文/馮濤 孫愛君 張臻 趙美華 方怡然(.濰坊市益都中心醫(yī)院；.濰坊市第二人民醫(yī)院；.壽光市人民醫(yī)院）

2014年10月，財政部頒布了《關于全面推進管理會計體系建設的指導意見》，明確了管理會計體系建設的指導思想和基本原則，提出了管理會計體系建設的總目標。2016年6月和2017年9月又分別頒布了《管理會計基本指引》《管理會計應用指引》，旨在促進企事業(yè)單位加強管理會計工作，提升內部管理水平，促進經(jīng)濟轉型升級。 縣級公立醫(yī)院作為公立醫(yī)療機構的基層單位，受醫(yī)改分級診療政策的影響，面臨著更多的機遇與挑戰(zhàn)，為了促進醫(yī)院發(fā)展，財務會計向管理會計轉型迫在眉睫。

一、縣級醫(yī)院財務會計向管理會計轉型存在的問題

為了更好地了解縣級公立醫(yī)院管理會計發(fā)展現(xiàn)狀，本研究面向濰坊市轄區(qū)內各級各類縣級公立醫(yī)院開展問卷調查，共收回有效電子問卷94份。該問卷調查以綜合性醫(yī)院為主，覆蓋三級甲等、三級非甲、二級及其他級別的醫(yī)院，既包括2000張以上床位數(shù)的大型醫(yī)院，也包括床位數(shù)低于500張的小型醫(yī)院。根據(jù)收回的問卷結果，發(fā)現(xiàn)縣級公立醫(yī)院在傳統(tǒng)的財務會計向管理會計轉型過程中存在著如下問題。

（一）單位層面

1.領導層對管理會計缺乏重視

醫(yī)院領導層大多數(shù)來自臨床一線，往往傾注精力于醫(yī)療業(yè)務的提升與醫(yī)療學科的發(fā)展，而對醫(yī)院財務會計與管理會計工作不夠重視，更對醫(yī)院管理會計的轉型缺乏應有的認識。領導層對醫(yī)院會計的定位還停留在傳統(tǒng)層面，認為會計人員就是簡單地報銷記賬、出具報表、提供數(shù)據(jù)等工作，而與醫(yī)院管理沒有關系。這不僅導致了醫(yī)院管理會計的開展由于缺乏支持而困難重重，還會間接導致會計人員缺乏話語權，忽視自身價值，挫傷了其由財務會計向管理會計轉型的主動性。

2.財務科室與相關業(yè)務科室的融合度、銜接度不夠

醫(yī)院的管理會計服務于醫(yī)院內部各項經(jīng)營活動，必須有效利用各種信息，將財務與醫(yī)療業(yè)務進行有機融合，才能最大限度地在醫(yī)院規(guī)劃、決策、控制和評價等方面發(fā)揮作用。由此可見，管理會計對會計人員與業(yè)務科室的融合提出非常高的要求。然而，由于臨床科室業(yè)務復雜、專業(yè)性強、工作量龐大，很難有精力了解基本的財務流程，這極大阻礙了財務科室與業(yè)務科室的有效溝通；同時，由于財務工作未能得到領導層充分重視，導致財務科室話語權不高，業(yè)務科室不愿配合財務科室的現(xiàn)象時有發(fā)生，業(yè)財無法得到有效的融合和銜接；另外，財務人員過分較真、不夠靈活的特性也使得醫(yī)院的業(yè)財融合雪上加霜。

3.管理會計體系建設不完善

管理會計體系建設應包含理論、指引、人才、信息化等方面。通過調查結果分析，發(fā)現(xiàn)大多數(shù)醫(yī)院，尤其是二級醫(yī)院疏于進行會計制度建設，進而管理會計體系建設更是缺乏，普遍存在管理精細化程度不高、管理會計職能發(fā)揮作用不強、管理會計人才缺乏、信息化程度不高等問題。其中人才培養(yǎng)和信息化建設需要資金與技術的支持，縣級醫(yī)院的財政撥款有限，大部分資金主要用來購買藥材和醫(yī)療設備，沒有足夠的資金用來完善財務基礎設施建設[1]，對會計人員培訓不夠，導致工作人員缺乏管理會計理念，阻礙了財務會計向管理會計轉型發(fā)展。

