劉冠軍

（云度新能源汽車有限公司，福建 莆田 351100）

會計核算是以各項會計和稅務相關法規(guī)為法律依據(jù)，運用專門的記賬方法，來記錄、統(tǒng)計、審核記賬憑證、財務明細賬、會計報表等，對企業(yè)經(jīng)營活動進行核算和監(jiān)督，并向利益相關方提供報告的經(jīng)濟管理工作。會計核算與企業(yè)的整個生命周期息息相關，會計核算工作是否正確、合法、合規(guī)，影響企業(yè)的成本、預算、分析、績效考核及內部控制等工作，同時也會對企業(yè)的經(jīng)營決策產(chǎn)生重大影響。

一、新能源汽車制造企業(yè)加強會計核算的重要意義

新能源汽車制造企業(yè)的會計核算工作，不僅具備常規(guī)制造業(yè)企業(yè)會計核算的一般特點，由于其自身行業(yè)發(fā)展特點及相關綠色產(chǎn)業(yè)扶持政策的影響，其在會計核算上又具備了一定的特殊性，因此，加強新能源汽車制造企業(yè)會計核算具有十分重要意義。

（一）有助于保證企業(yè)會計信息質量

會計核算作為企業(yè)運營管理的一項基礎性工作，通過完善的會計核算體系、規(guī)范的會計核算制度，能夠在確定的會計期間、運用正確的方法記錄企業(yè)各項經(jīng)濟業(yè)務的各項原始記錄和憑證，為企業(yè)的整個運營的生命周期提供客觀、真實的數(shù)據(jù)，為企業(yè)進行戰(zhàn)略目標制定和選擇、經(jīng)營決策、預算和分析、內部控制等提供有力保證。因此，加強新能源汽車制造企業(yè)會計核算，有助于確保企業(yè)會計信息質量，為加強企業(yè)的各項管理工作打下良好基礎。

（二）有助于監(jiān)控企業(yè)各項經(jīng)營業(yè)務的過程和成果

新能源汽車作為近年來重要的戰(zhàn)略性新興產(chǎn)業(yè)發(fā)展迅猛，企業(yè)以實現(xiàn)利潤最大化為目標。在會計核算的過程中，需要依據(jù)會計準則在合理的會計期間內，記錄企業(yè)與供應商、客戶、金融機構、投資者等發(fā)生的債權債務關系、信貸關系、權益分配關系等。會計核算在處理企業(yè)各項經(jīng)濟關系的過程中，不僅對企業(yè)的財務現(xiàn)狀、經(jīng)營業(yè)績和效果產(chǎn)生著重要影響，對政府、投資者、員工也產(chǎn)生著影響，因此，加強新能源汽車制造企業(yè)會計核算，對于監(jiān)督、總結企業(yè)各項經(jīng)營業(yè)務的過程和結果至關重要。

（三）優(yōu)化企業(yè)的資源配置

企業(yè)發(fā)展的過程，是持續(xù)改進和優(yōu)化資源配置的過程，其最終目的是以盡量少的資源耗費取得盡量大的增量資源，降低成本進而追求資本增值。所以，加強新能源汽車制造企業(yè)會計核算，并不斷調整和降低成本，可以為企業(yè)資源配置的不斷優(yōu)化提供真實有效的數(shù)據(jù)基礎和有力的調整依據(jù)。

（四）為企業(yè)規(guī)避經(jīng)營風險提出預警

加強新能源汽車制造企業(yè)會計核算，對規(guī)避企業(yè)經(jīng)營管理風險并提出預警具有重要的意義。新能源汽車制造企業(yè)的會計核算工作，可以為企業(yè)的成本目標、計劃、分析、考核等內控工作提供數(shù)據(jù)基礎，通過對企業(yè)發(fā)展的各項經(jīng)濟指標和財務指標進行分析、佐證，能夠及時發(fā)現(xiàn)企業(yè)的經(jīng)營風險因素。會計核算工作，可以實時監(jiān)控企業(yè)經(jīng)營情況，對企業(yè)經(jīng)營管理過程中存在的問題和風險能夠及時提示和預警。通過不斷的預警對企業(yè)的生產(chǎn)和經(jīng)營決策產(chǎn)生積極影響，防止并杜絕企業(yè)的經(jīng)營和管理風險，使企業(yè)獲得持續(xù)、健康發(fā)展。

