王霜

（中煤科工集團重慶研究院有限公司，重慶 400000）

0 引言

新收入準則指的是《企業(yè)會計準則第14 號收入》，它與傳統(tǒng)的收入準則相比較，其新收入確認、計量以及報告等各個方面出現(xiàn)了變化，這同時也是為了能夠更好的適應(yīng)經(jīng)濟社會的需求而做出來的必須改變，實施新的收入準則能夠?qū)κ袌龅闹刃蜻M行更好的維護。而且新的收入準則的出現(xiàn)一定會給社會的各個行業(yè)帶來一定的影響，因為國有企業(yè)相比于其他的企業(yè)來說，具有一定的特殊性，因此它需要跟緊國家政策的要求，對全新的收入準則進行積極的踐行，對財務(wù)管理進行加強，提高自身對市場風險的應(yīng)對能力。

1 新收入準則下國有企業(yè)財務(wù)會計現(xiàn)狀

1.1 國有企業(yè)財務(wù)會計計量

社會經(jīng)濟發(fā)展不斷發(fā)生變化，為了能夠更好的適應(yīng)其變化，指導會計工作的開展，新的收入準則對知識產(chǎn)權(quán)的授予等特定的交易的收入確認以及計量進行了規(guī)定。其中最為顯著的就是對公允價值的引入，然而，對于國有企業(yè)來說，在獲取公允價值的時候困難比較大。拿房地產(chǎn)產(chǎn)業(yè)來說，它的價值不是統(tǒng)一的，盡管具有兩個相同因素的項目，最終的價值可能也會存在非常大的差異，但是，新的收入準則又進行了規(guī)定，所有的投資性的房地產(chǎn)必須使用一種計量模式，這樣一來，就在很大程度上影響了企業(yè)房地產(chǎn)投資的計量。公允價值評估如圖1 所示。

圖1 公允價值評估

1.2 樣本數(shù)據(jù)收集與數(shù)據(jù)處理

在實行新收入準則以來，國有企業(yè)的財務(wù)報表信息以及格式的內(nèi)容都發(fā)生了較大的變化，這就會對會計工作當中樣本的數(shù)據(jù)收集以及數(shù)據(jù)處理等各個環(huán)節(jié)的開展產(chǎn)生很大的影響。在公允價值計量的模式下，此前屬于浮動盈虧的資產(chǎn)價值變動卻要計入利潤表當中，借款費用的范圍相較于以前來說更廣泛了，這就使得企業(yè)當期的財務(wù)費用相應(yīng)減少。但是財務(wù)表的列報中沒有利潤分配表這一項，合并財務(wù)報表編制的時候參考的因素也隨之變得更多了。

1.3 國有企業(yè)財務(wù)會計準則

相較于普通的企業(yè)，國有企業(yè)具有一定的特殊性，但是國有企業(yè)仍然會遵循營利組織的會計準則。近年來，傳統(tǒng)的規(guī)范逐漸的失效，隨之新的會計準則也出現(xiàn)了，新的收入準則在一定程度上對傳統(tǒng)的規(guī)范的不足以及空白進行了彌補。首先，新的收入準則對會計核算的基礎(chǔ)原則進行了改革，徹底改變了歷史成本中的唯一性，像公允價值這樣的全新的概念以及標準引入了會計核算當中；其次，除了公允價值這樣的新概念以外還引入了金融工具等概念，新概念的出現(xiàn)將之前性質(zhì)完全不同的資產(chǎn)負債表項目歸屬到了同一個概念的范疇當中[1]；最后，不僅僅對政府補助這樣的比較特殊的經(jīng)濟事項進行了相應(yīng)的規(guī)范，也對保險業(yè)等特殊業(yè)進行了規(guī)范，同時規(guī)定了財務(wù)列報等信息的披露。

1.4 新收入準則下國有企業(yè)財務(wù)會計確認

在我國，有很多國有企業(yè)一般都會擁有較多的子公司，在這樣的企業(yè)當中，最為重要的一份工作對財務(wù)報表進行合并。新的收入準則規(guī)定，不論公司表決權(quán)是大還是小，更不論公司規(guī)模大還是規(guī)模小，經(jīng)營的業(yè)務(wù)是不是特殊，必須要將所有能夠具體實施控制的子公司歸屬到合并的范疇當中。相對于同一控制下的合并，仍然按照傳統(tǒng)的歷史成本計量當作計量的根據(jù)，如果不這樣的話，就會按照公允價值對其進行計量。

2 新收入準則在會計處理層面的影響

2.1 收入確認標準變遷，收入確認時間變化

新的收入準則對一段時間內(nèi)確認收入的具體標準進行了明確，這樣一來很多企業(yè)就會因為確認標準的變化而切換確認模式。就像是中國的中冶的勘察設(shè)計服務(wù)合同，在原來的收入準則下按照完成工程的進度來對勞動收入進行確認，但是新的收入準則實施后，一部分勘察設(shè)計服務(wù)的合同因為相關(guān)的履約義務(wù)不能夠滿足在一段時間內(nèi)的旅行條件，這樣一來就需要改到按控制權(quán)轉(zhuǎn)移時點確認收入。相同的，中船防務(wù)中有一部分的造船項目，之前是采用完成的百分比來對收入進行確認，但是在新收入準則下，不滿足收入在一個時間段的確認要求，也是改為按照控制權(quán)轉(zhuǎn)移時點進行確認[2]。

