胡翠華，羅嘉濱，李 巖，王清玉

（1.上海立信會計金融學(xué)院信息管理學(xué)院；2.上海立信會計金融學(xué)院會計學(xué)院，上海 201620）

1 研究背景

《中華人民共和國國民經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展第十四個五年規(guī)劃和2035 年遠(yuǎn)景目標(biāo)綱要》提出，要推動智能合約、共識算法、加密算法、分布式系統(tǒng)等區(qū)塊鏈的技術(shù)創(chuàng)新，以聯(lián)盟鏈為重點發(fā)展區(qū)塊鏈服務(wù)平臺和金融科技、供應(yīng)鏈管理、政務(wù)服務(wù)等領(lǐng)域應(yīng)用方案，完善監(jiān)管機(jī)制。全國人大代表、立信會計師事務(wù)所董事長朱建弟早在2020 年全國兩會上就建議，瞄準(zhǔn)促進(jìn)資本市場財務(wù)信息質(zhì)量提升的關(guān)鍵點——銀行電子函證，通過運(yùn)用區(qū)塊鏈等科技手段建立統(tǒng)一的銀行電子函證平臺，設(shè)計相關(guān)制度和程序，最大限度降低人為干預(yù)因素，確?；睾畔⒄鎸?、準(zhǔn)確和完整［1］。除此之外，區(qū)塊鏈技術(shù)也在2021年被寫入多省份的政府工作報告。

北京證券交易所創(chuàng)設(shè)后，確保想要上市的中小企業(yè)財務(wù)信息真實完整、健全多層次資本市場、促進(jìn)實體經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展已成為中國證券監(jiān)督管理委員會（以下簡稱“證監(jiān)會”）等監(jiān)管機(jī)構(gòu)的重要工作方向。針對新技術(shù)新模式下的新型財務(wù)審計，相關(guān)機(jī)構(gòu)可以打造合規(guī)的交易政策環(huán)境和操作平臺，如引入基于區(qū)塊鏈技術(shù)的電子函證云平臺，實現(xiàn)函證處理全流程的在線數(shù)字化。為此，本研究基于區(qū)塊鏈技術(shù)設(shè)計審計監(jiān)管云平臺，旨在對接會計師事務(wù)所的審計系統(tǒng)和上市公司的財務(wù)系統(tǒng)，實現(xiàn)政府監(jiān)管與社會監(jiān)管對上市公司財務(wù)信息的實時審計，希望為提升我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的活力和整體經(jīng)濟(jì)發(fā)展的韌性提供思路參考。

2 文獻(xiàn)綜述

區(qū)塊鏈技術(shù)的落實與應(yīng)用已上升為國家戰(zhàn)略，區(qū)塊鏈在財務(wù)會計領(lǐng)域的運(yùn)用也逐步得到推廣。關(guān)于區(qū)塊鏈技術(shù)應(yīng)用于財務(wù)系統(tǒng)場景的研究重點各有不同，具體可以從技術(shù)、管理體系和實際應(yīng)用等方面進(jìn)行總結(jié)概括。在技術(shù)方面，如Appelbaum 等［2］認(rèn)為企業(yè)可以將會計交易中的數(shù)據(jù)上傳到以區(qū)塊鏈為底層技術(shù)的云端，從而提升審計中的數(shù)據(jù)可靠性和交易透明性；房巧玲等［3］從技術(shù)層面解釋了應(yīng)用區(qū)塊鏈后重新構(gòu)建的審計模式，闡明了一種雙鏈架構(gòu)的混合審計模式的邏輯流程；蔡璨［4］通過分析上市公司存在的內(nèi)控風(fēng)險和舞弊風(fēng)險，設(shè)計了基于區(qū)塊鏈技術(shù)的上市企業(yè)財務(wù)風(fēng)險預(yù)警的應(yīng)用模型。從管理體系方面，如徐超等［5］認(rèn)為區(qū)塊鏈審計平臺的蓬勃建設(shè)，特別是自主研發(fā)的國產(chǎn)審計底層軟硬件的建設(shè)，以及搭建區(qū)塊鏈統(tǒng)一的數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)，將為我國注冊會計師審計事業(yè)的發(fā)展產(chǎn)生積極影響；楊德明等［6］通過實證研究發(fā)現(xiàn)，使用區(qū)塊鏈技術(shù)、大數(shù)據(jù)系統(tǒng)的上市公司將為會計師事務(wù)所提供難以篡改且安全的數(shù)據(jù)資料，但會增加相關(guān)審計費(fèi)用；曹金飛等［7］指出我國區(qū)塊鏈發(fā)展戰(zhàn)略深化了金融與科技的耦合發(fā)展。在實際應(yīng)用方面，如Maffei 等［8］通過分析英國電信在財務(wù)系統(tǒng)中應(yīng)用區(qū)塊鏈技術(shù)的案例，綜合考慮了會計師和新財務(wù)系統(tǒng)之間的平衡；高廷帆等［9］通過研究普華永道對某金融機(jī)構(gòu)基于區(qū)塊鏈技術(shù)審計的案例，從技術(shù)創(chuàng)新的視角分析得出審計行業(yè)將朝著自動化的階段演化；敬志勇等［10］以德勤Rubix 企業(yè)區(qū)塊鏈平臺在跨境支付、業(yè)務(wù)審計等方面的應(yīng)用作為案例，分析區(qū)塊鏈技術(shù)為財務(wù)系統(tǒng)應(yīng)用場景帶來的變革；Sumathi 等［11］研究表明，銀行區(qū)塊鏈系統(tǒng)將賬戶持有人信息中的保密信息分為n個組，由單獨(dú)的組密鑰加密可保障相關(guān)信息的安全與完整。