二、新能源汽車制造企業(yè)會計核算的重點和難點

（一）新能源汽車銷售收入的確認和構成

新收入準則對收入的確認規(guī)定了唯一明確的標準，即企業(yè)在履行合同義務的過程中，應在客戶取得合同標的商品或服務控制權時確認收入。新能源汽車制造企業(yè)在銷售商品車輛時，以轉移商品控制權或支配權作為確認收入的主要依據(jù)，通常的確認時點和標志為：經(jīng)銷商或終端客戶收到銷售發(fā)票并確認提車。

新能源汽車的銷售收入構成有：廠家銷售價、新能源國家補貼和地方補貼、碳積分銷售收入。

1.廠家銷售價

廠家銷售價即出廠價，主要是指經(jīng)銷商或終端客戶的提車價，一般已根據(jù)當期有效的商務政策剔除了商務折扣、整車返利等。一般情況下，大部分新能源汽車制造企業(yè)采用“款到發(fā)車”的收款方式，“款”是經(jīng)銷商或終端客戶購買車輛商品的購車款，即廠家銷售價，也就是說經(jīng)銷商或終端客戶只需支付廠家銷售價格或出廠價，而對國家補貼和地方補貼的價格部分，無須直接承擔。2.新能源國家補貼和地方補貼

為了促使新能源汽車行業(yè)能夠快速發(fā)展，財政部、科技部、工信部、發(fā)改委等“四部委”陸續(xù)發(fā)布了關于新能源汽車推廣應用的財政政策：明確了新能源汽車的補助對象、產(chǎn)品、標準和具體要求；資金申請和下達流程；對中央和地方財政補貼分別設置了最高上限標準等。

依據(jù)歷年來新能源汽車補貼政策，可以明確：一是補貼來源為中央和地方補貼，即新能源國家補貼和新能源地方補貼；二是補助對象是消費者，消費者按照扣除補貼后的銷售價格支付購車款；三是規(guī)定了中央和地方財政補貼資金分別由中央和地方的財政部門直接支付至新能源汽車制造企業(yè)，制造企業(yè)在銷售新能源汽車商品時，結算以扣減補助后的價格，即“廠家銷售價”為準。因此，可以確定，新能源汽車補貼不管是新能源國家補貼還是新能源地方補貼的補助對象并不是制造企業(yè)，而是本企業(yè)的最終客戶。但是，由于終端客戶數(shù)量多并且分散，為了便于管理，采用向生產(chǎn)企業(yè)撥付補助資金的形式。而“政府補助”準則中規(guī)定了企業(yè)取得的政府經(jīng)濟資源，如果與銷售商品或者提供勞務等活動密切相關，并且如果是商品或勞務等活動的對價或對價的組成部分適用新收入準則。

綜上所述，根據(jù)新收入準則有關規(guī)定，客戶購買新能源汽車，制造企業(yè)在完成新能源汽車商品銷售時，能夠滿足準則中的銷售商品的確認標準，因此，新能源國家補貼和新能源地方補貼應確認為新能源汽車制造企業(yè)的商品銷售收入，計入“營業(yè)收入”科目。

3.新能源汽車積分銷售收入

隨著新能源補貼的逐年減少，為了促進新能源產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，促使汽車企業(yè)加大力度研發(fā)新能源車，并且減少對燃油車研發(fā)的投入，使汽車制造企業(yè)能夠對自身的產(chǎn)品結構進行更大的優(yōu)化，2019年1月份，“雙積分”政策正式發(fā)布?！半p積分”政策是一種考核制度，目的在于利用平均燃油消耗量積分和新能源汽車積分兩項考核指標，促進企業(yè)研發(fā)新能源汽車，從而提升乘用車節(jié)能減排水平，緩解能源和環(huán)境壓力。

2018年，工業(yè)和信息化部裝備工業(yè)中心發(fā)布“乘用車企業(yè)平均燃料消耗量與新能源汽車積分交易平臺”正式上線，企業(yè)可以通過積分交易平臺進行積分交易、轉讓、提交平均燃料消耗量抵償負積分申報等工作。

由于新能源汽車積分當年有效、隔年作廢，且不具備實物形態(tài)，因而積分在分類上并不符合存貨的范疇，但是由于其可以對外出售獲取收益，具備可交易的屬性，且新能源積分的產(chǎn)生，是在新能源汽車產(chǎn)量的基礎上形成的，因此，新能源汽車積分是一種能夠帶來經(jīng)濟利益的資產(chǎn)。綜上所述，鑒于新能源汽車積分銷售收入具備可持續(xù)性，所以應納入企業(yè)日常經(jīng)營相關的收入范疇。

