胡廣霞 張淑虹 云南民族大學(xué)管理學(xué)院(會(huì)計(jì)學(xué)院)

企業(yè)良好的內(nèi)部控制有利于促進(jìn)企業(yè)的健康長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，有關(guān)內(nèi)部控制的研究也一直是學(xué)者們廣泛關(guān)注的話題。央企是國(guó)民經(jīng)濟(jì)的命脈，是我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的重要支柱產(chǎn)業(yè)，在各大產(chǎn)業(yè)、重點(diǎn)領(lǐng)域都占有一定的優(yōu)勢(shì)。2008 年，我國(guó)相繼推出了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》，企業(yè)開(kāi)始以此為根據(jù)進(jìn)行內(nèi)部控制體系建設(shè)工作。中央企業(yè)也不甘落后，規(guī)范引起了國(guó)資委的高度重視。2010 年，央企的財(cái)務(wù)內(nèi)控有效性取得了極大的提升，此后，央企內(nèi)部控制機(jī)制建設(shè)持續(xù)推進(jìn)，2012年，《關(guān)于加快構(gòu)建中央企業(yè)內(nèi)部控制體系有關(guān)事項(xiàng)的通知》中，國(guó)資委、財(cái)政部明確指出要加強(qiáng)內(nèi)部控制有效性的監(jiān)督。國(guó)家審計(jì)對(duì)央企內(nèi)部控制有效性起到了外部評(píng)價(jià)和監(jiān)督的作用。

國(guó)家審計(jì)是在國(guó)家審計(jì)署的領(lǐng)導(dǎo)下，對(duì)國(guó)家機(jī)關(guān)、行政事業(yè)單位和國(guó)有企業(yè)的財(cái)政收支和財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行檢查、審核、監(jiān)督的專項(xiàng)審計(jì)。國(guó)家審計(jì)在我國(guó)的財(cái)政體制中的地位舉足輕重。

在新的發(fā)展格局下，國(guó)家審計(jì)作為中央企業(yè)的國(guó)家宏觀調(diào)控媒介，發(fā)揮著至關(guān)重要的審計(jì)作用，有效地推動(dòng)國(guó)有企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展。

國(guó)家審計(jì)是實(shí)現(xiàn)國(guó)家經(jīng)濟(jì)的有效保障，保證并提高國(guó)家行政系統(tǒng)的現(xiàn)代化水平和治理系統(tǒng)的能力。國(guó)家審計(jì)具有強(qiáng)獨(dú)立性、強(qiáng)權(quán)力、高權(quán)威性和廣泛治理的特點(diǎn)，通過(guò)對(duì)審計(jì)結(jié)果的分析，提出了客觀、建設(shè)性的意見(jiàn)，有效地維護(hù)了公司的內(nèi)部管理秩序，同時(shí)，也可以在一定程度上促進(jìn)國(guó)企的高質(zhì)量長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。

內(nèi)部控制是一種組織、計(jì)劃、程序和方法，為了獲得更好的業(yè)務(wù)效率，它能夠在一定程度上對(duì)企業(yè)內(nèi)部實(shí)施控制和監(jiān)管，并充分、高效地利用各種資源，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)所期的管理目標(biāo)。企業(yè)內(nèi)部控制的五個(gè)基本要素是：內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息溝通、內(nèi)部監(jiān)督。國(guó)家治理結(jié)構(gòu)賦予國(guó)家審計(jì)與之相對(duì)應(yīng)的責(zé)任，通過(guò)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的有效改進(jìn)，促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部控制體系的完善，從而獲得審計(jì)效果的長(zhǎng)期覆蓋。

目前，現(xiàn)有的研究主要集中于國(guó)家審計(jì)行為對(duì)國(guó)企內(nèi)部控制的影響，但至今尚未形成統(tǒng)一的結(jié)論。因此，本文主要針對(duì)國(guó)家審計(jì)對(duì)國(guó)企內(nèi)部控制的影響機(jī)理進(jìn)行分析，以期拓展相關(guān)的理論研究。

