●黃飛輪 劉景輝

一、案例背景

根據(jù)公開數(shù)據(jù)，2018 年 A 股 284 家藥企的銷售費(fèi)用超過2400 億元，而研發(fā)費(fèi)用約為332.66 億元，還不到銷售費(fèi)用的1／7。 從銷售費(fèi)用占營收比情況看，34家A 股上市藥企超過了50%，個別甚至超過了70%。 由此可見， 中國藥企重銷售輕研發(fā)的問題十分突出， 銷售費(fèi)用高企對國內(nèi)藥價虛高起到了一定程度的推波助瀾作用。

為深入貫徹黨中央、 國務(wù)院決策部署，促進(jìn)更加公平、更可持續(xù)的醫(yī)療保障體制建設(shè)，2019 年 7 月， 根據(jù)財(cái)政部統(tǒng)一部署，財(cái)政部福建監(jiān)管局對福建A 藥業(yè)有限公司（以下簡稱A 藥業(yè)）開展了2018 年度會計(jì)信息質(zhì)量檢查，以費(fèi)用真實(shí)性作為檢查重點(diǎn)， 并對銷售推廣環(huán)節(jié)開展“穿透式”檢查，力圖揭示藥價形成機(jī)制，為國家綜合治理藥價虛高、懲治醫(yī)藥腐敗、解決人民群眾“看病貴”問題提供第一手資料和有價值線索。

二、違規(guī)事實(shí)

檢查中發(fā)現(xiàn)，A 藥業(yè)通過虛構(gòu)交易事項(xiàng)套取現(xiàn)金，造成銷售費(fèi)用高企，并直接推動藥品出廠價格虛高。

A 藥業(yè)銷售費(fèi)用的資金流是： 生產(chǎn)企業(yè)（A 藥業(yè)）——“過票”企業(yè)（B 公司）——“過票”企業(yè)（C 分包商等）——企業(yè)股東個人賬戶——銷售人員個人賬戶/藥品銷售企業(yè)——醫(yī)院等相關(guān)部門人員。其本質(zhì)是，藥品生產(chǎn)企業(yè)伙同下游藥品銷售企業(yè)，蓄意推高藥品出廠單價，高開增值稅發(fā)票并虛增營業(yè)收入 （推廣資金的來源），同時，收入虛增部分以銷售費(fèi)用名義虛列（推廣資金的形成），相關(guān)資金返還至藥品銷售企業(yè)或相關(guān)個人賬戶，并流向醫(yī)院、醫(yī)生、醫(yī)藥代表等（推廣資金的去向），形成醫(yī)藥回扣，導(dǎo)致推高藥品投標(biāo)及中標(biāo)價格， 進(jìn)而提高終端零售價格，最終由病患買單（推廣資金的惡果）。

三、檢查思路

（一）發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)

2018 年，A 藥業(yè)營業(yè)收入 13030 萬元，銷售費(fèi)用2307 萬元，銷售費(fèi)用占營收比為18%，其中，支付福建B 健康創(chuàng)業(yè)園有限公司（以下簡稱B 公司）“醫(yī)藥推廣服務(wù)費(fèi)”1827 萬元， 占當(dāng)年銷售費(fèi)用的 79%。 據(jù)了解，A 藥業(yè) 2018 年的營業(yè)收入中90%以上是通過B 公司代為推廣實(shí)現(xiàn)的。

與某些醫(yī)藥企業(yè)動輒銷售費(fèi)用占營收比超過50%比起來，A 藥業(yè)銷售費(fèi)用列支情況相對比較合理， 但福建監(jiān)管局檢查組（以下簡稱檢查組）在對A 藥業(yè)的主要產(chǎn)品從生產(chǎn)到銷售各個環(huán)節(jié)的成本利潤構(gòu)成進(jìn)行剖析時， 發(fā)現(xiàn)存在諸多疑點(diǎn)。