（二）新能源汽車研發(fā)項目的確認與計量

大部分新能源汽車制造企業(yè)屬于高新技術企業(yè)，而高新技術企業(yè)和行業(yè)特點，必然要求新能源汽車制造企業(yè)具備先進的研發(fā)技術能力，在新能源汽車研發(fā)項目的確認和計量過程中，具有以下重點。

1.區(qū)分研發(fā)項目類別

新能源汽車制造企業(yè)研發(fā)項目類別較多，按照研發(fā)項目最終歸屬和用途可以分為以下幾類。

（1）產(chǎn)品研發(fā)項目

產(chǎn)品研發(fā)項目指在商品進行生產(chǎn)或銷售之前，將研發(fā)成果或其他科研成果運用于某項規(guī)劃或技術，最終產(chǎn)出新的或具有實質性改進的產(chǎn)品、材料或裝置等。對于新能源汽車制造企業(yè)，大部分產(chǎn)品研發(fā)項目是車輛產(chǎn)品的研發(fā)項目。

（2）前瞻技術研發(fā)項目

前瞻技術研發(fā)項目是指以戰(zhàn)略的眼光審視未來新能源技術的發(fā)展趨勢和大局，分析不利環(huán)境和有利條件，從而系統(tǒng)性的統(tǒng)籌規(guī)劃運用于未來的前導性的技術研究研發(fā)活動。當前，新能源汽車制造企業(yè)的主流前瞻技術研發(fā)領域主要有：新能源前瞻技術、自動駕駛前瞻技術、車聯(lián)網(wǎng)前瞻技術等。

（3）技術改進研發(fā)項目

技術改進研發(fā)項目主要指用于現(xiàn)有產(chǎn)品、現(xiàn)有設備和工藝的技術改造、轉型升級的研發(fā)項目，通過技術改進可以實現(xiàn)內涵擴大再生產(chǎn)，達到增加品種，提高產(chǎn)品質量和原材料利用效率，降低原材料耗用，提高生產(chǎn)率，提高經(jīng)濟效益的目的。新能源汽車制造企業(yè)的技術改進研發(fā)項目主要包括產(chǎn)品換代項目、產(chǎn)品技術改進項目、工裝技術改造項目等。

（4）研發(fā)基礎能力建設項目

研發(fā)基礎能力建設項目主要是指用于支持新能源汽車研發(fā)項目研發(fā)過程當中的試驗、試制、安裝調試、校驗等基礎設備和設施的項目建設。新能源汽車制造企業(yè)的研發(fā)基礎能力建設項目主要包括研發(fā)實驗室建設項目、研發(fā)設備類建設項目、研發(fā)試制生產(chǎn)線項目等。

新能源汽車制造企業(yè)特別是同時符合高新技術企業(yè)認定的新能源汽車制造企業(yè)，研發(fā)項目類別和數(shù)量眾多，做好研發(fā)項目的核算和管理尤為重要。

2.研發(fā)項目資本化時點的確認

根據(jù)《企業(yè)會計準則第6號——無形資產(chǎn)》規(guī)定，企業(yè)內部研究開發(fā)項目開發(fā)階段的支出，同時滿足無形資產(chǎn)確認條件的，才能確認為無形資產(chǎn)。在新能源汽車制造企業(yè)研發(fā)項目確認和計量過程中，應準確確認項目執(zhí)行過程當中的資本化時點。在實務中，大部分新能源汽車制造企業(yè)都會創(chuàng)建專業(yè)的研發(fā)項目管控流程和規(guī)范的管理制度，會按照項目管理要求把整體研發(fā)項目分解為多個階段，并且規(guī)定每個階段的工作任務和階段審核驗收的條件，只有上一階段完成驗收后才能進入下一階段。這類確定的項目管控制度和各階段執(zhí)行結果，可以作為判定研究階段與開發(fā)階段切換時點的依據(jù)，并作為判定資本化時點的參考依據(jù)。

（三）模具資產(chǎn)的初始確認和折舊分攤

模具，是一種使物品成型的制作工具。用于新能源汽車制造的零部件是用模具制造的，模具在設計研發(fā)、制造、校驗、使用的過程中，使相關的經(jīng)濟利益流入企業(yè)，因此，模具是企業(yè)的一項資產(chǎn)。