一、國(guó)家審計(jì)功能對(duì)內(nèi)部控制的影響

國(guó)家審計(jì)具有預(yù)防、抵御、揭示功能，這些功能對(duì)公司的內(nèi)部治理產(chǎn)生了廣泛的影響，國(guó)家審計(jì)的各功能如何影響國(guó)企的內(nèi)部控制是下一步分析的關(guān)注點(diǎn)。

(一)國(guó)家審計(jì)預(yù)防功能對(duì)內(nèi)部控制的影響

國(guó)家審計(jì)的防范功能是國(guó)家審計(jì)所具備的內(nèi)在威懾力，它能夠有效地遏制危害國(guó)家、集體和人民利益的行為，預(yù)防不良思想導(dǎo)致的違法犯罪，預(yù)先警告潛在的問(wèn)題。信息時(shí)代下，央企內(nèi)部業(yè)務(wù)冗雜，涉及到的人員較多，在各個(gè)環(huán)節(jié)和流程中都存在可能的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。所以要充分發(fā)揮國(guó)家審計(jì)的防范作用，即“防患于未然”，使國(guó)有企業(yè)自覺(jué)地規(guī)范自身的行為，從源頭上杜絕違法違規(guī)的操作的產(chǎn)生，并對(duì)各類(lèi)違法違規(guī)行為進(jìn)行嚴(yán)厲打擊，以形成強(qiáng)有力的震懾機(jī)制，實(shí)現(xiàn)國(guó)家審計(jì)預(yù)防功能的最大化。因此，國(guó)家審計(jì)的預(yù)防功能可以有效彌補(bǔ)內(nèi)部控制的不足。國(guó)家審計(jì)具有獨(dú)立性、強(qiáng)制性、系統(tǒng)性、權(quán)威性等特點(diǎn)，能夠在一定程度上震懾國(guó)有企業(yè)，促使國(guó)有企業(yè)自覺(jué)地遵守相關(guān)法律、法規(guī)，消除國(guó)有企業(yè)投機(jī)的僥幸心理。

(二)國(guó)家審計(jì)揭示功能對(duì)內(nèi)部控制的影響

國(guó)家審計(jì)的揭示功能反映了國(guó)企內(nèi)部的真實(shí)情況，能以某種方式、方法揭示國(guó)企內(nèi)部的制度障礙、制度缺陷、管理漏洞等。為了保證對(duì)國(guó)企更有效的監(jiān)督，對(duì)不法的經(jīng)濟(jì)犯罪、危害人民利益、危害國(guó)家安全和民主法治的行為，都要及時(shí)予以披露。通過(guò)國(guó)家審計(jì)的揭示功能能夠及時(shí)發(fā)現(xiàn)和揭露國(guó)企內(nèi)部控制存在的問(wèn)題和缺陷。國(guó)有企業(yè)由于特特殊的企業(yè)性質(zhì)，存在可能的財(cái)務(wù)舞弊以及貪污腐敗風(fēng)險(xiǎn)。揭示功能就是為了找到體制中存在的各種障礙、缺陷以及漏洞等，其宗旨在于促進(jìn)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)的正常運(yùn)行。內(nèi)部控制作為企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理的一個(gè)重要內(nèi)容，必然是國(guó)家審計(jì)工作的重點(diǎn)。

