韓昊，崔婧

1.扶風縣審計局；2.南京審計大學

一、前言

水利部發(fā)布的2021年度《中國水資源公報》數(shù)據(jù)顯示，當年全國水資源總量為29638.2億立方米，全國用水總量為5920.2億立方米。我國雖然在水資源總量占有上排名靠前，但全國人均綜合用水量僅為419立方米，所以仍屬世界人均水資源貧乏的國家之一。水資源具有自然資源的公共屬性，但其非競爭性和非排他性在節(jié)水意識薄弱的社會環(huán)境下，用水主體只愿享受“用水”帶來的權(quán)利而不愿承擔“護水”的義務，最終只會導致“公地悲劇”。

在全球生態(tài)環(huán)境不斷惡化和我國水資源緊缺的背景下，我國部分省市曾在發(fā)展經(jīng)濟的過程中，以“綠水青山”為代價采取“先污染，后治理”的粗放發(fā)展模式，將工業(yè)廢水和生活污水直排入河，造成水質(zhì)下降甚至不達標的結(jié)果，最終留下了阻礙城鎮(zhèn)化高質(zhì)量發(fā)展的隱患。因此，以政府審計機關(guān)為主導開展水環(huán)境審計保障“水安全”的重要意義愈發(fā)明顯。

二、文獻綜述

我國學術(shù)界和實務界在自然資源審計發(fā)展的過程中，已對政府審計、水環(huán)境審計等方面內(nèi)容進行了較為廣泛、深入的探討：

一些學者認為水環(huán)境審計應以政府為主導：沈菊琴以太湖藍藻危機為例，在分析水環(huán)境責任審計理論時，認為水資源審計基于政府審計的權(quán)威性以及水域具有流域廣、公共性影響強等特點，應堅持以政府審計為主導；根據(jù)《審計署2008至2012年審計工作發(fā)展規(guī)劃》，姜克軍、劉迎祥結(jié)合一系列資源審計項目的基本情況，歸納了審計署在開展資源審計工作中著眼宏觀、以制度為本、從資金入手的特點和做法，認為我國資源審計處于起步階段，仍需加強資源審計的理論研究，在審計過程中不斷創(chuàng)新審計方法，對行業(yè)專家的建議和工作成果可以作為審計證據(jù)加以利用。

一些學者也對我國水環(huán)境審計的研究現(xiàn)狀進行了總體的評述及展望：唐洋、牛佳麗、董峰通過選取多方面的水環(huán)境審計研究成果進行評述，指出我國水環(huán)境審計評價體系的不完善降低了水環(huán)境審計的規(guī)范性與可比性，提出要具體的水環(huán)境審計工作中加快制定審計的執(zhí)行標準；洪宇、隋雪以18個省市開展用水安全重點審計的結(jié)果，分析認為水資源審計屬于“事后審計”，缺乏預警機制，建議建立資訊共享平臺完善信息結(jié)果披露制度，在節(jié)水政策和水域功能區(qū)保護方向上發(fā)展水環(huán)境審計；耿建新、李志堅通過整理審計署和地方審計機關(guān)發(fā)布審計公告的相關(guān)信息，認為未來在自然資源資產(chǎn)負債表編制不斷完善的趨勢下，預定標準和可計量事物的變化也會引起我國水資源審計的變化，并向更高層次發(fā)展。

三、水環(huán)境審計的內(nèi)容

（一）水環(huán)境審計的概念

“水環(huán)境審計”作為自然資源環(huán)境審計重要的分支內(nèi)容，其概念目前并沒有統(tǒng)一的定義。在當前資源環(huán)境審計定義的框架下，一般認為“水環(huán)境審計”以政府審計為主導，包括水環(huán)境保護和水污染防治兩個方面，國家審計機關(guān)依法對政府及相關(guān)主管部門和相關(guān)企業(yè)、事業(yè)單位，開展的與水環(huán)境有關(guān)的財政、財務收支及其相關(guān)管理活動的真實性、合法性和效益性，進行的審計監(jiān)督、評價活動。

