●李 婧

一、引言

近年來(lái)，公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)的運(yùn)營(yíng)效率備受關(guān)注，三級(jí)公立醫(yī)院績(jī)效考核、全國(guó)各地醫(yī)保如火如荼開(kāi)展的DRGs病種付費(fèi),都讓醫(yī)療機(jī)構(gòu)對(duì)準(zhǔn)確測(cè)算醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本的需求越來(lái)越旺盛。如今，《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度》已執(zhí)行近3年，成本核算成了公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)管理會(huì)計(jì)高質(zhì)量發(fā)展的重要方面。公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)實(shí)現(xiàn)科室成本核算較為容易，而實(shí)現(xiàn)醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目的成本測(cè)算工作量大、技術(shù)難度高：首先，要測(cè)算醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目數(shù)量多；其次，作業(yè)成本法測(cè)算醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本最為精確，但是這種方法對(duì)成本管理、醫(yī)療技術(shù)知識(shí)儲(chǔ)備以及信息技術(shù)水平要求較高，真正能使用作業(yè)成本法測(cè)算醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本的醫(yī)院還不多，更不用說(shuō)借助作業(yè)成本法提高醫(yī)院運(yùn)營(yíng)水平。

一般醫(yī)院借助信息系統(tǒng)服務(wù)公司提供的調(diào)研表格開(kāi)展調(diào)研，整理出各醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目的人力成本和物資消耗情況，通過(guò)全成本核算系統(tǒng)中作業(yè)成本法項(xiàng)目成本管理模塊預(yù)設(shè)各項(xiàng)成本消耗的動(dòng)因及分?jǐn)傟P(guān)系算出醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本。信息化建設(shè)較弱的醫(yī)院則通過(guò)自制調(diào)查問(wèn)卷，在結(jié)束調(diào)研工作以后，逐個(gè)項(xiàng)目劃分作業(yè)中心、確定成本分?jǐn)偡绞郊捌湟罁?jù)，無(wú)法批量核算醫(yī)療項(xiàng)目成本，要想完成所有項(xiàng)目的成本核算難如登天。文章擬借助扎根理論處理資料的思想整理醫(yī)療服務(wù)成本作業(yè)中心，探索如何不依賴信息，系統(tǒng)地運(yùn)用作業(yè)成本法批量測(cè)算醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本，為醫(yī)院管理決策提供必要依據(jù)。

二、理論依據(jù)

扎根理論是一種作質(zhì)的研究的方式,其主要宗旨是從經(jīng)驗(yàn)資料的基礎(chǔ)上建立理論。這是一種從大量原始資料中，由下而上建立實(shí)質(zhì)理論的方法,即在系統(tǒng)收集資料的基礎(chǔ)上尋找反映社會(huì)現(xiàn)象的核心概念,然后通過(guò)這些概念之間的聯(lián)系建構(gòu)相關(guān)的社會(huì)理論。

扎根理論處理資料的核心是逐級(jí)編碼，即開(kāi)放性編碼、主軸性編碼和選擇性編碼。一般而言，通過(guò)三級(jí)編碼對(duì)材料進(jìn)行分析以后，借助實(shí)證分析軟件和理論佐證，即可建立理論實(shí)質(zhì)；但是在建立醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目作業(yè)中心時(shí)，三級(jí)編碼的目的是將醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目及項(xiàng)目作業(yè)中心相聯(lián)系，并確定其資源動(dòng)因，通過(guò)資源動(dòng)因確定分?jǐn)傁禂?shù)，最后對(duì)各項(xiàng)作業(yè)成本進(jìn)行分?jǐn)?，因此?duì)三級(jí)編碼的功能和方法進(jìn)行了微調(diào)。