(三)國(guó)家審計(jì)抵御功能對(duì)內(nèi)部控制的影響。

國(guó)家審計(jì)的抵御職能旨在消滅和監(jiān)測(cè)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)運(yùn)行中的不同問(wèn)題，通過(guò)行政處罰、提出意見(jiàn)和監(jiān)督整改，促進(jìn)制度的完善、機(jī)制的規(guī)范。國(guó)家審計(jì)具有獨(dú)特的監(jiān)督地位，能夠向國(guó)家政府和管理當(dāng)局提供客觀和可靠的信息。為了有效解決問(wèn)題，我們需要具體問(wèn)題具體分析。從內(nèi)部控制的各個(gè)方面進(jìn)行深層次的了解，國(guó)家審計(jì)的抵御功能使得在實(shí)施國(guó)家審計(jì)時(shí)，可以針對(duì)國(guó)有企業(yè)存在的問(wèn)題和缺陷，提出相應(yīng)的對(duì)策。既能推動(dòng)國(guó)有企業(yè)制度的建立和完善，又能規(guī)范國(guó)有企業(yè)的運(yùn)作。開(kāi)展國(guó)家審計(jì)，不僅是為了發(fā)現(xiàn)國(guó)有企業(yè)存在的某些問(wèn)題，而且要為國(guó)有企業(yè)提供解決問(wèn)題的指引，使之不斷提高。

圖1 國(guó)家審計(jì)的功能示意圖

二、國(guó)家審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制各要素的影響分析

(一)國(guó)家審計(jì)對(duì)內(nèi)部環(huán)境的影響分析

內(nèi)控的執(zhí)行以內(nèi)部環(huán)境為基礎(chǔ)。要從央企的治理結(jié)構(gòu)、機(jī)構(gòu)設(shè)置、權(quán)力分配和企業(yè)文化等多個(gè)層面進(jìn)行分析。央企內(nèi)部控制制度存在不完善或流于形式的危險(xiǎn)，國(guó)企內(nèi)部人員也缺乏相應(yīng)的內(nèi)部控制意識(shí)，一些工作人員感到缺乏關(guān)注從而放松內(nèi)部工作，這導(dǎo)致了中央企業(yè)內(nèi)部工作出現(xiàn)問(wèn)題，影響了工作的發(fā)展。國(guó)家審計(jì)的進(jìn)步可以創(chuàng)造一種良好的氣氛，加強(qiáng)中央企業(yè)的內(nèi)部控制，保證其有效運(yùn)行。

(二)國(guó)家審計(jì)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的影響分析

風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是對(duì)企業(yè)在實(shí)施內(nèi)部控制目標(biāo)的過(guò)程中，系統(tǒng)地、及時(shí)地識(shí)別和分析風(fēng)險(xiǎn)，并對(duì)其進(jìn)行合理的管理，確定合理的處理方法。國(guó)家審計(jì)不僅可以及時(shí)發(fā)現(xiàn)錯(cuò)誤并糾正，而且可以幫助國(guó)企建立長(zhǎng)期的風(fēng)險(xiǎn)緩釋機(jī)制。通過(guò)對(duì)公司治理的監(jiān)督和公告信息的披露，可以進(jìn)一步改善上市公司的內(nèi)部控制質(zhì)量。國(guó)家審計(jì)除了審計(jì)內(nèi)容與內(nèi)部控制的有效性密切相關(guān)外，通過(guò)國(guó)家審計(jì)的威懾力，可以提高內(nèi)部控制有效性。

(三)國(guó)家審計(jì)對(duì)控制活動(dòng)的影響分析

控制活動(dòng)是以風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為依據(jù)，采取相應(yīng)的控制措施，使其處于可接受的水平。國(guó)家審計(jì)鼓勵(lì)企業(yè)通過(guò)問(wèn)題導(dǎo)向、社會(huì)改進(jìn)、高層次設(shè)計(jì)、基礎(chǔ)探索和政策執(zhí)行來(lái)加強(qiáng)內(nèi)部控制。央企要積極采納審計(jì)機(jī)構(gòu)的意見(jiàn)，為企業(yè)內(nèi)部控制決策制度的制定提供政策參考。

(四)國(guó)家審計(jì)對(duì)信息溝通的影響分析

信息溝通是指及時(shí)準(zhǔn)確地收集、傳遞內(nèi)部控制信息，使得國(guó)企內(nèi)部控制信息的能夠及時(shí)、準(zhǔn)確、高效的傳遞。國(guó)家審計(jì)使得政府作為一只“無(wú)形的手”在無(wú)形之中會(huì)給被審計(jì)者強(qiáng)烈的壓迫感，這種壓力迫使央企增強(qiáng)信息透明度，信息透明度的提高，給信息使用者更加便捷的方式獲取國(guó)企的數(shù)據(jù)和資源，加強(qiáng)了國(guó)企與外部相關(guān)者的溝通。