（二）水環(huán)境審計的目標

通過水環(huán)境審計，揭示各涉水部門和企事業(yè)單位重點項目建設(shè)、大額資金使用、水費收繳等方面存在的突出問題和風險隱患，對審計查出問題能及時有效整改，解決水資源保護和污染防治過程中遇到的矛盾與困難，以落實責任督促涉水部門和企事業(yè)單位健全內(nèi)部控制制度，助推建立涉水領(lǐng)域預防腐敗的長效機制。

（三）水環(huán)境審計的范圍

1.貫徹執(zhí)行黨和國家以及各級政府涉水方面方針政策及決策部署情況

主要檢查涉水部門和企事業(yè)單位貫徹落實《中華人民共和國水法》《污水處理費征收使用管理辦法》等涉水領(lǐng)域經(jīng)濟方針政策及決策部署，以及推行“河長制”在水環(huán)境生態(tài)保護工作中，有關(guān)水資源保護制度在具體落實中存在的突出問題以及執(zhí)行效果情況。

2.重大經(jīng)濟事項的決策、執(zhí)行和效果情況

2022年1-5月，全國水利建設(shè)全面提速。水利部副部長劉偉平在水利部舉行的水利基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)進展和成效新聞發(fā)布會上表示，截至2022年7月底，我國新開工重大水利工程25項，在建水利項目達3.18萬個，投資規(guī)模1.7萬億元。

在重點工程建設(shè)項目方面。重點關(guān)注建設(shè)項目時執(zhí)行國家涉水行業(yè)指導性政策的正確性，建設(shè)項目決策流程、機制和招投標過程的合規(guī)性，以及已建成投用項目的效益性；在重大物資和服務采購方面。重點關(guān)注采購事項決策的可行性和采購過程的合規(guī)性；同時，著重取證領(lǐng)導干部及公職人員在水利項目建設(shè)、設(shè)備材料采購過程中，違規(guī)干預插手、以權(quán)謀私、利益輸送等線索和問題。

3.內(nèi)部控制制度的制定和執(zhí)行情況

在資金管理方面，關(guān)注涉水財政資金管理、使用、績效情況，以及是否以其他形式在涉水收費過程中截留水費以及公款私存、資金賬外循環(huán)等問題；在供水運營管理和水費收繳業(yè)務管理方面，注重核實運營數(shù)據(jù)的真實性，與財務數(shù)據(jù)的一致性；在信息化建設(shè)管理方面，關(guān)注供水企業(yè)和污水處理企業(yè)是否建立健全可靠的信息系統(tǒng)，以及是否存在重建設(shè)輕應用、利用率低等問題。

四、水環(huán)境審計的典型經(jīng)驗

（一）堅持依法審計、全面履職盡責

我國現(xiàn)行憲法于1982年公布施行，其中共有七個法條直接涉及審計，使審計監(jiān)督制度和審計機關(guān)的法律地位首次在憲法中得以明確。1994年《審計法》出臺后，《財政違法行為處罰處分條例》《審計法實施條例》等法律法規(guī)相繼發(fā)布，為審計事業(yè)在法制軌道上行穩(wěn)致遠奠定了基礎(chǔ)。在涉水領(lǐng)域國家審計方面，為解決法律在協(xié)調(diào)資源分配使用和公眾利益訴求的矛盾，我國為此制定了《中華人民共和國水法》《城市供水條例》《取水許可制度實施辦法》等法律和規(guī)章制度，來確保水資源獲取、利用、保護和污染防治方面的行政措施能夠取得實效。

