劉懷德（博士生導師），譚 雪（副教授）

會計計量是會計系統(tǒng)的核心職能。傳統(tǒng)的會計計量理論主要基于簡化的經(jīng)濟學和管理學理論假設(shè)，如市場主體具備完全的信息、無需交易成本等。事實上，企業(yè)所處的外部環(huán)境是一個復雜系統(tǒng)，企業(yè)本身是一個復雜組織，企業(yè)處理的交易和事項也是復雜事務(wù)。內(nèi)、外部的復雜性影響會計計量，進而影響會計工作質(zhì)量?；诖?，本文基于復雜性視角對會計計量問題進行探討。

一、會計計量需要面對復雜性

隨著時代發(fā)展、組織擴張，地球村落化，創(chuàng)新密集化，人類社會越來越體現(xiàn)出非線性、不確定性、脆弱性、復雜性特點，蝴蝶效應(yīng)、黑天鵝、灰犀牛等成為熱詞，事故、動蕩、顛覆等信息不斷涌現(xiàn)，現(xiàn)實社會由正常領(lǐng)域的事情與意想不到的事件（極端事件）構(gòu)成，在不確定性中尋找確定性成為人們內(nèi)心的呼喚。因此，“復雜”和“復雜性”越來越受到重視，已逐步發(fā)展成為一種思維方式，會計計量自然主動或者被動面對這種改變。

1.認識復雜性。復雜系統(tǒng)由多個個體成分或因子組成，它們聚集在一起會呈現(xiàn)出集體特征，這些集體特征通常不會出現(xiàn)在個體的特征里，也無法從個體特征中預測到。復雜系統(tǒng)具有開放性、自組織、非線性和涌現(xiàn)性等特點（韋斯特，2018），開放性指系統(tǒng)在適應(yīng)環(huán)境的過程中，自身發(fā)生結(jié)構(gòu)和行為方式從簡單到復雜的演變；自組織指主觀能動性與自我學習機制；非線性是系統(tǒng)無限多樣性、不可預測性和差異性的根本原因，是復雜性的主要根源；涌現(xiàn)性指系統(tǒng)屬性來自個體之間的互動，源自多段歷史時期的、多個層次的涌現(xiàn)現(xiàn)象。

復雜性理論把被經(jīng)典科學的簡化理性所排除的多樣性、無序性、個體性因素引入分析視野，借以研究能動系統(tǒng)的復雜的自組織問題（錢學森等，1990）。復雜性管理與傳統(tǒng)管理的核心差異，在思維模式上存在重大變化，從分割式思維轉(zhuǎn)變?yōu)橄到y(tǒng)性思維，賦予復合整體的概念：從注重組織個體發(fā)展，轉(zhuǎn)化為注重更大范圍的組織和環(huán)境發(fā)展；從注重事物的表面價值，轉(zhuǎn)化為注重潛在價值；從尋求一種解決問題的方式，轉(zhuǎn)化為采用多元化、創(chuàng)造性思維解決問題。

2.復雜性對會計計量的影響。會計計量的首要目的是向服務(wù)對象提供有助于經(jīng)濟決策和反映受托責任的會計信息，包括受托責任評價職能、經(jīng)濟利益分配職能、投資信貸決策功能等三大職能。決策有用性是會計信息的基本屬性。除了對微觀主體的決策影響，會計信息具有明顯的宏觀經(jīng)濟后果。Zeff（1978，2005）認為，以市價為基準的會計報告會對投資者產(chǎn)生信息誤導，助推了20世紀30年代的經(jīng)濟大蕭條，而以攤余成本為基準的報告延遲了80年代儲貸危機的發(fā)生，因其虛假的業(yè)績和財務(wù)狀況誤導了投資者的判斷。

企業(yè)所處的環(huán)境，不管是平穩(wěn)或動蕩的大環(huán)境，還是持續(xù)經(jīng)營或即將清算的小環(huán)境，都直接關(guān)系到幣值穩(wěn)定、會計分期與持續(xù)經(jīng)營假設(shè)，進而影響到會計計量。例如，1979年美國通貨膨脹嚴重之時，《美國財務(wù)會計準則公告第33號——財務(wù)報告和物價變動》（SFAS33）提出了兩點要求，一是按物價指數(shù)重估資產(chǎn)賬面價值，二是補充披露非金融資產(chǎn)的現(xiàn)行成本。2007年美國次貸危機后，房地美、房利美等大型企業(yè)陷入巨額虧損而申請破產(chǎn)保護，金融機構(gòu)由此遭受較大損失，美國國會、總統(tǒng)等要求重新審視公允價值計量等會計計量的合理性。