綜上所述，國內(nèi)外學(xué)者近幾年嘗試從技術(shù)層面、管理體系層面和實際應(yīng)用層面研究區(qū)塊鏈在財務(wù)領(lǐng)域的應(yīng)用，但鮮少從區(qū)塊鏈技術(shù)視角研究財務(wù)監(jiān)管模式；現(xiàn)有部分研究圍繞國外金融機(jī)構(gòu)的財務(wù)監(jiān)管案例進(jìn)行分析，但尚未對國內(nèi)區(qū)塊鏈技術(shù)公司的應(yīng)用情況以及我國上市企業(yè)財務(wù)監(jiān)管模式實際情況進(jìn)行論證；此外，亦缺乏對區(qū)塊鏈技術(shù)背景下的交易成本、合法性與合規(guī)性等領(lǐng)域的深入研究［12］。因此，本研究嘗試從區(qū)塊鏈技術(shù)視角對財務(wù)監(jiān)管模式的架構(gòu)進(jìn)行設(shè)計，并對財務(wù)監(jiān)管云平臺的建設(shè)路徑及應(yīng)用作出分析。

3 跨境金融區(qū)塊鏈服務(wù)平臺建設(shè)與應(yīng)用現(xiàn)狀

3.1 平臺概況

在監(jiān)督管理外匯工作中發(fā)現(xiàn)，目前存在國內(nèi)外貿(mào)企業(yè)普遍規(guī)模較小、財務(wù)管理尚不完善、信用信息缺失、企業(yè)通過重復(fù)使用或虛構(gòu)質(zhì)押物來騙取融資等問題，且金融機(jī)構(gòu)暫無有效便捷核驗質(zhì)押物真實性的方法，為此，國家外匯管理局設(shè)計搭建了跨境金融區(qū)塊鏈服務(wù)平臺（以下簡稱“服務(wù)平臺”）。其應(yīng)用目標(biāo)在于釋放實體經(jīng)濟(jì)的活力、服務(wù)外貿(mào)企業(yè)。目前主要搭建了兩個應(yīng)用場景：一是提供出口應(yīng)收賬款融資核驗服務(wù)。金融機(jī)構(gòu)收到企業(yè)的質(zhì)押融資請求后，可依托服務(wù)平臺查詢質(zhì)押物信息的可靠性以及質(zhì)押物是否被循環(huán)利用或超額融資，幫助金融機(jī)構(gòu)減少融資風(fēng)險。二是提供企業(yè)跨境信用信息授權(quán)查證服務(wù)。經(jīng)企業(yè)知情并同意，金融機(jī)構(gòu)可以應(yīng)用服務(wù)平臺查驗有關(guān)企業(yè)的基本信息、信用狀況、企業(yè)信用等級等監(jiān)管信用信息，作為發(fā)放貸款或核查融資公司的依據(jù)。