（二）業(yè)務層面

1.會計人員的財務管理理念落后

當下，縣級醫(yī)院的會計人員普遍存在知識老齡化的現(xiàn)象，財務知識結構更新速度慢，局限于固有的財務觀念和記賬習慣，固守于醫(yī)院會計的特殊之處，安于現(xiàn)狀，其工作又較少涉及醫(yī)院以外的企事業(yè)單位財務管理事務，對管理會計的職業(yè)發(fā)展認識不足，缺少主動學習管理會計的主動性?；鶎俞t(yī)院會計人員在管理會計的理論與實踐方面都十分欠缺，其財務理念沒有做到與時俱進。

2.醫(yī)院信息化程度不能滿足管理會計的需求

管理會計要求會計人員有意識地從復雜的業(yè)務活動中提取大量有效的、高質量的數(shù)據(jù)進行分析處理，從數(shù)據(jù)中發(fā)現(xiàn)問題，結合專業(yè)知識和醫(yī)院業(yè)務特點得出分析結果，向業(yè)務科室提供有效的建議與意見。這對數(shù)據(jù)的準確性、相關性、可靠性和有用性都提出了高要求，離不開醫(yī)院高效科學的信息化體系建設，但是大部分縣級公立醫(yī)院信息化程度不高，難以形成一個有效的整體，造成信息孤島現(xiàn)象，不能滿足管理會計人員的工作需求。

二、應對策略

（一）單位層面

1.加強醫(yī)院領導層對管理會計的重視程度

醫(yī)院領導層對管理會計的重視程度是醫(yī)院財務會計轉型管理會計的重要驅動因素。財務管理人員日常要多與醫(yī)院領導進行積極溝通，同時讓醫(yī)院領導適時參加管理會計知識培訓，通過多種方式讓他們認識到會計工作不僅包括基本的核算職能，還包括對醫(yī)院的運營進行有效的分析與管控，新形勢下財務會計向管理會計的轉型對醫(yī)院的精細化管理和高質量發(fā)展具有重要作用。

2.完善醫(yī)院整體制度體系建設，加強業(yè)財融合

完善醫(yī)院的制度體系建設離不開強大的HRP系統(tǒng)（醫(yī)院綜合運營管理系統(tǒng)）。可引進專業(yè)的第三方團隊，協(xié)助醫(yī)院進行內部管理全流程的梳理，做好科室職責劃分，制定高效、合理的醫(yī)院制度流程和體系。

（二）業(yè)務層面

1.重視人才招募和培養(yǎng)，為轉型管理會計提供充足的人才儲備

（1）建立健全總會計師制度，形成高素質、高水平的人才梯隊

人才團隊在助推醫(yī)院實施精益管理、提升資源利用效益和價值創(chuàng)造能力、推動醫(yī)院財務會計轉型發(fā)展中發(fā)揮著日益突出的重要作用。醫(yī)院要建立健全總會計師制度，充分發(fā)揮其在全面預算管理、成本核算管控、內部控制建設和風險管理方面的作用。同時，提高會計人員進入醫(yī)院的門檻，招聘正規(guī)院校畢業(yè)的專業(yè)人才，可以引進高素質水平的會計專業(yè)人才。

（2）加強業(yè)務培訓，提升會計人員的專業(yè)素養(yǎng)

除了每年必須完成的會計人員繼續(xù)教育之外，定期組織財務人員認真研讀《關于全面推進管理會計體系建設的指導意見》《管理會計基本指引》《管理會計應用指引》等財政部頒布的文件，與醫(yī)療行業(yè)結合，有針對性地進行管理會計方面的培訓，以管理會計數(shù)據(jù)分析與經(jīng)濟運行分析為重點，使會計人員有意識地轉變原有“會計即核算”的觀念，促進其向管理會計轉變。