企業(yè)本身就是復雜的系統(tǒng)，同時也是社會系統(tǒng)的一個主體、社會網(wǎng)絡(luò)的一個節(jié)點，企業(yè)因所處行業(yè)、地域等不同而各具特點，所處環(huán)境的復雜性會對會計計量產(chǎn)生影響。社會系統(tǒng)中的企業(yè)有其個性化的行為模型，更有多主體的復雜性行為。會計系統(tǒng)必須樹立一種開放的、系統(tǒng)的、動態(tài)的思維，將會計計量納入復雜性問題的研究視野，提高會計工作對復雜環(huán)境的靈敏度，提高會計系統(tǒng)的決策有用性。

二、復雜性視角下會計計量的悖論

1.會計要素確認的唯一性與選擇性。企業(yè)發(fā)生的交易和事項能否進入會計信息系統(tǒng)，首先需要滿足會計要素的確認條件。實務(wù)中對會計要素的判斷充滿不確定性，如資產(chǎn)能夠被確認的重要前提是能夠帶來價值，將固定資產(chǎn)大修理費用確認為資產(chǎn)，在持續(xù)經(jīng)營假設(shè)下修理能夠產(chǎn)生未來收益，而未來收益的金額是不確定的，存在確定的維修成本與不確定的未來收益之間的選擇。再如，研發(fā)支出是費用化還是資本化，區(qū)分了研究與開發(fā)環(huán)節(jié)，處理方式的可選擇性與會計要素確認的唯一性也存在矛盾。

2.計量屬性的一致性與多重性。現(xiàn)行會計體系以“過去的交易”與“歷史成本”為基礎(chǔ)，如果現(xiàn)實情況變化較大，會計信息的決策有用性就會受到影響。為了增強對現(xiàn)實的適應(yīng)性，允許對一些交易和事項采用現(xiàn)實價值（如公允價值、現(xiàn)行成本、重置成本等）計量屬性，主觀估計和判斷的成分高，出現(xiàn)了多重計量。事實上，即使會計只確認“過去的交易”，也充滿大量的主觀估計，如固定資產(chǎn)折舊年限和無形資產(chǎn)攤銷年限的確定，使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負債按未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)值計量，按照市場價格調(diào)整賬面價值，預計負債、賒銷收入的確認等?；诠烙嫷臅嫈?shù)據(jù)與基于歷史交易的數(shù)據(jù)放在一起進行計算，其結(jié)果的可靠性難以保證。

3.會計環(huán)境和經(jīng)濟事項的不確定性與會計確認、計量、報告的確定性。企業(yè)身處復雜的環(huán)境系統(tǒng)中，外部政治、經(jīng)濟、文化、技術(shù)等的不確定性，以及自身戰(zhàn)略、經(jīng)營、資金等的不確定性，使會計處理的對象始終處于不確定性中，然而會計確認和計量提供的是確定的結(jié)果，掩蓋了會計交易或事項本身面臨的不確定性。這種矛盾容易誤導投資者。例如，公允價值計量的第二和第三層次需要主體依據(jù)環(huán)境、運用大量參數(shù)進行估計，但是這些估計卻以確定的形式列示出來，讓投資者產(chǎn)生不確定性低的錯覺。

4.會計活動的專業(yè)性與服務(wù)性。會計并沒有我們所設(shè)想的那么專業(yè)，而是在專業(yè)與社會服務(wù)之間尋求平衡。從治理的角度看，投資人與企業(yè)家之間是天然矛盾的，不僅僅是利益上的矛盾，也存在認知上的沖突，投資人關(guān)心投資回報率，企業(yè)家關(guān)心更大更遠的目標，如果投資人不尊重企業(yè)家的非當前利潤目標、企業(yè)家不尊重投資人的回報目標，矛盾就難以解決。會計既要成為企業(yè)家決策支持系統(tǒng)的重要部分，又要維護股東利益，防止管理層舞弊等行為。會計專業(yè)性和服務(wù)性的平衡要求會計計量屬性的選擇要兼顧企業(yè)家和股東的利益。