3.2 平臺參與主體

（1）政府部門。政府部門作為牽頭人發(fā)起并成立跨境金融區(qū)塊鏈金融服務(wù)平臺，通過相關(guān)政策的引導(dǎo)對外推廣服務(wù)平臺在中小企業(yè)跨境融資中的應(yīng)用。國家外匯管理局提供企業(yè)出口報關(guān)單數(shù)據(jù)，稅務(wù)部門提供企業(yè)稅務(wù)備案數(shù)據(jù)，支持金融機(jī)構(gòu)對中小企業(yè)進(jìn)行多維數(shù)據(jù)分析，從而降低金融機(jī)構(gòu)的業(yè)務(wù)風(fēng)險。政府部門不但提供政務(wù)數(shù)據(jù)，還收集服務(wù)平臺產(chǎn)生的融資數(shù)據(jù)，方便開展監(jiān)管活動和進(jìn)一步制定相關(guān)政策。

（2）金融機(jī)構(gòu)。金融機(jī)構(gòu)作為融資交易中的資金供給方，有義務(wù)將中小企業(yè)的融資信息上傳至服務(wù)平臺共享。此舉不僅有利于提高其他金融機(jī)構(gòu)對同一企業(yè)的貸款審批效率，也能防范企業(yè)重復(fù)融資。金融機(jī)構(gòu)將對中小企業(yè)進(jìn)行盡職調(diào)查獲取的資料及時共享至跨境區(qū)塊鏈平臺，減少了金融機(jī)構(gòu)的交易成本，從而降低中小企業(yè)的融資成本。

（3）中小企業(yè)。中小企業(yè)作為融資交易中的資金需求方，必須授權(quán)服務(wù)平臺可以使用企業(yè)的數(shù)據(jù)信息，包括付匯信息、工商信息以及納稅信息等，實現(xiàn)平臺數(shù)據(jù)共享；同時企業(yè)有義務(wù)配合金融機(jī)構(gòu)的盡職調(diào)查，為企業(yè)增加信用信息，便于金融機(jī)構(gòu)的貸款審查。

（4）服務(wù)平臺?？缇辰鹑趨^(qū)塊鏈服務(wù)平臺將金融機(jī)構(gòu)、中小企業(yè)及政府部門三方聚集在一起。第一步，依據(jù)政府部門發(fā)布的政策引導(dǎo)金融機(jī)構(gòu)及中小企業(yè)參與，收集中小企業(yè)跨境融資的具體需求及金融機(jī)構(gòu)發(fā)放貸款的標(biāo)準(zhǔn)。第二步，對中小企業(yè)進(jìn)行資格審查，保證企業(yè)融資活動的真實性，然后使用大數(shù)據(jù)技術(shù)為中小企業(yè)匹配合適的金融產(chǎn)品。第三步，監(jiān)管部門通過服務(wù)平臺對融資業(yè)務(wù)進(jìn)行實時監(jiān)控，控制信貸市場的金融風(fēng)險。

3.3 平臺應(yīng)用與發(fā)展趨勢

審計監(jiān)管部門與上市企業(yè)間存在信息不對稱是當(dāng)前國內(nèi)上市公司時常爆出財務(wù)舞弊的根本原因。國家外匯管理局搭建的跨境金融區(qū)塊鏈服務(wù)平臺很好地解決了跨境金融監(jiān)管中存在的問題。一來，服務(wù)平臺提供的數(shù)據(jù)保證了監(jiān)管部門對中小企業(yè)信息了解的全面性，即增加了服務(wù)平臺的信息渠道。二來，服務(wù)平臺提供的政府部門信息保證了金融機(jī)構(gòu)取得信用數(shù)據(jù)的可靠性。

跨境金融區(qū)塊鏈服務(wù)平臺是國內(nèi)目前唯一由國家機(jī)關(guān)備案的區(qū)塊鏈平臺，為搭建其他區(qū)塊鏈監(jiān)管平臺提供了啟示。但該服務(wù)平臺的應(yīng)用范圍局限于跨境貿(mào)易的監(jiān)管，企業(yè)應(yīng)用還有局限性。若搭建統(tǒng)一的審計監(jiān)管云平臺，不僅可以服務(wù)跨境中小企業(yè)，還可以運(yùn)用到更廣泛的審計工作中去，有利于構(gòu)建具有相對普適性的基于區(qū)塊鏈的財務(wù)監(jiān)管模式。