三、資料來(lái)源和研究方法

本文以廣西某三甲醫(yī)院2021年5月份數(shù)據(jù)為例，選取部分護(hù)理項(xiàng)目進(jìn)行研究，訪談了部分有豐富臨床經(jīng)驗(yàn)的護(hù)士長(zhǎng)，向她們了解重癥監(jiān)護(hù)、特級(jí)護(hù)理、Ⅰ至Ⅲ級(jí)護(hù)理、一般專項(xiàng)護(hù)理、氣管切開(kāi)護(hù)理、吸痰護(hù)理、新生兒護(hù)理、新生兒特殊護(hù)理等項(xiàng)目的工作內(nèi)容，通過(guò)整理她們的訪談?dòng)涗?，逐?jí)編碼，確定作業(yè)中心，根據(jù)各作業(yè)的資源消耗類型確定成本分?jǐn)偡绞健?/p>

一級(jí)編碼通過(guò)原始代表語(yǔ)句（作業(yè)）整理出14個(gè)概念（作業(yè)中心），范疇為各醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目。

通過(guò)整理訪談發(fā)現(xiàn)，重癥監(jiān)護(hù)、特級(jí)護(hù)理、Ⅰ至Ⅲ級(jí)護(hù)理等級(jí)別護(hù)理項(xiàng)目的主要作業(yè)可劃分為核對(duì)信息、晨間護(hù)理、測(cè)量生命特征、巡視病房、健康宣教、記錄病情等6個(gè)作業(yè)中心，重癥監(jiān)護(hù)還有護(hù)送病人、病人生活護(hù)理、管道護(hù)理、預(yù)防壓瘡、安撫約束病人等5個(gè)作業(yè)中心；一般專項(xiàng)護(hù)理、氣管切開(kāi)護(hù)理、吸痰護(hù)理、新生兒護(hù)理、新生兒特殊護(hù)理等專項(xiàng)護(hù)理可劃分為核對(duì)信息、準(zhǔn)備用物、專項(xiàng)護(hù)理操作和處理用物等4個(gè)作業(yè)中心，合計(jì)劃分為14個(gè)作業(yè)中心（如表1所示）。

表1 開(kāi)放式編碼表（部分）

范疇簡(jiǎn)單用醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目表示，這樣可以將醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目與作業(yè)中心、作業(yè)內(nèi)容一一對(duì)應(yīng)。

主軸性編碼是為了明確作業(yè)的資源消耗，并區(qū)分各作業(yè)動(dòng)因。作業(yè)資源消耗可分為人力資源、一次性耗材、固定資產(chǎn)折舊、無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)等消耗，不同資源消耗動(dòng)因不同，其分?jǐn)偡绞讲煌?；各作業(yè)中心消耗的資源不同，所承擔(dān)的資源消耗類型也不同。如“核對(duì)信息”中心，主要工作為護(hù)士核對(duì)病人信息，所需消耗的資源為護(hù)士1人、電腦或護(hù)理終端1臺(tái)、信息系統(tǒng)登記，同時(shí)由于作業(yè)在病房?jī)?nèi)開(kāi)展，病房和空調(diào)成本也應(yīng)由該中心按工時(shí)承擔(dān)。呼叫系統(tǒng)折舊由“晨間護(hù)理”中心承擔(dān)；直接計(jì)入項(xiàng)目成本的衛(wèi)生材料費(fèi)價(jià)值低，由“準(zhǔn)備用物”中心承擔(dān)，其余成本按作業(yè)實(shí)際消耗由各作業(yè)中心承擔(dān)（如表2所示）。

表2 主軸性編碼表（部分）

表2顯示通過(guò)主軸性編碼，分析得出各作業(yè)中心的資源消耗類型。

選擇性編碼是通過(guò)不同的資源消耗確定各作業(yè)中心的成本分?jǐn)偡绞?。根?jù)訪談資料，護(hù)理操作主要消耗為人力資源消耗，因此人力資源成本按每分鐘工時(shí)費(fèi)直接計(jì)入各作業(yè)成本，一次性耗材成本按實(shí)際消耗計(jì)入“準(zhǔn)備用物”中心，固定資產(chǎn)折舊、無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)按各作業(yè)中心耗用時(shí)長(zhǎng)分別攤銷(xiāo)，其他運(yùn)行費(fèi)用等間接成本消耗較少，按護(hù)理人員占全院職工人數(shù)比例進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>