一是藥品定價存疑。A 藥業(yè)銷售額最大的產(chǎn)品是腺苷鈷胺片， 該產(chǎn)品2018 年銷售收入3579 萬元，占營業(yè)收入27%， 單品毛利2975 萬元， 占企業(yè)總毛利4659 萬元的64 %。 2018 年，腺苷鈷胺片按單盒藥品板數(shù)不同分有三種包裝，出廠指導(dǎo)價格分別為5.5 元/盒（3 板裝，折合 1.83 元/板）、19.5 元（5 板裝，折合 3.9元/板）和 35.99 元（8 板裝，折合 4.5 元/板）。 可以看出，該產(chǎn)品的單盒藥品板數(shù)越多，折合每板藥品的出廠指導(dǎo)價格就越高，違背了市場經(jīng)濟(jì)下“量大從優(yōu)”的基本定價原則。 與此對應(yīng)的是，檢查組實(shí)地走訪當(dāng)?shù)厮幍炅私獾剑珹 藥業(yè)生產(chǎn)的5 板/盒的腺苷鈷胺片在當(dāng)?shù)氐氖袌隽闶蹆r格是6.2 元/盒，遠(yuǎn)低于出廠指導(dǎo)價格 19.5 元/盒。

二是客戶取向存疑。 A 藥業(yè)前十大銷售客戶中，有五家上?？蛻艟ㄟ^B 公司向企業(yè)采購且僅采購了腺苷鈷胺片， 同時， 采購的全部都是8 板/盒的包裝，也就是單位藥品出廠指導(dǎo)價格最高的包裝，對產(chǎn)品性價比的逆向選擇明顯違背常理。

三是單品毛利存疑。A 藥業(yè)對上述五家上海客戶銷售腺苷鈷胺片的毛利為2207 萬元，毛利率為85%，遠(yuǎn)超企業(yè)銷售產(chǎn)品的整體毛利率36%。

四是客戶關(guān)系存疑。檢查組通過查詢上述五家上海客戶的工商登記信息， 發(fā)現(xiàn)相關(guān)企業(yè)股東相互控股，存在關(guān)聯(lián)關(guān)系。

五是銷售情況存疑。由于腺苷鈷胺片出廠指導(dǎo)價格違背了“量大從優(yōu)”原則，檢查組對該產(chǎn)品的2018年銷售臺賬進(jìn)行了梳理。 從表1 可以看出，腺苷鈷胺片的出廠銷售情況較為異常： 不同包裝的產(chǎn)品之間，每板藥品價格越高的產(chǎn)品銷量越好， 銷售額越大；甚至同等包裝的產(chǎn)品之間，售價表現(xiàn)也較為極端，且同樣是價高者銷量高。

表1 腺苷鈷胺片出廠銷售情況

經(jīng)統(tǒng)計(jì)，A 藥業(yè)2018 年腺苷鈷胺片銷售收入3579 萬元， 其中每板藥品價格最高的8 板/盒包裝的銷售收入2604 萬元，占比72%。

（二）逐層穿透

針對上述疑點(diǎn)，檢查組決定采取“穿透式”監(jiān)管，對B 公司開展延伸檢查， 重點(diǎn)關(guān)注A 藥業(yè)支出銷售費(fèi)用和B 公司提供推廣服務(wù)的真實(shí)性。

穿透第一層：B 公司于2016 年11 月在福建省莆田市注冊成立，2017 年正式開展業(yè)務(wù)， 至2019 年4月檢查組進(jìn)點(diǎn)，已基本停止?fàn)I業(yè)，公司注冊地人去樓空。 應(yīng)檢查組要求，B 公司部分股東從安徽、浙江、福建等省趕往公司注冊地莆田，并提供了以前年度賬冊資料。

檢查發(fā)現(xiàn)，2017 年至 2019 年 6 月，B 公司收取 A藥業(yè)“醫(yī)藥推廣服務(wù)費(fèi)”3134 萬元，并未直接提供推廣服務(wù)，而是按一定比例扣除手續(xù)費(fèi)后，繼續(xù)以“醫(yī)藥推廣服務(wù)費(fèi)”名義，將剩余資金支付給莆田市秀嶼區(qū)笏石C 信息咨詢服務(wù)部 （以下簡稱C 分包商） 等26家服務(wù)分包商。

檢查組通過調(diào)閱相關(guān)分包商的稅務(wù)信息發(fā)現(xiàn)，C分包商等服務(wù)分包商陸續(xù)成立于2017—2019 年，企業(yè)性質(zhì)均為個體工商戶；企業(yè)名稱高度一致（均為莆田市秀嶼區(qū)笏石X 醫(yī)藥信息咨詢服務(wù)部）；工商注冊地址全部一致，且與B 公司注冊地址相同；在稅務(wù)部門備案聯(lián)系電話全部一致， 且與B 公司聯(lián)系電話相同；開具增值稅發(fā)票的財(cái)務(wù)人員（開票人、復(fù)核人）全部相同，且都是B 公司員工；開戶行全部與B 公司相同。