5.財務(wù)報告的穩(wěn)健性與風險性。會計存在寧高估費用和負債、不高估收入和資產(chǎn)的慣例。國際會計準則理事會2018年發(fā)布的財務(wù)報告概念框架指出，財務(wù)報表遵循的穩(wěn)健性是指判斷不確定性時采用審慎態(tài)度或方式，使資產(chǎn)和收入不被高估、負債和費用不被低估，而不應(yīng)蓄意低估資產(chǎn)和收入或高估負債和費用。我們習慣使用資產(chǎn)負債率和財務(wù)杠桿衡量財務(wù)風險，但究竟哪些指標的表征價值更高、如何排出優(yōu)先次序，理論和實務(wù)的選擇都很不明確。資產(chǎn)與負債之間是靜態(tài)關(guān)系，而償債資金的充裕性是動態(tài)的，在經(jīng)營環(huán)境、資本市場比較穩(wěn)定時，指標模糊的問題不大，一旦外部環(huán)境不確定性較強時，這些表征不明的指標如何能用得上？2021年10月美團因為“二選一壟斷行為”被罰款34億元，導致美團當年大幅虧損，這種事項無論是從穩(wěn)健還是風險角度，在處罰通知到達之前的財務(wù)報告中都看不到。

6.交易與事項會計處理的不對稱性。技術(shù)突破、合同簽訂、法律訴訟、監(jiān)管新規(guī)、戰(zhàn)略轉(zhuǎn)型、模式創(chuàng)新等事項，對企業(yè)產(chǎn)生實質(zhì)性的重大影響，但只要尚未對當下的財務(wù)狀況產(chǎn)生影響，在會計計量中就悄無聲息。而再小的交易也會被即時加以會計確認和記錄。這種基于交易與事項處理的不對稱性做法，源于市場交易具有可驗證性而事項不具可驗證性的觀念（黃世忠，2019）。列夫和谷豐（2018）研究表明，美國上市公司未得到及時確認和記錄的重大事項，在過去二十多年呈現(xiàn)快速攀升的態(tài)勢，對異常股價回報率絕對值的影響急劇增大。這種重交易、輕事項的傳統(tǒng)，導致大量對企業(yè)造成重大影響甚至可能導致企業(yè)倒閉的事項沒有進入會計系統(tǒng)，嚴重降低其決策相關(guān)性。

7.對創(chuàng)新的支持與反對。研究開發(fā)的高投入、高回報、高風險并存，不確定性很高。企業(yè)在產(chǎn)品研究開發(fā)的初期，投入高而產(chǎn)出低，后期則產(chǎn)出高而投入低。如果會計計量過于關(guān)注當下的成本與收益，而將研究開發(fā)支出費用化，在研究開發(fā)初期會低估高科技企業(yè)的盈利能力及資產(chǎn)規(guī)模，在研究開發(fā)中后期則相反，負面影響資產(chǎn)負債狀況和盈利情況，會計就會成為無知、短視的代名詞。華為公司2021年研發(fā)費用支出為1427億元，十年研發(fā)投入累計8450億元，在2021年12月歐盟委員會發(fā)布的全球研發(fā)投入最多公司中排名第二，截至2021年末，華為公司全球持有有效授權(quán)專利超過11萬件，但財務(wù)報表中無形資產(chǎn)余額僅為81億元，自創(chuàng)技術(shù)專利在財務(wù)報表上沒有得到體現(xiàn)，無法真實反映企業(yè)的戰(zhàn)略資產(chǎn)價值。同時，高技術(shù)企業(yè)往往是輕資產(chǎn)運營模式，按照現(xiàn)行會計及金融規(guī)則，由于缺失實體性的抵押物，獲得貸款的難度大大增加。必須反思，會計系統(tǒng)是在支持還是扼殺自主創(chuàng)新？