為進(jìn)行各類型成本的分?jǐn)偣ぷ?，還需對(duì)選擇性編碼（成本分?jǐn)偡绞剑┻M(jìn)行細(xì)化。本次根據(jù)全院數(shù)據(jù)進(jìn)行測(cè)算，按每人每月工作26天，每天工作8小時(shí)計(jì)算工時(shí)費(fèi)；主要涉及固定資產(chǎn)為電腦及終端、病房傳呼系統(tǒng)、病床、空調(diào)、病房，電腦及終端按每臺(tái)（件）/分鐘進(jìn)行分?jǐn)偅徊》總骱粝到y(tǒng)按每床/日進(jìn)行分?jǐn)?，病床、空調(diào)、病房折舊按31天進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>

四、結(jié)果

根據(jù)訪談資料整理，各作業(yè)以作業(yè)耗費(fèi)工時(shí)及各成本項(xiàng)目分?jǐn)偮蕿橐罁?jù)，計(jì)算出各作業(yè)及作業(yè)中心成本。

通過(guò)對(duì)各項(xiàng)目作業(yè)中心成本的歸集，可以得出各項(xiàng)目的實(shí)際成本。2021年5月，案例醫(yī)院“Ⅲ級(jí)護(hù)理”項(xiàng)目人力成本最高為18.65元，固定資產(chǎn)折舊、無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)和其他運(yùn)行費(fèi)分?jǐn)偣?.15元，合計(jì)成本22.8元/日。廣西現(xiàn)行醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目?jī)r(jià)格中，“Ⅲ級(jí)護(hù)理”項(xiàng)目?jī)r(jià)格為15元/日，由此可見(jiàn)，2021年5月，該院“Ⅲ級(jí)護(hù)理”項(xiàng)目收費(fèi)不足以彌補(bǔ)成本。

利用扎根理論處理資料的方法，可以較為方便地利用電子表格對(duì)醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目按作業(yè)成本法進(jìn)行成本測(cè)算，一張電子表格就可以同時(shí)測(cè)算多個(gè)項(xiàng)目的成本，便于醫(yī)療機(jī)構(gòu)實(shí)施。

五、結(jié)語(yǔ)

本文利用扎根理論劃分作業(yè)中心、確定分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)：一級(jí)編碼分解護(hù)理類項(xiàng)目的作業(yè)步驟，確定各項(xiàng)目的作業(yè)中心；二級(jí)編碼確定了各作業(yè)中心的資源消耗類型，劃分出作為直接成本的人力資源消耗、直接材料消耗、固定資產(chǎn)折舊、無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)，以及作為間接成本的其他運(yùn)行費(fèi)用等資源消耗類型；三級(jí)編碼確定各種資源消耗類型的動(dòng)因及分?jǐn)偡绞健Ｓ捎诟黜?xiàng)目耗用工時(shí)、使用的直接材料、使用的固定資產(chǎn)等資源差異較大，進(jìn)一步細(xì)化后，就可計(jì)算出作業(yè)中心成本。

通過(guò)三級(jí)編碼，將各項(xiàng)目及作業(yè)中心相銜接，在算出作業(yè)中心的成本后，在電子表格中篩選醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目，就可算出該項(xiàng)目的成本，有效地解決了在沒(méi)有信息系統(tǒng)為支撐的情況下，如何進(jìn)行作業(yè)成本法批量核算醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本的難題，有一定的推廣意義。

最后，本文中也有需要注意的方面。第一，筆者僅對(duì)幾位護(hù)士長(zhǎng)進(jìn)行了訪談，各項(xiàng)作業(yè)工時(shí)的確定依靠護(hù)士長(zhǎng)們的臨床經(jīng)驗(yàn)判斷，沒(méi)有進(jìn)行實(shí)地掐表計(jì)算。作業(yè)工時(shí)作為成本分配的重要依據(jù)，要想項(xiàng)目成本準(zhǔn)確、可靠，作業(yè)工時(shí)的確定必須精準(zhǔn)。第二，筆者只測(cè)算了護(hù)理類項(xiàng)目的成本，沒(méi)有進(jìn)行其他方面的成本測(cè)算，建議可以此方式推廣測(cè)算臨床診療類、醫(yī)療技術(shù)類、手術(shù)類等項(xiàng)目。