4 基于區(qū)塊鏈的財務(wù)監(jiān)管模式架構(gòu)設(shè)計

4.1 總體目標(biāo)和設(shè)計原則

利用區(qū)塊鏈技術(shù)與現(xiàn)有的中小企業(yè)上市審批、上市企業(yè)財務(wù)監(jiān)管相結(jié)合，由財政部、證監(jiān)會、中國注冊會計師協(xié)會（以下簡稱“中注協(xié)”）和第三方科技服務(wù)商牽頭，建立全國統(tǒng)一的區(qū)塊鏈審計監(jiān)管云平臺（以下簡稱“云平臺”），以實現(xiàn)財務(wù)憑證制作、修改、匯總和歸檔等環(huán)節(jié)的應(yīng)用，打通被審計單位、會計師事務(wù)所及證監(jiān)會等監(jiān)管機(jī)構(gòu)多方之間的“數(shù)據(jù)橋梁”。具體設(shè)計原則如下：

（1）安全性原則。主要包括數(shù)據(jù)、網(wǎng)絡(luò)和運(yùn)維安全。通過設(shè)計安全可信的云計算環(huán)境，利用區(qū)塊鏈分布式存儲技術(shù)防篡改，分類授權(quán)管理人員，運(yùn)維操作采用堡壘機(jī)全程監(jiān)管，利用共識機(jī)制解決財務(wù)數(shù)據(jù)由誰記賬的問題。

（2）可靠性原則。原有財務(wù)記賬最大的弊端便是可靠性不足，云平臺設(shè)計的初衷是解決該類問題，保證財務(wù)數(shù)據(jù)不會為了達(dá)成上市、避稅或業(yè)績指標(biāo)而被篡改。

（3）標(biāo)準(zhǔn)化原則?；谪斦俊徲嬍?、證監(jiān)會、國家標(biāo)準(zhǔn)委員會等部門的相關(guān)指引設(shè)計平臺，平臺底層數(shù)據(jù)盡可能標(biāo)準(zhǔn)化和規(guī)范化，使得財務(wù)數(shù)據(jù)可共享、可識別與可授權(quán)查詢，將有助于實現(xiàn)企業(yè)財務(wù)數(shù)字化轉(zhuǎn)型。

4.2 財務(wù)監(jiān)管模式總體架構(gòu)設(shè)計

4.2.1 云平臺總體架構(gòu)

筆者結(jié)合自身參與的審計實務(wù)以及對證監(jiān)會發(fā)布的上市公司財務(wù)舞弊案例分析，考慮到華為云區(qū)塊鏈平臺是目前排名靠前、技術(shù)成熟且已與多地政府合作推出區(qū)塊鏈產(chǎn)品的應(yīng)用平臺，提出以華為云區(qū)塊鏈技術(shù)為底層的審計監(jiān)管云平臺4 層架構(gòu)，如圖1 所示。在監(jiān)管要求下，各上市公司需要企業(yè)將自身財務(wù)系統(tǒng)與云平臺相連接，將各項交易、財務(wù)數(shù)據(jù)信息實時錄入到云平臺；監(jiān)管部門的監(jiān)察人員和會計師事務(wù)所的審計人員通過云平臺對上市公司實時查賬，發(fā)現(xiàn)企業(yè)異常財務(wù)風(fēng)險時對其實時審計；而區(qū)塊鏈技術(shù)公司則提供云平臺的技術(shù)支持并負(fù)責(zé)維護(hù)。云平臺從邏輯上包括基礎(chǔ)設(shè)施層、智能合約層、平臺應(yīng)用層和政府監(jiān)管層，且各層之間存在實時審計、認(rèn)證、監(jiān)控以及安全管理等跨層功能。

圖1 基于華為云區(qū)塊鏈底層技術(shù)的審計監(jiān)管云平臺架構(gòu)