(五)國(guó)家審計(jì)對(duì)內(nèi)部監(jiān)督的影響分析

內(nèi)部監(jiān)督是指對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制體系的建立和實(shí)施進(jìn)行監(jiān)控，評(píng)價(jià)其有效性，并及時(shí)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題。國(guó)家審計(jì)是我國(guó)政府管理體制中的一個(gè)重要環(huán)節(jié)，它具有獨(dú)立性、強(qiáng)制性、權(quán)威性等特點(diǎn)，能有效地監(jiān)督我國(guó)國(guó)有企業(yè)的稅收收支的合法性、真實(shí)性和有效性。2003年，國(guó)家審計(jì)的結(jié)果公告制度被引人到社會(huì)會(huì)監(jiān)督中，吸引了新聞媒體的廣泛關(guān)注，基于企業(yè)的聲譽(yù)理論，媒體報(bào)道起著重要的作用，因此，要想維持良好的外部形象，國(guó)企必須要加強(qiáng)內(nèi)部控制，提高內(nèi)部管理效率，隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)的不斷發(fā)展，國(guó)家審計(jì)的領(lǐng)域不斷擴(kuò)大，呈現(xiàn)出多樣化的發(fā)展態(tài)勢(shì)。要把審計(jì)監(jiān)督和其他各種形式的監(jiān)督有機(jī)地結(jié)合在一起，使審計(jì)的效果得到最大程度的發(fā)揮。人民享有對(duì)審計(jì)結(jié)果的法律知情權(quán)。各有關(guān)部門(mén)要按照規(guī)定公布審計(jì)成果，對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行整改。國(guó)家審計(jì)也需要公民依法、有序地參與和支持。

三、結(jié)論建議

(一)結(jié)論

1.央企的內(nèi)部控制依舊存在著某些有待加強(qiáng)和解決的缺陷，這些缺陷體現(xiàn)在內(nèi)部控制體系的不完善、不健全，央企工作人員缺乏一定的內(nèi)控意識(shí)導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部?jī)?nèi)控文化薄弱，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和管控機(jī)制不健全，存在被忽視的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，各部門(mén)之間的信息溝通和交流不夠及時(shí)，企業(yè)容易鉆機(jī)制的漏洞，從而掉以輕心，監(jiān)督作用未充分發(fā)揮出來(lái)，出現(xiàn)不可避免的錯(cuò)誤。

2.國(guó)家審計(jì)的各項(xiàng)功能能夠通過(guò)推動(dòng)內(nèi)部控制體系的完善，可以履行國(guó)家治理賦予的任務(wù)，有效提高內(nèi)部控制質(zhì)量，實(shí)現(xiàn)審計(jì)結(jié)果的長(zhǎng)期覆蓋。國(guó)家審計(jì)不僅可以發(fā)揮及時(shí)發(fā)現(xiàn)并解決問(wèn)題缺陷的能力，還可以推動(dòng)國(guó)企建立長(zhǎng)期的風(fēng)險(xiǎn)緩釋機(jī)制，加強(qiáng)國(guó)企內(nèi)部的信息溝通與交流，同時(shí)聯(lián)合社會(huì)監(jiān)督等多種監(jiān)督體系加強(qiáng)對(duì)國(guó)企的監(jiān)督管理。