（二）確立了領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計制度

自黨的十八大提出對領(lǐng)導干部實行自然資源資產(chǎn)離任審計以來，編制自然資源資產(chǎn)負債表成為一項新的研究課題，通過理論創(chuàng)新融合會計學專業(yè)里“資產(chǎn)負債表”的知識來豐富資源審計的審計方法，探索制定科學明確的具體指標，以核算賬戶的形式對被審計對象所在地域主要自然資源資產(chǎn)的存量及增減變化進行分類核算，使調(diào)查取證的數(shù)據(jù)更標準規(guī)范。2017年《領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計規(guī)定（試行）》發(fā)布后，標志著領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計將作為一項新的審計制度由試點階段成為常態(tài)化的制度性安排，督促領(lǐng)導干部在任時能夠真抓實干履職盡責，擔負起自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護的相關(guān)責任。

（三）全面深化涉水領(lǐng)域國家審計的內(nèi)容

1.全面推行“河長制”

2007年無錫太湖水域藍藻大量堆積、腐爛，造成了震驚全國的水源污染事件，為應對藍藻危機，無錫市委、市政府出臺有關(guān)河湖水質(zhì)管理的考核辦法，要求無錫市黨政領(lǐng)導擔任轄區(qū)內(nèi)河流的主要負責人，標志著“河長制”雛形的確立。2017年至2021年，河長制從推廣建立到效果的逐漸顯現(xiàn)，可以看到各地在河湖管理過程中都采取積極的舉措保障河湖環(huán)境的改善。2018年以來在河湖環(huán)境專項整治行動中成績顯著，通過審計要情、審計信息等方式對具有普遍性的問題和典型矛盾提出針對性審計建議，發(fā)揮審計在保障社會經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展中的關(guān)鍵作用。

2.信息技術(shù)方法的運用

在計算機技術(shù)快速發(fā)展的趨勢下，大數(shù)據(jù)、人工智能等信息技術(shù)在審計工作中的應用日益重要。資源環(huán)境審計專業(yè)性較強，特別是水域具有分布分散，跨域流動等特點，同時水資源相關(guān)數(shù)據(jù)進行標準化處理后存在難以確權(quán)的困難。開展水資源審計時，依托地理信息系統(tǒng)優(yōu)勢，運用arcgis、南方cass等軟件，結(jié)合遙感影像，通過GPS、GIS技術(shù)可以查核資料數(shù)據(jù)的準確性和可用性；運用大數(shù)據(jù)可以對內(nèi)部數(shù)據(jù)和外部數(shù)據(jù)、業(yè)務數(shù)據(jù)進行深入分析，對提高審計質(zhì)量效果十分顯著。

五、南盤江流域（樂業(yè)段）水資源保護和管理情況審計項目分析

（一）審計項目基本情況

根據(jù)樂業(yè)縣審計局公布的關(guān)于該項目審計報告內(nèi)容來看，審計組依據(jù)《審計法》和《審計署關(guān)于加強資源環(huán)境審計工作的建議》依法開展審計，被審計單位以樂業(yè)縣財政局和生態(tài)環(huán)境局等涉水領(lǐng)域相關(guān)部門為主，同時延伸審計了部分鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府，審計重點以水系環(huán)保資金的使用情況、河道生態(tài)治理以及“河長制”的落實情況為主。

（二）審計評價

通過審計調(diào)查，2017年-2019年凌云縣水文站對樂業(yè)縣轄區(qū)內(nèi)一級水功能區(qū)— —紅水河黔桂緩沖區(qū)進行檢測，水質(zhì)評價為Ⅱ類，2020年水質(zhì)監(jiān)測評價為Ⅲ類。審計組對被審計單位在清理整治江河湖庫“四亂”問題、“河長制”推進實施和生態(tài)環(huán)境綜合保護治理項目建設(shè)等方面采取措施，貫徹中央及自治區(qū)關(guān)于生態(tài)文明建設(shè)的決策部署情況和效果進行了評述。