8.數(shù)據(jù)的精確性與模糊性。會計與數(shù)學在源頭上密切關(guān)聯(lián)，也通過自身特有的工具如賬戶結(jié)算、賬務(wù)平衡、賬項勾稽等，塑造了嚴密、嚴謹和嚴實的外部形象與內(nèi)在追求。正如郭道揚（2009）所指出的，“處于萌芽狀態(tài)的計量記錄行為，一開始便借助于原始數(shù)學，以追求相對精確的量為其特性，這一原始特性將成會計永久的一種屬性……可見，精確性、可靠性一開始便是‘會計信息’的本質(zhì)特性”。然而，由于環(huán)境的原因，會計計量實際上存在大量的選擇、估算。國際會計界一直保持對會計計量本身的反思和改進。美國財務(wù)會計準則委員會2000年、2001年陸續(xù)發(fā)布了《經(jīng)營和財務(wù)報告：新經(jīng)濟的挑戰(zhàn)》《改進經(jīng)營報告：增加自愿披露的會計信息》，呼吁增加非財務(wù)信息、更加面向未來的信息和無形資產(chǎn)信息的披露。美國證監(jiān)會本來要求企業(yè)在遞交的文件中不能包含任何非歷史事實，但在1970年代后發(fā)生逆轉(zhuǎn)，要求公布必要的預測信息。

三、復雜性下會計計量的新課題

會計學雖然在資產(chǎn)負債管理方面具有一定的專業(yè)優(yōu)勢，但與經(jīng)濟學、金融學相比，方法論的貢獻相對有限。Sloan（2001）發(fā)現(xiàn)，金融經(jīng)濟類文獻對會計學研究成果的引用僅為3%。陸正飛（2015）認為，會計學近30年少有新穎的、有價值的研究主題，創(chuàng)新性遠不如金融學等相鄰領(lǐng)域。經(jīng)濟生活中出現(xiàn)越來越多的復雜性問題，需要會計學者主動探索會計計量的改進，運用復雜性理論解決會計計量中的難題。

1.創(chuàng)新引起的會計計量問題。創(chuàng)新是國家、民族進步的靈魂，也是需要會計高度重視的問題。在創(chuàng)新活動中，持續(xù)占據(jù)市場主導權(quán)的愿望要求“在位者”不斷創(chuàng)新。然而，主導權(quán)形成“路徑依賴”，導致“在位者”自信、自負，或者不敢創(chuàng)新、不愿創(chuàng)新，往往難以形成創(chuàng)新共識與動力，導致連續(xù)創(chuàng)新失敗進而失去主導權(quán)。對于“進入者”，激進創(chuàng)新才能贏得市場。創(chuàng)新的全生命周期包括：物質(zhì)和能量慢慢聚集（奇點）、爆炸和膨脹（大爆炸）、已知系統(tǒng)崩塌（大擠壓）和下一次暴風雨來臨前的平靜（熵）。企業(yè)能不能在不確定結(jié)果的情況下，不斷地投入大量的資源？在面對不斷攀升的成本、創(chuàng)新造成資產(chǎn)的貶值時是否可以持續(xù)提供資源進行支持？這些需要公司高層的決策，需要財務(wù)提供的支持。

創(chuàng)新往往不能拘泥于當前的增量變化和下季度業(yè)績。財務(wù)部門固然無法判斷技術(shù)的先進性和創(chuàng)新的成功率，但是要從底層邏輯開始接納創(chuàng)新、支持創(chuàng)新，拒絕因循守舊，尤其不要讓損益數(shù)據(jù)成為創(chuàng)新的絆腳石。顛覆性技術(shù)進步下，如何正確衡量技術(shù)、資產(chǎn)的價值？如何有效評價創(chuàng)新企業(yè)的價值？特別地，對于無形資產(chǎn)的計量，如何及時發(fā)現(xiàn)而不錯過“獨角獸”企業(yè)？這些都是會計需要深入探討的問題。