4.2.2 基礎(chǔ)設(shè)施層

區(qū)塊鏈技術(shù)公司能夠為監(jiān)管系統(tǒng)提供區(qū)塊鏈底層技術(shù)和區(qū)塊鏈管理，包括分布式賬本、高性能共識算法、智能合約引擎、P2P 網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)和區(qū)塊存儲等功能。通過云環(huán)境，物聯(lián)網(wǎng)（IoT）設(shè)備或者專有設(shè)備，在專有或者公有網(wǎng)絡(luò)上提供必要的計算資源、存儲資源、網(wǎng)絡(luò)資源等基礎(chǔ)設(shè)施支撐，為系統(tǒng)提供擴(kuò)展存儲、高速網(wǎng)絡(luò)、安全芯片及按需彈性伸縮和故障自動恢復(fù)的節(jié)點等資源。

4.2.3 智能合約層

上市公司將企業(yè)資源計劃（ERP）系統(tǒng)及歷史財務(wù)數(shù)據(jù)與區(qū)塊鏈智能合約層相連接，應(yīng)用智能合約機(jī)制標(biāo)準(zhǔn)化錄入企業(yè)各項財務(wù)數(shù)據(jù)信息，所錄入的各項數(shù)據(jù)需得到區(qū)塊鏈上所有節(jié)點認(rèn)同，各項數(shù)據(jù)加蓋時間戳印記，避免數(shù)據(jù)重復(fù)，確保財務(wù)數(shù)據(jù)的可靠性。推動監(jiān)管規(guī)則數(shù)字化、自動化、智能化是搭建智能合約層的意義所在。一是監(jiān)管規(guī)則數(shù)字化。智能合約層語法規(guī)則基于監(jiān)管需要設(shè)計，有利于推動監(jiān)管規(guī)則數(shù)字化轉(zhuǎn)型，豐富數(shù)字化監(jiān)管規(guī)則庫的內(nèi)容。二是監(jiān)管規(guī)則自動化。監(jiān)管部門應(yīng)用智能合約自動實現(xiàn)穿透式監(jiān)管，受監(jiān)管對象依托監(jiān)管部門構(gòu)建的監(jiān)管規(guī)則提升自動化合規(guī)能力。三是監(jiān)管規(guī)則智能化。智能合約層包含監(jiān)管部門專家系統(tǒng)，區(qū)塊鏈技術(shù)專家、中注協(xié)會計實務(wù)專家通過審計數(shù)據(jù)分析、連續(xù)數(shù)據(jù)審計等程序，實時分析企業(yè)的交易風(fēng)險，保持監(jiān)管的持續(xù)性和有效性。

4.2.4 平臺應(yīng)用層

應(yīng)用層是使用方直接進(jìn)行相關(guān)業(yè)務(wù)的窗口，也是區(qū)塊鏈中各個節(jié)點與云平臺完成信息交換的媒介。平臺應(yīng)用層采用時間戳技術(shù)，主要業(yè)務(wù)包括財務(wù)數(shù)據(jù)管理、企業(yè)商業(yè)業(yè)務(wù)處理、會計師事務(wù)所實時外部審計等。企業(yè)在平臺應(yīng)用層所進(jìn)行的每次操作均留下時間戳等相應(yīng)印記，杜絕會計憑證虛假制作、惡意制作的行為。會計師事務(wù)所可將事后審計轉(zhuǎn)化為事前和事中審計，避免因年審時間短而造成的問題。另一方面，銀行可在平臺應(yīng)用層審核鏈上企業(yè)的財務(wù)信息，評估貸款風(fēng)險；稅務(wù)局可查繳鏈上企業(yè)的財務(wù)數(shù)據(jù)，防止其偷稅漏稅、濫用稅收優(yōu)惠政策。在具體監(jiān)管過程中，時間戳技術(shù)也為辨別上市企業(yè)是否存在財務(wù)舞弊或虛構(gòu)財務(wù)報表業(yè)績指標(biāo)提供了應(yīng)用手段，將區(qū)塊鏈平臺中的哈希值進(jìn)行比較即可檢驗上市企業(yè)是否變更過財務(wù)數(shù)據(jù)，并獲取相應(yīng)的審計證據(jù)。