2.2 會計計量單元調(diào)整，合同履約義務(wù)拆合

按照之前的收入準則，一個合同就相當于一個會計計量單元，需要按照整體的收入進行確認，但是新的收入準則要求相關(guān)企業(yè)的合同在開始之日就需要對包含多重交易安排的合同進行合理地評估，對合同中包含的各個履約義務(wù)進行識別，在對這些義務(wù)進行履行的時候確認相應(yīng)的收入。就像中興通訊集團定制化網(wǎng)絡(luò)方案以及一些網(wǎng)絡(luò)建設(shè)任務(wù)，之前是將整體作為一項建設(shè)合同業(yè)務(wù)，在對收入進行確認時是采用百分比進行確認的，但是新的收入準則需要對其進行拆分，一般是拆為設(shè)備銷售以及安裝服務(wù)兩個履約義務(wù)。但是，中國中冶就會和客戶簽署設(shè)計、采購以及施工等多項合同，提供工程總承包服務(wù)，之前是每一個簽署的合同作為基礎(chǔ)分別確認相關(guān)收入，在新收入準則下這些合同就需要合并為一份合同。

2.3 總額凈額明確區(qū)分，收入對價依據(jù)調(diào)整

總額法主要是按照已收或者是應(yīng)收對價總額對收入進行確認，凈額法主要是按照已收或者應(yīng)收對價總額扣除應(yīng)付給其他相關(guān)方的價款后的凈額，或者是按照既定的傭金金額對其收入進行確認。之前大部分的企業(yè)利用的是總額法核算收入，但是新收入準則實施以來，要求對實際權(quán)力的控制方和代理方進行區(qū)分，對總額法或者是凈額法進行選擇。在新收入準則下，有很多企業(yè)還是對控制人的標準不能夠滿足，因此容易出現(xiàn)總額法或者是凈額法的切換[3]。

2.4 交易價格要求分割，重大融資成分剝離

新收入準則實施以來，企業(yè)就需要在合同開始之日對合同價款當中的貨幣時間價值成分進行剝離，也就是對重大的融資成分進行剝離。就像寧滬高速，對重大的融資成分進行了充分的考慮，對沒有完成合同的累計影響進行了調(diào)整，這就使得其財務(wù)費用與合同的負債新增長了0.27 億元。但是相反的，中國中鐵因為新收入準則明確了質(zhì)保金僅僅是質(zhì)量保證，對重大的融資成分不再進行確認，這就導致其初期的收益調(diào)整近15 億元。

3 新收入準則下會計面臨的挑戰(zhàn)與對策

3.1 新收入準則下會計面臨的局限

首先，在新收入準則下，國企當中傳統(tǒng)的交易習慣已經(jīng)不能夠滿足如今的市場經(jīng)濟環(huán)境。盡管如今的市場經(jīng)濟體制相對來說已經(jīng)比較完善，大部分的國有企業(yè)也進行了所有制的改革，正在努力的融入更大的市場環(huán)境，但是國企和其他的所有制企業(yè)有所不同，國有企業(yè)一般是進行關(guān)聯(lián)交易的，而且這樣的交易習慣并不是一時可以改變的[4]。同時從股權(quán)結(jié)構(gòu)來看，占比比較大的時候國有股以及法人股，這就在很大程度上限制了交易的自由性以及公開性，同時限制了國有企業(yè)的發(fā)展；其次，我國一直以來都是根據(jù)企業(yè)的利潤來評價企業(yè)的實力以及今后的發(fā)展前景，但這樣的評價方式正是和新準則，也就是強調(diào)企業(yè)的實際資產(chǎn)以及價值是相背離的，這樣一來就沒有辦法對新的準則進行貫徹和執(zhí)行。最后，實行新準則是符合我國經(jīng)濟社會變化發(fā)展的，這也是順應(yīng)我國社會變化的一個重大的優(yōu)化以及調(diào)整，與此同時新準則也是我國像國際會計看齊的重要一步，在很多方面都有了提升，也上升到了管理層面，但是要想將其順利的推行下去，需要大量的新型高級會計人才，但是如今我國這樣的高級會計人才是非常稀缺的，這也在很大程度上限制了會計事業(yè)的發(fā)展。