2.綠色發(fā)展引起的會計計量問題。綠色發(fā)展是國家重大戰(zhàn)略，這對企業(yè)既是發(fā)展約束也是發(fā)展空間，向會計計量也提出新的課題。一是綠色發(fā)展引起的資產(chǎn)計價，如排污權(quán)計價、發(fā)展權(quán)計價、生態(tài)資產(chǎn)及生態(tài)產(chǎn)品價值核算等，都向會計計量提出了新的命題。由生態(tài)建設(shè)、綠色轉(zhuǎn)型所積累的資源，是否應(yīng)當確認為企業(yè)的資產(chǎn)、何時進行確認、計量的金額怎么確定、采用何種計量屬性等，都需要進行探討。二是綠色約束導致的或有項目，生態(tài)環(huán)境沖擊導致的財務(wù)風險識別與評估，污染損失責任導致的或有損失、或有債務(wù)等的計量問題。例如，2010年7月，紫金礦業(yè)下屬的銅礦污水外溢，引發(fā)重大環(huán)境污染事故，2010年10月被福建省環(huán)境保護廳開出了環(huán)保史上最大的罰單，罰款956.31萬元。此前，環(huán)保部門已經(jīng)就該礦排洪洞超標污水排放問題責令其整改，企業(yè)既沒有整改到位，也沒有計提任何或有負債。對綠色債務(wù)處理的滯后，勢必影響會計信息的質(zhì)量。三是綠色轉(zhuǎn)型產(chǎn)生的會計計量問題，包括生態(tài)保護補償計算和綠色治理投入產(chǎn)出計算等。例如，生態(tài)保護補償包括縱向補償和橫向補償，不同的補償主體，其會計處理方法也存在差異；補償標準的測算和計量需要企業(yè)利用多種估值方法及其組合，如何避免因補償標準測算差異造成的會計信息可比性下降，都是需要進一步探究的問題。四是綠色金融要求的會計計量問題。隨著綠色信貸、綠色債券、綠色基金、碳市場交易等綠色金融的加速發(fā)展，資本流動需要符合要求的信息指引，以便投資者進行綠色主題的價值評估。

3.自然災(zāi)害引起的會計計量問題。自然災(zāi)害對經(jīng)濟社會和企業(yè)產(chǎn)生重要影響。第一，災(zāi)害具有不可避免性。麥肯錫的研究報告（2020）估計，到2030年，有形氣候風險程度將增加，且到2050年風險將進一步增加，氣候風險對社會經(jīng)濟造成的影響會激增2～20倍不等。第二，隨著人類對自然環(huán)境的改變增多，災(zāi)害成為人與自然關(guān)系的體現(xiàn)。復合系統(tǒng)（complex system）理論認為，由于人類與科技、人類與環(huán)境的互動進一步加深，導致災(zāi)害對于人類生命財產(chǎn)的影響增大。其中人類決策失當是災(zāi)害發(fā)生的重要原因，要從源頭上避免不科學合理的決策。第三，災(zāi)害存在“放大效應(yīng)”或“疊加效應(yīng)”。一個災(zāi)害可能伴隨多級次生災(zāi)害，要求現(xiàn)代災(zāi)害管理以減災(zāi)思維為主，向災(zāi)害管理鏈和整合型災(zāi)害管理體系發(fā)展，構(gòu)建“風險管理—災(zāi)害管理—后果管理”三位一體的全面性災(zāi)害管理模式，將強化管理能力、管控風險、減災(zāi)等納入管理體系。其中風險管理是預防危機變成災(zāi)難的最重要階段，以風險評估作為依據(jù)，以風險管控為手段，降低災(zāi)害總體損失。后果管理是在災(zāi)難狀況發(fā)生時，啟動相關(guān)應(yīng)急預案，實施災(zāi)情通報、疏散撤離、緊急救治、人員物資調(diào)度、收容安置、能源交通保障等緊急措施。

會計計量要在災(zāi)害管理體系中全面發(fā)揮作用。一是在風險管理中，做好風險評估、風險管控。二是在災(zāi)害管理中，支持緊急應(yīng)變處置及災(zāi)害損失評估工作。三是在后果管理中，做好會計記錄、災(zāi)害索賠、災(zāi)后重建籌資等工作。

4.事故（事件）引起的會計計量問題。事故分內(nèi)部事故與外部事故。在許多情形下，外部事故也會影響企業(yè)內(nèi)部。2008年三鹿事件曝光后，國家質(zhì)檢總局公布多家公司奶粉含有三聚氰胺。蒙牛、伊利等奶業(yè)公司股價一路下跌，國產(chǎn)奶制品銷量急劇下滑，小奶場退出市場，當事企業(yè)破產(chǎn)，倒逼行業(yè)整合升級。2018年7月15日國家藥監(jiān)局官方網(wǎng)站通告，長春長生生物違反《藥品生產(chǎn)質(zhì)量管理規(guī)范》，生產(chǎn)狂犬疫苗的記錄存在造假。此事件對生物疫苗領(lǐng)域造成巨大沖擊，A股醫(yī)藥板塊整體跌幅達30%以上，疫苗領(lǐng)域個股普遍下跌40%左右。在突發(fā)事件的沖擊下，暴露出會計未能及時記錄和計量潛在的風險。