（3）對財務人員定期進行崗位調整

一方面，調整財務人員的崗位結構，逐步拓寬財務人員業(yè)務范圍，隨著智能會計的發(fā)展，將部分核算職能由信息化、自動化承擔，讓財務骨干從繁雜的重復性勞動中解脫出來，更有時間和精力去參與到管理會計工作中去，發(fā)揮會計人員在管理會計精細化管理中的決策和參謀作用，能夠更好地服務于業(yè)務科室。另一方面，根據(jù)工作需要進行必要的輪崗與換崗，讓每一名財務管理人員盡可能熟悉醫(yī)院經(jīng)濟運行的各個環(huán)節(jié)，都有機會與業(yè)務科室工作人員溝通，拓寬工作視角，才有利于發(fā)現(xiàn)和解決醫(yī)院日常運營管理中存在的問題。

2.提升醫(yī)院的財務信息化水平

當前形勢下，縣級醫(yī)院要提升財務會計向管理會計轉型的落實效果，就必須提高醫(yī)院的財務信息化建設水平，使醫(yī)院財務在管理程序中形成信息共享機制，使信息獲取更加及時和準確[2]。醫(yī)院的持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展需要處理龐大而復雜的數(shù)據(jù)，僅僅依靠人工不僅效率低下，也難以從大量數(shù)據(jù)中得到相關的有用信息，導致醫(yī)院在財務管理中處于被動地位，難以進行精細化成本控制，阻礙了醫(yī)院的高質量發(fā)展。

3.完善醫(yī)院的業(yè)務流程

縣級公立醫(yī)院要實現(xiàn)精細化發(fā)展，充分發(fā)揮管理會計的作用，必須完善業(yè)務流程，全方位實現(xiàn)管理會計的轉型。下面將從全面預算管理、成本核算管理、績效管理、資產管理、內部控制管理幾個角度進行分析與論述。

（1）全面預算管理

全面預算管理是醫(yī)院財務管理的重要內容，全面預算管理作為公立醫(yī)院實現(xiàn)戰(zhàn)略目標的重要管理工具，具有規(guī)劃、控制、協(xié)調、評價等多種管理職能，能有效解決醫(yī)院面臨的種種挑戰(zhàn)[3]。實施全面預算管理是縣級醫(yī)院實現(xiàn)財務會計向管理會計轉型的首要任務?？h級醫(yī)院全面預算管理需要從預算編制、預算下達、預算執(zhí)行、預算調整、預算考核、預算分析等方面貫徹實施整個過程。

醫(yī)院預算指標編制完成需要下達科室，科室對于下達的預算指標是否接受，預算執(zhí)行過程中指標完成情況和完成不理想的原因等都需要預算管理員與執(zhí)行科室及時進行溝通，實現(xiàn)預算管理的業(yè)財融合。

（2）成本核算管理

醫(yī)院管理會計的開展離不開成本核算，成本核算數(shù)據(jù)為管理會計所用，提供分析依據(jù)。傳統(tǒng)的財務會計核算方式缺少對醫(yī)院醫(yī)療成本的籌劃控制細分等精細化管理，大部分基層醫(yī)院的成本核算工作主要還是依據(jù)科室的成本核算，受醫(yī)院管理體制與信息化水平制約，大部分成本核算分配比較粗略，成本信息的準確性有待提高[4]。為此，醫(yī)院要建立有效的成本核算體系與管理辦法，定期進行成本監(jiān)控，才能收到良好的效果。

（3）績效管理

為了更好地對醫(yī)院的人力、物力、財力資源進行合理有效的配置，提高資源使用效率，必須建立完善有效的績效管理制度，尤其是近幾年來國家衛(wèi)健委出臺了公立醫(yī)院績效考核指標體系，醫(yī)院要根據(jù)國家政策結合自身實際制定績效管理目標，定期測算，及時修正，將實際執(zhí)行結果與科室績效工資掛鉤，充分調動員工積極性。推行科室綜合目標管理，把績效考核體系涉及的指標納入科室綜合目標進行管理，設置質量與安全、學科建設、科研教學、運營指標、醫(yī)保管理和科室管理六大考核維度，將考核結果與工作量績效掛鉤，讓醫(yī)務人員關注工作量的同時兼顧工作質量。