（三）審計查出問題及建議

樂業(yè)縣政府在環(huán)境保護方面采取了積極措施，但審計仍發(fā)現(xiàn)了財務支付手續(xù)不齊全、網(wǎng)箱整治期間租賃業(yè)務未辦理政府采購手續(xù)以及專項資金未?？顚Ｓ玫葐栴}，審計組對問題涉及部門提出嚴格執(zhí)行國家相關(guān)法律法規(guī)、加強專項資金管理和使用和加強政府采購預算管理等針對性措施。

（四）項目分析

根據(jù)審計報告披露的信息可以看出，審計組對“河長制”推進實施情況有所關(guān)注，也重點審計了資金管理使用情況，但對資金使用的績效情況和污水處理費的征繳情況及其他涉水領(lǐng)域政策執(zhí)行情況沒有披露。結(jié)合基層審計機關(guān)工作的現(xiàn)實狀況，一方面審計組成員少，在較短的時限內(nèi)完成審計任務難以兼顧水環(huán)境審計的全部重點；另一方面，目前大多數(shù)審計人員缺乏專業(yè)背景，加之水環(huán)境審計制度尚不完善，審計人員在問題查處和定性階段仍面臨困難。

六、水環(huán)境審計的發(fā)展趨勢

（一）建立系統(tǒng)完整的水資源審計理論體系

自然資源審計作為新的審計類型，在發(fā)展過程中學習國外經(jīng)驗取得了一些成果，但相關(guān)研究比較分散，總體的理論框架缺乏系統(tǒng)性，尤其是涉水領(lǐng)域?qū)徲嫹矫娴闹T多問題還有待實踐的檢驗。因此，在研究型審計趨勢下開展自然資源環(huán)境審計，盡早搭建水環(huán)境審計的理論框架，明確其相關(guān)的概念及方向性的指導思想顯得尤為重要。在加快基本理論研究過程中，要重點探索設(shè)立水環(huán)境審計的審計標準，完善審計準則，規(guī)范審計人員的工作流程以防范審計風險，推動涉水領(lǐng)域國家審計事業(yè)的高質(zhì)量發(fā)展。

（二）涉水領(lǐng)域國家審計未來的發(fā)展方向是績效審計

在深化財政體制改革的背景下，加強涉水領(lǐng)域?qū)ｍ椯Y金的績效管理，首先要結(jié)合專項資金的分配用途、使用范圍及相關(guān)特點完善相應的管理辦法和資金績效評價細則，在資金使用的全過程實行規(guī)范化管理；其次，在資金全流程管理的績效評價方面，要關(guān)注資金分配、使用的合理性和有效性，評價資金使用結(jié)果的經(jīng)濟效益和社會效益。在涉水領(lǐng)域國家審計中把涉水專項資金績效管理情況納入審計方案并組織實施，推進績效審計的制度化，可以加強涉水主管部門的責任意識，為提高專項資金使用效益提供保障，對水資源保護來說具有重大的現(xiàn)實意義。

（三）未來資源環(huán)境審計需要注重人才培養(yǎng)，加強隊伍建設(shè)

目前我國審計機關(guān)人員雖然在規(guī)?？偭可弦淹黄剖f人，但基層審計機關(guān)干部在年齡結(jié)構(gòu)上老齡化明顯，在每年艱巨的審計項目計劃壓力下，審計力量依舊薄弱。打造高素質(zhì)審計人才隊伍，是審計事業(yè)發(fā)展最根本的動力因素。資源環(huán)境審計在理論持續(xù)創(chuàng)新完善的趨勢下，對審計人員的實務工作將有方向性的指導，同時對審計人員自身素質(zhì)也提出了更高的要求。國務院關(guān)于加強審計工作的意見中提出要積極推進審計職業(yè)化建設(shè)，通過與高校聯(lián)合培養(yǎng)和專項培訓等方式提升審計人員在資源審計方面的素養(yǎng)，以加強國家對涉水領(lǐng)域的審計監(jiān)督。