會計應(yīng)從事故應(yīng)對、事故記錄和事故處理等方面發(fā)揮作用。一是事故應(yīng)對方面，研究預演事故（事件）發(fā)生后的演變及其對財務(wù)的沖擊，以正確應(yīng)對。前述三聚氰胺事件中，三鹿奶粉的三聚氰胺含量最高，但公司采取敷衍拖延的態(tài)度，未計提任何負債準備金。因奶粉召回涉及退賠款9億元，三鹿奶粉流動資金全部用來支付退賠款，導致公司現(xiàn)金鏈斷裂，2008年10月宣告破產(chǎn)。根據(jù)復雜理論的亞穩(wěn)定性思維，作為一貫追求穩(wěn)健和精確的會計，應(yīng)保持對事故的高度警惕，加強風險預警，強化壓力測試，對資產(chǎn)負債進行風險分級與計量，未雨綢繆，而不只是事后記好賬。二是事故記錄方面，及時準確地記錄事故（事件）沖擊之后的財產(chǎn)和資金變化。隨著事件的演變，損失或賠償?shù)冉痤~會發(fā)生變動，企業(yè)應(yīng)在整個事件存續(xù)期，將事故（事件）對企業(yè)造成的影響進行及時準確的記錄。三是事故處理方面，責任厘清及處置是一個比較長的過程。事故的處理也會引起會計要素的變化，如事故的損失計量、事故的賠償計量、事故責任的厘定、保險公司的補償款等，都需要會計計量在其中發(fā)揮作用。

四、復雜性導向下會計計量的改進

由于人的有限理性、投機等人性因素，經(jīng)濟活動事項和環(huán)境的復雜性與不確定性，加之信息不對稱性，引致更加突出的逆向選擇和道德風險，會計系統(tǒng)如何提供以及提供怎樣的信息，以幫助人們在不確定性中尋找確定性、適應(yīng)不確定性，夯實契約達成和履約的保障體系，不斷對會計計量提出更高的要求。

1.回歸初心使命。會計計量的目的是如實反映企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績，這是會計計量的初衷。當前會計存在的突出問題，是我們對會計從認知到實踐存在系統(tǒng)性偏差，這個偏差就是把會計等同于記錄，并大多局限在“事后”記錄上。在大智移云時代，很多會計記錄工作將會由機器和人工智能來完成。會計需要主動運用創(chuàng)造性思維，真實并公正有效地表達這些事件。為此，會計計量的發(fā)展可以關(guān)注以下方面：第一，在財務(wù)會計概念框架中突出會計計量的價值導向，由主要反映事后信息向平衡事后信息和前瞻性信息轉(zhuǎn)變。第二，綜合運用計量屬性。當前，國際會計準則大量引入公允價值等現(xiàn)值計量屬性，意在提高財務(wù)信息的決策有用性。復雜性視角下，要求財務(wù)信息的目標既要體現(xiàn)決策有用性，也要能反映受托責任。例如，對創(chuàng)新等經(jīng)濟活動的會計計量，一方面需要會計如實反映企業(yè)對創(chuàng)新活動的投入，另一方面需要會計對管理層的受托責任履行情況進行反映，以減少管理層利用創(chuàng)新活動實施的機會主義行為。因此，在計量屬性的選擇上不能偏廢，應(yīng)綜合運用多種計量屬性。

2.夯實理論基礎(chǔ)。第一，借助復雜性思想拓展會計計量理論。將會計計量置于復雜系統(tǒng)中來分析和對待，而不是孤立地就會計論會計。復雜性視角下，會計計量只是社會經(jīng)濟活動的一環(huán)，這一視角有助于我們打破會計主體假設(shè)，更好地適應(yīng)新經(jīng)濟形態(tài)和新商業(yè)模式的發(fā)展。例如，許多平臺經(jīng)濟只是要素的一個集合，要素之間并不存在控制與被控制的關(guān)系，這就導致企業(yè)的概念被模糊化，會計主體假設(shè)在這些新經(jīng)濟形態(tài)和新商業(yè)模式下不成立。如果繼續(xù)采用會計主體假設(shè)，將導致大量會計要素無法在這些新企業(yè)中得到恰當體現(xiàn)。第二，深化會計計量的職能，突出會計的治理功能，將會計計量理論放在國家治理體系中發(fā)展。會計是一種治理手段、治理活動，從簡單的簿記到各種復雜的模型，從最初對經(jīng)濟活動的核算到監(jiān)督、管理、控制、預判、決策等職能的擴展與深化，會計在國家治理中起著至關(guān)重要的作用。會計發(fā)展史留給我們的啟示是，那些能夠成功駕馭會計工具并將其納入文化傳統(tǒng)的民族和社會，都無一例外取得了成功。任何舞弊、造假、欺騙、掠奪、操縱等叢林行為與治理現(xiàn)代化是格格不入的，是治理水平低下的表現(xiàn)。要在國家治理體系與治理能力現(xiàn)代化的大平臺上，發(fā)展會計理論，發(fā)揮會計計量在國家治理中的作用。