1.模具資產(chǎn)的初始確認

根據(jù)模具資產(chǎn)所有權的歸屬，模具資產(chǎn)的初始確認存在以下幾種情況。

（1）汽車制造企業(yè)擁有100%模具所有權

在模具資產(chǎn)的設計、制造過程中，由汽車制造企業(yè)承擔100%的成本，后續(xù)相應模具的零部件制造和供應可以由本企業(yè)承擔、委托第三方零部件代工企業(yè)承擔或由模具生產(chǎn)企業(yè)承擔。此時，汽車制造企業(yè)具備模具資產(chǎn)的100%所有權，按照100%成本確認模具資產(chǎn)原值。

（2）汽車制造企業(yè)擁有0%模具所有權

在模具資產(chǎn)的設計、制造過程中，汽車制造企業(yè)不承擔任何成本，所有成本由模具的零部件供應企業(yè)承擔。此時，汽車制造企業(yè)不具備模具資產(chǎn)的所有權，僅需支付生產(chǎn)所需零部件的成本。

（3）汽車制造企業(yè)擁有部分模具所有權

在模具資產(chǎn)的設計、制造過程中，由汽車制造企業(yè)承擔一部分成本、由模具的零部件供應企業(yè)承擔另一部分成本，此時，汽車制造企業(yè)擁有部分模具所有權，應按照擁有所有權部分的價值確認模具資產(chǎn)原值。

2.模具資產(chǎn)特殊的折舊方式

由于模具資產(chǎn)具有一定使用次數(shù)，達到一定的使用次數(shù)，必須經(jīng)過修模后，才能繼續(xù)使用，當達到最大使用次數(shù)后，就達到了其使用壽命。根據(jù)會計準則相關規(guī)定，企業(yè)應以與固定資產(chǎn)相關的預期經(jīng)濟利益實現(xiàn)方式，選擇適當?shù)墓潭ㄙY產(chǎn)折舊方式。由于新能源汽車制造企業(yè)的模具資產(chǎn)的價值變化與其使用頻率相關，故一般采用工作量法進行模具資產(chǎn)的折舊，計算公式如下：

單位折舊額=固定資產(chǎn)原值／（1-預期殘值率）／總預計工作量

對于新能源汽車制造企業(yè)而言，由于汽車零部件直接用于制造整車產(chǎn)品，實務中一般采用特定車型總產(chǎn)量來預計總工作量。模具資產(chǎn)采用工作量法進行折舊的選擇和運用，是新能源汽車制造企業(yè)會計核算工作的特點。

三、新能源汽車制造企業(yè)會計核算的管理策略

（一）實時掌握行業(yè)相關政策并采取適宜的會計核算方法

隨著近年來新能源汽車制造業(yè)的不斷發(fā)展，國家的相應政策也在不斷地調整和更新，不同時期的政策標準變化必然會對會計核算和會計處理產(chǎn)生重要影響。作為新能源汽車制造企業(yè)，在積極響應國家節(jié)能減排號召的同時，應及時掌握新能源汽車行業(yè)相關政策，并明確政策變化對企業(yè)各項業(yè)務的影響，進而對現(xiàn)有記賬方式進行相應調整，以提高會計信息披露的準確性和科學性。

（二）選用適宜、高效的財務信息系統(tǒng)，培養(yǎng)現(xiàn)代財務核算人才

新能源制造企業(yè)涉及的物料品類和數(shù)量多，以整車零部件為例，涉及的總成和子件有1500～2000個，不僅不同的車型BOM結構不同，同一車型不同配置的BOM也有差異，因此，收發(fā)存的會計核算量巨大，需要制定規(guī)范、詳盡的會計核算管理體系，以達到預期的會計核算效果。隨著信息技術的不斷發(fā)展，企業(yè)應選用適宜、高效的財務信息系統(tǒng)，推進財務信息系統(tǒng)升級，以實現(xiàn)高效、便捷的財務管理和會計核算。例如，企業(yè)可以利用sap系統(tǒng)的各個業(yè)務模塊，從合同簽訂、訂單管理、驗收入庫、移庫管理、出庫、盤點等環(huán)節(jié)，把各個業(yè)務流程串聯(lián)起來，形成專業(yè)的核算和管理體系，避免會計人員手動輸入錯誤和工作量巨大的問題，提高財務數(shù)據(jù)的準確性，為會計核算工作提供可靠的支持。

新能源汽車制造企業(yè)的發(fā)展，對企業(yè)財務管理人員提出了新的要求，而信息化技術的不斷發(fā)展，也要求財務管理人員不斷地學習新知識來提高自身素養(yǎng)，以適應信息化社會的發(fā)展。在新能源汽車制造業(yè)發(fā)展的大背景下，企業(yè)應注重培養(yǎng)現(xiàn)代財務核算人才，以在行業(yè)發(fā)展中與時俱進。