共道路想要得到永久維護(hù)，就必須遵照道路維護(hù)和折舊的規(guī)則開(kāi)展實(shí)際工作。在有關(guān)生物資產(chǎn)的標(biāo)準(zhǔn)中，植物被歸類為加工性生物資產(chǎn)，因此可以在賬目中增加分錄，并按照該規(guī)定進(jìn)行處理。對(duì)于公共道路基礎(chǔ)設(shè)施是否計(jì)提折舊的問(wèn)題，仍需要財(cái)政部門(mén)和交通工程部門(mén)進(jìn)行深入了解、溝通。

提高資產(chǎn)信息披露準(zhǔn)確程度?；谙嚓P(guān)規(guī)定，如果因?yàn)檎叟f信息不全，公路管理部門(mén)可以暫時(shí)減少信息披露，從而保證會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用的質(zhì)量和效率。但從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，公共會(huì)計(jì)部門(mén)應(yīng)不斷提高資產(chǎn)披露的準(zhǔn)確性，確保資源的合理配置和科學(xué)使用。這意味著需要交通管理部門(mén)和財(cái)政部門(mén)要加強(qiáng)對(duì)公共道路基礎(chǔ)設(shè)施的定期清查，制定可靠的資產(chǎn)清查制度，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則完成資產(chǎn)的折舊工作。

規(guī)避認(rèn)知偏差。公共道路基礎(chǔ)設(shè)施的后續(xù)支出主要包括修理和維護(hù)費(fèi)用以及更新和改進(jìn)費(fèi)用，更新和改進(jìn)費(fèi)用作為資本化費(fèi)用處理，修理和維護(hù)費(fèi)用作為支出處理。根據(jù)《公共部門(mén)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，與公共道路基礎(chǔ)設(shè)施后續(xù)支出相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益，歸屬于公共部門(mén)會(huì)計(jì)實(shí)體，這大大提高了對(duì)公共道路基礎(chǔ)設(shè)施價(jià)值評(píng)估的準(zhǔn)確性。與此同時(shí)，財(cái)政部和交通運(yùn)輸管理部應(yīng)進(jìn)一步明確資本化和資本化資金的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，避免審計(jì)人員在評(píng)價(jià)過(guò)程中出現(xiàn)認(rèn)知偏差，提高后續(xù)支出核算的準(zhǔn)確性和嚴(yán)謹(jǐn)性。

完善公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)管理制度。道路形式的公共基礎(chǔ)設(shè)施是公共總資產(chǎn)的重要組成部分，同時(shí)也是確保系統(tǒng)運(yùn)行和提供公共服務(wù)的重要基礎(chǔ)。因此應(yīng)該建立完善的道路資產(chǎn)管理制度，以確保財(cái)務(wù)報(bào)表獲取信息的完整性。除此之外，還應(yīng)理順公路管理部門(mén)和財(cái)務(wù)管理崗位之間的機(jī)制，方便對(duì)公共道路基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)進(jìn)行清查。

明確劃分管理主體責(zé)任。要明確好由不同公共機(jī)構(gòu)共同管理和維護(hù)的公共道路基礎(chǔ)設(shè)施，以及由公共機(jī)關(guān)、委托企業(yè)和道路運(yùn)輸經(jīng)營(yíng)者共同管理的公共道路基礎(chǔ)設(shè)施，分別進(jìn)行記賬，確保不出現(xiàn)差錯(cuò)。負(fù)責(zé)交通管理的單位應(yīng)以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為依據(jù)，結(jié)合現(xiàn)實(shí)及各單位實(shí)際情況，編制公共道路基礎(chǔ)設(shè)施清冊(cè)，要包括各項(xiàng)設(shè)施的建設(shè)期限、規(guī)模、資金來(lái)源、責(zé)任主體、竣工資料等。在編制工作完成后，相關(guān)部門(mén)可以計(jì)算出公共道路基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)的價(jià)值，制定有針對(duì)性的管理策略。

公路部門(mén)會(huì)計(jì)核算的發(fā)展為公共財(cái)政作出了巨大貢獻(xiàn)，對(duì)政府綜合財(cái)政信息系統(tǒng)的建設(shè)也有積極作用，相關(guān)人員要遵守會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，切實(shí)提升工作質(zhì)量和財(cái)務(wù)管理水平，為利用公共道路基礎(chǔ)設(shè)施為社會(huì)和公眾服務(wù)奠定堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)。