鑒于上述異常情況， 為進(jìn)一步落實(shí)A 藥業(yè)銷售費(fèi)用真實(shí)性，檢查組決定繼續(xù)穿透，延伸檢查相關(guān)服務(wù)分包商。

穿透第二層：在主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的協(xié)助下，檢查組約談了部分分包商。 相關(guān)人員均來自安徽省，自稱從事醫(yī)藥推廣，但無法提供推廣藥物的有關(guān)證據(jù)，對B公司轉(zhuǎn)來資金的使用情況也是含糊其辭，不能自圓其說。

為進(jìn)一步掌握資金去向， 檢查組調(diào)閱了相關(guān)分包商在莆田開設(shè)銀行賬戶的資金收支情況， 發(fā)現(xiàn)分包商收到B 公司的“醫(yī)藥推廣服務(wù)費(fèi)”后，迅速將資金轉(zhuǎn)賬至若干個人銀行賬戶，部分轉(zhuǎn)賬對象的開戶行在福建省A 縣， 個別轉(zhuǎn)賬對象的開戶人與A 藥業(yè)股東陳XX 姓名一致。

穿透第三層：在掌握服務(wù)分包商有可能將資金轉(zhuǎn)至A 藥業(yè)股東陳XX 個人銀行賬戶這一線索后，檢查組約談了陳XX 并對其展開心理攻勢， 令其最終主動交代A 藥業(yè)虛構(gòu)交易事項(xiàng)、 列支銷售費(fèi)用，經(jīng)“過票”公司倒手后，資金返回股東及其直系親屬個人銀行賬戶的違規(guī)事實(shí)。 此外，陳XX 提供了相關(guān)資金流水臺賬， 表示收到資金后再轉(zhuǎn)賬至藥品銷售人員和藥品經(jīng)銷商指定個人， 最終用于藥品銷售公關(guān)等費(fèi)用支出。

2017 年至 2019 年 6 月，A 藥業(yè)向 B 公司支付“醫(yī)藥推廣服務(wù)費(fèi)”3134 萬元，上述資金經(jīng)多層“過票”公司繳稅后返回至陳XX 控制的個人賬戶2957 萬元。之后， 陳XX 通過個人賬戶共計(jì)向營銷人員賀XX 等20人轉(zhuǎn)賬2957 萬元，其中，向賀XX 轉(zhuǎn)賬2274 萬元。

穿透第四層：考慮到賀XX 賬戶接收轉(zhuǎn)賬金額巨大，檢查組對賀XX 賬戶的實(shí)際控制人曹XX（兩人系母子關(guān)系）進(jìn)行了財(cái)政檢查詢問。

曹XX 是上海某營銷公司的法定代表人，該公司經(jīng)營范圍包括市場營銷策劃、商務(wù)咨詢及醫(yī)療器械的銷售等。 曹XX 表示，其向A 藥業(yè)提供腺苷鈷胺片在上海的藥品推廣服務(wù)，大致按照藥品銷售額的50%收取推廣費(fèi)，并將收到的絕大部分資金再支付給下游銷售商以及支付醫(yī)院有關(guān)費(fèi)用，但相關(guān)支出無法提供證明材料。

四、問題成因

（一）企業(yè)主觀原因

A 藥業(yè)是民營企業(yè)，企業(yè)控制人財(cái)經(jīng)法規(guī)意識淡薄，同時由于企業(yè)設(shè)立在縣域地區(qū)，難以吸引高素質(zhì)的管理人員，導(dǎo)致通過虛列費(fèi)用來消化公關(guān)費(fèi)用。