（4）資產管理

醫(yī)院資產是國有資產的重要組成部分，是醫(yī)務人員開展醫(yī)療服務的重要保障，是醫(yī)院開展各項業(yè)務活動所依賴的物質資源。資產管理作為醫(yī)院會計人員管理范疇的重要方面，在傳統(tǒng)的財務會計工作中也是相當重要的一環(huán)，如醫(yī)院資產是否實現(xiàn)歸口管理并明確使用責任，是否定期進行清查盤點，出現(xiàn)賬實不符時能否及時查明原因并妥當處理，是否能夠按財政部門有關規(guī)定執(zhí)行對報廢資產等的處理，這些都是資產管理中會計人員基本的監(jiān)管職責。除卻上述傳統(tǒng)財務會計強調的職責，管理會計對會計人員還提出了更多更高的要求：資產會計不僅要保證其賬實相符與安全性，還要協(xié)助領導層進行決策分析和效益管理，助力于醫(yī)院資產的保值增值和合理使用，從而有效提高醫(yī)院的公共服務水平。

（5）內部控制管理

醫(yī)院內部控制是為了保證醫(yī)院各項業(yè)務活動合法合規(guī)、有效進行，醫(yī)院資產安全完整，財務信息真實可靠，能夠防范醫(yī)院舞弊腐敗現(xiàn)象的發(fā)生，提高醫(yī)護人員的辦醫(yī)效率和效果而制定和實施的一系列方法、制度和程序的總稱，并予以規(guī)范化、制度化和系統(tǒng)化，使之成為一個相對完善和嚴密的體系。醫(yī)院內部控制全過程是一個閉環(huán)，循環(huán)往復，需要對各個環(huán)節(jié)不斷進行完善，最終實現(xiàn)醫(yī)院在公益性的基礎上兼顧經(jīng)濟效益性。

內部控制過程中借助管理會計的預測、決策、控制、規(guī)劃、分析以及評價等方面的工具方法，將其滲透到醫(yī)院財務內控各個關鍵的流程節(jié)點，能夠為醫(yī)院的內部控制提供更多的手段途徑[5]。

內部控制中的各個環(huán)節(jié)都與管理會計有著千絲萬縷的聯(lián)系，基層醫(yī)院的內控相對來說還比較薄弱，大部分醫(yī)院內部控制制度比較健全，但真正執(zhí)行卻流于形式，缺少內控的流程化與表單化，各個管理環(huán)節(jié)易出現(xiàn)脫節(jié)，溝通不暢，互相推諉，容易產生一些漏洞，不利于醫(yī)院的精細化管理。財務會計人員在內部控制過程中，要積極發(fā)現(xiàn)問題，提出問題，參與醫(yī)院內部控制體系構建，而不是消極地簡單執(zhí)行，要充分發(fā)揮管理與監(jiān)管職能。

三、結語

隨著公立醫(yī)院改革的深入，財務會計向管理會計的轉型發(fā)展是必然趨勢，縣級公立醫(yī)院由于地域受限，管理會計相關體系建設不完善，人才梯隊培養(yǎng)還不成熟，管理會計轉型所面臨的問題更加突出，存在很大的改進空間。本課題針對濰坊區(qū)域內的縣級公立醫(yī)院展開調查，對調查問卷中最具代表性的問題進行分析，研究出一定的應對策略。

本課題仍然存在一定局限性，有待進一步研究探討，如項目成本和病種成本核算的管理對策研究，如何在新的醫(yī)保付費體系中實現(xiàn)成本最優(yōu)化，社會效益與經(jīng)濟效益最大化，仍需進一步研究探討。