4.2.5 政府監(jiān)管層

政府監(jiān)管層為云平臺的核心。首先，基于區(qū)塊鏈的財務(wù)監(jiān)管模式是由政府牽頭設(shè)計，使云平臺具有權(quán)威性；其次，中小企業(yè)若想進(jìn)行上市申請，證監(jiān)會等部門需通過政府監(jiān)管層判斷該企業(yè)是否達(dá)到上市所要求的財務(wù)指標(biāo)；最后，監(jiān)管部門可通過云平臺對上市企業(yè)進(jìn)行實時審計，避免企業(yè)在發(fā)生嚴(yán)重財務(wù)舞弊行為之后才對其進(jìn)行突擊審查。此外，上市公司、供應(yīng)商、金融機(jī)構(gòu)、會計師事務(wù)所和審計監(jiān)管部門可通過區(qū)塊鏈實時了解企業(yè)的財務(wù)信息，從源頭和過程兩個方面保證上市公司財務(wù)信息的真實性，使得會計信息不可篡改，解決審計監(jiān)管難、處理財務(wù)信息復(fù)雜等問題。

4.3 財務(wù)監(jiān)管模式技術(shù)特點

（1）云平臺運(yùn)用P2P 網(wǎng)絡(luò)技術(shù)、分布式賬本等區(qū)塊鏈底層技術(shù)構(gòu)建去中心化的網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)，采用許可聯(lián)盟鏈和白名單管理等方式記錄企業(yè)的交易信息，提高財務(wù)數(shù)據(jù)的可審計性和安全性。財政部作為發(fā)起方，建立了由其主導(dǎo)的聯(lián)盟鏈管理機(jī)制，以保證云平臺的實用、可靠、高安全性；同時，云平臺還采用壓縮上聯(lián)企業(yè)數(shù)據(jù)、國密算法等技術(shù)手段保護(hù)企業(yè)鏈上信息安全。

（2）云平臺將更加開放的許可鏈結(jié)構(gòu)應(yīng)用于底層建設(shè)，既能夠利用數(shù)量收斂的共識節(jié)點維持較強(qiáng)的平臺整體共識管理能力，也便于依托迅速擴(kuò)展加入的節(jié)點連接更多監(jiān)管組織和會計師事務(wù)所，最后建立完善的協(xié)作平臺。

（3）有效應(yīng)用鏈內(nèi)外數(shù)據(jù)。云平臺針對現(xiàn)實中的審計場景，融合去中心化和中心化的應(yīng)用優(yōu)勢，設(shè)計多中心分布協(xié)同的模式，壓縮上鏈數(shù)據(jù)，區(qū)塊鏈網(wǎng)絡(luò)外的可控系統(tǒng)保存重要數(shù)據(jù)，應(yīng)用密碼算法等技術(shù)保存企業(yè)機(jī)密信息。

（4）智能合約機(jī)制的創(chuàng)新與升級。多段智能合約的搭建模式，讓應(yīng)用在區(qū)塊鏈上的智能合約既能保持原有的自動執(zhí)行優(yōu)勢，又能根據(jù)未來的系統(tǒng)更新需要處理瞬息萬變的業(yè)務(wù)，達(dá)到監(jiān)管和審計的更高要求。

4.4 財務(wù)監(jiān)管模式管理機(jī)制

財政部牽頭搭建云平臺，政府可采購華為云區(qū)塊鏈平臺作為底層技術(shù)開發(fā)者和上層應(yīng)用需求實現(xiàn)者。目前，華為云區(qū)塊鏈平臺已經(jīng)落地多個行業(yè)場景，可以滿足上市公司同時進(jìn)行鏈上操作和存儲其財務(wù)信息的需求。監(jiān)管部門通過云平臺獲取上市公司的年度財務(wù)報表等財務(wù)信息，以及想要進(jìn)行IPO 上市的企業(yè)所需審核的財務(wù)信息，進(jìn)而倒逼上市企業(yè)重視財務(wù)信息化建設(shè)。同時，云平臺以智能合約機(jī)制技術(shù)作為基礎(chǔ)，提供相關(guān)支付接口連接銀聯(lián)、微信、支付寶等完成付費(fèi)，上市企業(yè)可通過支付端口繳納IPO 審核費(fèi)、電子憑證專利費(fèi)等。會計師事務(wù)所亦可通過云平臺與被審計單位達(dá)成審計業(yè)務(wù)意向，并完成簽約。