（二）市場客觀原因

根據(jù)企業(yè)介紹，2013—2016 年期間，A 藥業(yè)一直以自然銷售為主，年銷售額僅4000 萬元，面臨破產(chǎn)倒閉的風(fēng)險。 2017 年，A 藥業(yè)開始與B 公司合作，由對方負(fù)責(zé)企業(yè)藥品推廣，當(dāng)年銷售收入9000 萬元，次年銷售收入達(dá)13000 萬元， 銷售額年增長45%以上，實(shí)現(xiàn)了企業(yè)的預(yù)期目標(biāo)。 據(jù)了解，目前國內(nèi)醫(yī)藥市場的現(xiàn)狀是，藥品生產(chǎn)企業(yè)想要擴(kuò)大產(chǎn)品銷售范圍，往往需要醫(yī)藥代表進(jìn)行藥品性能、療效的介紹推廣，這是藥品銷售的必要條件，也是藥品銷售行業(yè)潛規(guī)則。 藥品生產(chǎn)企業(yè)為了實(shí)現(xiàn)銷售目標(biāo)，往往對醫(yī)藥代表或銷售企業(yè)言聽計(jì)從，在費(fèi)用列支上被動配合相關(guān)要求。

五、檢查思考

（一）加強(qiáng)對“過票”企業(yè)的監(jiān)管

B 公司及C 分包商等在根本上不具備藥品推廣的人員和能力，他們提供的“過票”服務(wù)是A 藥業(yè)套現(xiàn)的必要條件。 經(jīng)了解，相關(guān)分包商均開設(shè)在當(dāng)?shù)氐慕】诞a(chǎn)業(yè)園區(qū)，在不產(chǎn)生真實(shí)有效GDP 的同時，還享受了園區(qū)的財(cái)稅優(yōu)惠政策，恰恰是這些優(yōu)惠政策為企業(yè)從事“過票”創(chuàng)造了空間。 一旦政策優(yōu)惠期滿，相關(guān)企業(yè)立刻停止經(jīng)營并搜索稅收“洼地”重新注冊設(shè)立。建議稅務(wù)部門在落實(shí)好“放管服”政策的同時，也要加大對這類“輕資產(chǎn)、單客戶、短經(jīng)營、快收支”企業(yè)的監(jiān)管力度，防止不法分子鉆政策空子。

（二）改變對醫(yī)藥行業(yè)檢查模式

此次檢查對象是藥品生產(chǎn)企業(yè)，未涉及藥品銷售企業(yè)和零售終端，無法全面解答“剖析藥品從生產(chǎn)到銷售各個環(huán)節(jié)的成本利潤構(gòu)成， 揭示藥價形成機(jī)制”的命題。只有選取某1—2 個典型企業(yè)，全鏈條跟蹤藥品的生產(chǎn)、推廣、代理、銷售以及終端消費(fèi)等各個環(huán)節(jié)，梳理各環(huán)節(jié)的成本、利潤構(gòu)成，才能更加全面、真實(shí)揭示藥價形成機(jī)制。

（三）藥價虛高還需綜合整治

A 藥業(yè)2017 年以來， 通過虛列套現(xiàn)實(shí)現(xiàn)了擴(kuò)大銷量、扭虧為盈的目的；公開信息可以查閱到大量醫(yī)藥企業(yè)、甚至行業(yè)龍頭的銷售費(fèi)用占營業(yè)收入超過50%，他們通過公關(guān)獲利且未受到懲罰。 企業(yè)是逐利的，當(dāng)某種經(jīng)營方式能實(shí)現(xiàn)利潤，而這種方式雖然違規(guī)但不會受到懲處， 或違規(guī)成本非常低的時候，要求企業(yè)靠道德良知去約束自身行為，顯然是不現(xiàn)實(shí)的。 治理藥價是一項(xiàng)長期、艱巨、復(fù)雜的社會斗爭，僅依靠會計(jì)監(jiān)管是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，須努力打造綜合整治機(jī)制，形成藥價“不敢高、不能高、不想高”的經(jīng)營環(huán)境。

（四）對費(fèi)用類科目要盡可能透過現(xiàn)象看本質(zhì)

本次檢查的一個特點(diǎn)是運(yùn)用了“穿透式”監(jiān)管。 A藥業(yè)在賬上列支銷售費(fèi)用時， 形式上具備相關(guān)要件，但檢查組考慮到各經(jīng)營環(huán)節(jié)存在的疑點(diǎn)，決定對其銷售費(fèi)用進(jìn)行延伸檢查，在順藤摸瓜之下才發(fā)現(xiàn)了虛構(gòu)交易事項(xiàng)并套取資金的違規(guī)事實(shí)。