3.完善理論體系。一是提升理論體系的邏輯性。前文述及，會計計量存在會計要素確認唯一性與選擇性的悖論。要素確認的唯一性導致許多生產(chǎn)要素無法進入會計系統(tǒng)。例如，企業(yè)的行業(yè)地位、客戶忠誠度、網(wǎng)絡(luò)效應(yīng)、知識資本等資產(chǎn)，對于企業(yè)價值創(chuàng)造至關(guān)重要，理應(yīng)得到確認和計量，以保持表內(nèi)項目的完整性、重要性和價值計量的公允性，真實體現(xiàn)企業(yè)價值。有必要整合現(xiàn)有會計計量理論，在財務(wù)會計概念框架中單獨對會計計量的原則和運用進行理論闡釋，優(yōu)化計量理論的邏輯性。二是與相鄰學科理論體系更兼容。加強與經(jīng)濟學、金融學、管理學等的融合。經(jīng)濟學對企業(yè)價值評估考慮了資產(chǎn)負債組合運用的協(xié)同效應(yīng)以及非財務(wù)因素（宏觀經(jīng)濟、競爭格局、技術(shù)和商業(yè)模式創(chuàng)新等），將風險偏好和風險溢價因素系統(tǒng)地嵌入其中，這些風險評估思想將有助于破解財務(wù)報告穩(wěn)健性和風險性的悖論。再如，借鑒行為經(jīng)濟學的成果（如有限注意力），面對大量信息，人們會直接利用已經(jīng)呈現(xiàn)出來的信息，而不選擇主動加工信息。只要信息形式發(fā)生變化被凸顯，個體就能有效避免有限注意力困境，從而改善決策質(zhì)量。三是與現(xiàn)實社會更適應(yīng)。會計計量理論體系要適應(yīng)經(jīng)濟社會的發(fā)展，體現(xiàn)出一定的前瞻性，不能只是發(fā)揮事后的“滅火器”功能?？梢栽谪攧?wù)會計概念框架中規(guī)定一些原則性條款，賦予會計主體一定的選擇空間，讓企業(yè)在這些原則的指引下，選擇恰當?shù)挠嬃繉傩院陀嬃糠椒▽π陆?jīng)濟和新業(yè)務(wù)進行計量，在財務(wù)報告中充分體現(xiàn)企業(yè)的個體信息。

4.充實計量工具。一是在新經(jīng)濟和新環(huán)境下，堅持問題導向，綜合運用經(jīng)驗研究、規(guī)范研究、實證研究、數(shù)量研究的思想，集成使用區(qū)塊鏈、大數(shù)據(jù)、云計算、人工智能、移動終端等技術(shù)手段，靈活采用案例研究、建模研究、實驗研究等現(xiàn)代方法，實現(xiàn)計量工具的現(xiàn)代化，充實會計計量的工具箱。二是會計學要積極采用數(shù)字技術(shù)，讓會計這門最早采用數(shù)字技術(shù)的學科，繼續(xù)成為數(shù)字時代的引領(lǐng)者。利用數(shù)字技術(shù)對不易驗證的內(nèi)部事項、無形資產(chǎn)、綠色資產(chǎn)等進行估值，使它們在財務(wù)報告中得到如實和公允反映。三是加強綜合、系統(tǒng)、集成研究，完善不確定性計量、決策、管理理論和方法。會計確認和計量過程充滿不確定性，會計計量是將不確定性轉(zhuǎn)化為確定性的過程，轉(zhuǎn)化的過程對計量的準確性尤為重要。因此，有必要加強對不確定性計量的研究，提高計量方法的合理性和多樣性。