(二)政策建議

1.國(guó)家審計(jì)實(shí)施方面

(1)建立持續(xù)的審計(jì)制度。目前，我國(guó)的審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)央企實(shí)行輪審制度的時(shí)間跨度比較大，且國(guó)家審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制的影響就具有一定的滯后性，導(dǎo)致國(guó)企被審計(jì)后開(kāi)始心存僥幸，不及時(shí)整改自身存在的問(wèn)題。因此，如何充分發(fā)揮國(guó)家審計(jì)的監(jiān)督作用成為值得關(guān)注的問(wèn)題。筆者認(rèn)為審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)同一企業(yè)應(yīng)該進(jìn)行持續(xù)的審計(jì)，充分發(fā)揮國(guó)家審計(jì)的震懾力，確保國(guó)家審計(jì)在提高內(nèi)部控制效力方面發(fā)揮最大作用。

(2)擴(kuò)大國(guó)家審計(jì)對(duì)央企的審計(jì)范圍。國(guó)家審計(jì)每年只選擇一些核心企業(yè)集團(tuán)進(jìn)行審計(jì)。審計(jì)覆蓋面狹窄，可能不能充分發(fā)揮政府審計(jì)的威懾作用。如果審計(jì)資源允許，應(yīng)擴(kuò)大央企的審計(jì)范圍，使每家央企都有機(jī)會(huì)接觸到國(guó)家審計(jì)。此外，審計(jì)的內(nèi)容也不能僅集中在事后審計(jì)，應(yīng)對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理情況，政策的制定和實(shí)施，財(cái)務(wù)收支，預(yù)算績(jī)效等各個(gè)方面進(jìn)行事前、事中、事后的全面性審計(jì)。這樣，才能真正實(shí)現(xiàn)國(guó)有審計(jì)的全面覆蓋。

(3)加強(qiáng)國(guó)家審計(jì)對(duì)央企的審計(jì)力度。要及時(shí)發(fā)現(xiàn)并糾正危害公司發(fā)展的不良現(xiàn)象，就必須加強(qiáng)對(duì)其進(jìn)行專項(xiàng)審計(jì)，加大對(duì)其實(shí)施審計(jì)的力度。應(yīng)盡可能保證國(guó)有企業(yè)審計(jì)周期為2—3年一次，這樣才能保證國(guó)家審計(jì)效果的持續(xù)發(fā)揮。強(qiáng)化審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性和權(quán)威性，適度提高審計(jì)公開(kāi)次數(shù)，督促央企對(duì)整改意見(jiàn)的落實(shí)，加大對(duì)不整改或重復(fù)問(wèn)題的懲罰力度，督促公司建立健全內(nèi)部控制體系。

2.保障國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制效能的充分發(fā)揮

(1)國(guó)企要切實(shí)完善企業(yè)的內(nèi)部控制體系。對(duì)存在危害國(guó)企健康、可持續(xù)發(fā)展的違法違規(guī)行為，及時(shí)采取整改措施，建立完善的獎(jiǎng)懲機(jī)制，同時(shí)，對(duì)國(guó)企存在的內(nèi)部控制問(wèn)題進(jìn)行揭露，并對(duì)其進(jìn)行改進(jìn)，以保證內(nèi)部控制的有效實(shí)施。同時(shí)，要建立健全審計(jì)整改公告機(jī)制，強(qiáng)化內(nèi)部控制體系，健全內(nèi)部控制制度，確保審計(jì)意見(jiàn)的落實(shí)。加強(qiáng)對(duì)被稽查問(wèn)題整改落實(shí)的宣傳，促使國(guó)企主動(dòng)承擔(dān)監(jiān)管的壓力，并主動(dòng)改進(jìn)內(nèi)部控制體系，防范各類(lèi)違法行為。

(2)完善相關(guān)的監(jiān)督機(jī)制。強(qiáng)調(diào)董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和其他核心監(jiān)管機(jī)構(gòu)的職能，防控不良問(wèn)題的產(chǎn)生和惡化，保證公司內(nèi)部控制的建立、完善和有效的運(yùn)作。要充分利用外部評(píng)價(jià)與監(jiān)督機(jī)制的合力，使國(guó)有審計(jì)與社會(huì)審計(jì)之間形成互補(bǔ)、融合的態(tài)勢(shì)，多管齊下，推動(dòng)國(guó)企治理結(jié)構(gòu)的不斷優(yōu)化。■