3.2 新收入準則下企業(yè)財務(wù)會計的完善

首先，在新收入準則的背景下，會計處理的準確程度以及價值的確定會受到企業(yè)管理層決定的影響，為了將財務(wù)信息的真實性提高上來，賦予會計處理的自由度也給徇私舞弊留下了較大的漏洞。因此，想要保證會計處理的公允性以及客觀性，就需要建立嚴格的管理以及內(nèi)控機制。其次，一般國有企業(yè)的規(guī)模是非常大的，因此需要管理的部門也比較多，一般會存在一些相關(guān)的信息環(huán)節(jié)脫節(jié)或者是滯后等問題，進而會對管理的有效性產(chǎn)生一定的影響。因此，我們需要對此建立一個比較完善的信息系統(tǒng)，這樣就能夠在很大程度上確保企業(yè)內(nèi)部的信息溝通是有效的[5]。最后，需要建立完善的人才培訓機制，有很多新老員工對新收入準則不熟悉，因此需要對企業(yè)的各級人員進行新收入準則的培訓，使各個管理層都能夠?qū)π率杖霚蕜t有一個較為全面的了解，進而也能夠在一定程度上提高財務(wù)會計人員的專業(yè)水平。

3.3 國有企業(yè)財務(wù)會計管理

近年來。隨著我國市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展，市場的競爭壓力也越來越大，只有將國有企業(yè)積極地融入市場，將財務(wù)的管理層次主動進行提升，對經(jīng)營的風險進行加強管控，才能夠健康長遠的發(fā)展下去。首先，在全局來看，需要確保國企財務(wù)管理的整體性，對財務(wù)管理的方法進行積極地應(yīng)用以及量化；其次，對投資管理的方式進行加強和創(chuàng)新，在實行新的收入準則以來，需要對國有企業(yè)的投資進行重新的劃分，同時在計量的方面也有一定的變化，因此，相關(guān)的國有企業(yè)需要對自身的實際情況進行充分的考慮，需要慎重的選擇投資管理的方式；再次，需要對財務(wù)管控以及風險防范放在重中之重的位置，加大對其的關(guān)注力度，新的收入準則對風險的防控有著積極的作用，實施新收入準則能夠在很大程度上避免傳統(tǒng)會計準則當中存在的一些風險，既要提高財務(wù)會計以及相關(guān)人員防控風險的意識，同時也要對資金管理安全提高重視，對資金做好防控工作；最后，在國有企業(yè)實施新收入準則的時候，必須有一個有效的信息系統(tǒng)，這樣能夠在一定程度上保證財務(wù)信息的及時性以及可靠性。因為國有企業(yè)的規(guī)模是非常大的，要想要做到信息的及時性是非常困難的[6]。在新收入準則的背景下，有些信息的處理以及信息的披露需要的原始信息并不僅僅是財務(wù)方面的信息。因為信息的實效性是非常強的，所以需要建立有效的信息系統(tǒng)，這樣就能夠在很大程度上保證企業(yè)內(nèi)部信息的有效性以及及時性。另外，也要積極引入新的信息技術(shù)手段，提高國有企業(yè)的財務(wù)管理工作水平。

3.4 新收入準則下國有企業(yè)財務(wù)會計監(jiān)管

在新收入準則的背景下，國有企業(yè)需要建立健全財務(wù)會計監(jiān)管體系，這樣能夠保證財務(wù)部門的獨立性以及公開性。首先是對企業(yè)當中相關(guān)的管理規(guī)章制度進行完善，組織相關(guān)的工作人員對新制度進行學習，使其成為各個規(guī)章制度自覺的遵守者以及監(jiān)督者。其次，建立有效的獎懲制度，如有違反規(guī)定的員工，應(yīng)對其進行嚴格的處理，對真實反映情況的員工進行獎勵，同時還能夠?qū)ζ髽I(yè)的所有員工起到一個警示的作用。再次，對企業(yè)的員工進行思想道德培訓，整體上提高員工的素質(zhì)，將其工作的責任感以及職業(yè)操作進行加強，同時能夠動員全體人員參與到企業(yè)內(nèi)部的監(jiān)督當中。最后，政府也應(yīng)當加強監(jiān)管，嚴格懲處違反相關(guān)規(guī)定的財務(wù)會計，企業(yè)要嚴格按照法律法規(guī)對其進行處置，加大違法成本，樹立反面典型，將政府的威懾力加大。

4 結(jié)語

新的收入準則具有更強的謹慎性，這也是對“實質(zhì)重于形式”的要求的延續(xù)，對于估值的問題有了更為嚴格的考量，與此同時也在很大程度上降低了管理人員利用會計制度漏洞來對財務(wù)報表進行粉飾，對企業(yè)的利潤進行調(diào)節(jié)的風險。在之前對收入準則進行使用的時候，需要結(jié)合不同類型的業(yè)務(wù)進行會計的核算，但是新準則的實施，主要是以五個步驟作為基礎(chǔ)，履行合同作為關(guān)鍵，這樣一來就不用對收入準則、建造合同準則的收入確認進行嚴格的區(qū)分，這樣的變化的主要目的就是在對其進行收入核算的時候，其中的步驟更加明確，要求更加具體，財務(wù)會計更加統(tǒng)一。