5 基于區(qū)塊鏈技術(shù)的審計監(jiān)管云平臺建設(shè)路徑

區(qū)塊鏈技術(shù)應(yīng)用于審計監(jiān)管的模式目前仍處于探索階段，且區(qū)塊鏈技術(shù)目前仍處于3.0 快速發(fā)展階段，難免存在管理方面的問題。由國家監(jiān)管機(jī)構(gòu)牽頭建設(shè)云平臺，有利于自上而下地形成戰(zhàn)略標(biāo)準(zhǔn)，倒逼資本市場中的企業(yè)接入，最終形成健康的政府審計監(jiān)管生態(tài)。

5.1 云平臺的技術(shù)路徑

5.1.1 使用時間戳技術(shù)記錄會計信息

企業(yè)的商業(yè)數(shù)據(jù)、財務(wù)信息等以哈希值為載體保存于數(shù)據(jù)區(qū)塊之中，數(shù)據(jù)區(qū)塊分為區(qū)塊體和區(qū)塊頭，包含時間戳、目標(biāo)哈希值、初始哈希值等信息，各區(qū)塊鏈之間通過基于密碼學(xué)技術(shù)的哈希算法實現(xiàn)鏈接。數(shù)據(jù)區(qū)塊中的信息應(yīng)用時間戳技術(shù)，幫助監(jiān)管部門查驗會計信息和系統(tǒng)財務(wù)信息變更記錄，保障審計證據(jù)的真實性。當(dāng)企業(yè)的財務(wù)人員將賬務(wù)處理錄入系統(tǒng)后，賬務(wù)數(shù)據(jù)以哈希算法寫入?yún)^(qū)塊鏈，用以存證，并為原始數(shù)據(jù)增信。這種形式一般可以證明兩點：一是在上傳云平臺時財務(wù)信息確實存在；二是上傳信息的企業(yè)認(rèn)可原始財務(wù)信息。在這種模式下，區(qū)塊鏈能夠在記錄會計信息上發(fā)揮巨大作用，如云平臺會記錄會計記錄數(shù)據(jù)的填寫、調(diào)用、修改和訪問審計記錄等，做到有跡可循，為監(jiān)管留下審計證據(jù)，也為反舞弊線索和相關(guān)信息的可追溯奠定了基礎(chǔ)。

5.1.2 使用共識機(jī)制保障財務(wù)數(shù)據(jù)安全

解決企業(yè)數(shù)據(jù)流動過程中缺乏可信中立方在場情形下的企業(yè)信用問題是區(qū)塊鏈共識機(jī)制的主要功能。所有接入云平臺的企業(yè)都有一組公鑰和私鑰，公鑰用來在公有賬號中完成交易并簽章，私鑰用于對加密的數(shù)字交易進(jìn)行簽名和確認(rèn)。例如，企業(yè)A通過公鑰向企業(yè)B傳遞數(shù)字簽名，交易立即傳遞到整個網(wǎng)絡(luò)，所有在區(qū)塊鏈網(wǎng)中的節(jié)點企業(yè)均會收到信息，經(jīng)授權(quán)的節(jié)點一同計算，交易系統(tǒng)使用特定算法并選擇最快的節(jié)點使用哈希算法計算交易，并將計算結(jié)果共同填在一個數(shù)據(jù)塊中，附上時間戳并發(fā)送給全網(wǎng)，所有位于區(qū)塊鏈網(wǎng)絡(luò)中的企業(yè)節(jié)點得到一致結(jié)果后，區(qū)塊鏈的末端可以添加新的、得到一致認(rèn)可的區(qū)塊，保證交易記錄唯一且合法。區(qū)塊鏈交易記錄作為共識機(jī)制的一部分，完全開放透明，數(shù)據(jù)也不會被惡意修改，保證了企業(yè)財務(wù)數(shù)據(jù)的安全性，也提高了政府審計和注冊會計師審計結(jié)果的可信度。

5.1.3 使用密碼學(xué)技術(shù)保護(hù)企業(yè)隱私信息

云平臺的信息來源難免具有損害企業(yè)財務(wù)機(jī)密信息的可能性，因此搭建云平臺需考慮企業(yè)隱私數(shù)據(jù)的可保護(hù)性。要實現(xiàn)對企業(yè)隱私財務(wù)數(shù)據(jù)的保護(hù)，可以通過區(qū)塊鏈和多方安全計算、可驗證計算等密碼學(xué)技術(shù)相結(jié)合。當(dāng)應(yīng)對需耗費(fèi)大量人力的計算任務(wù)時，密碼學(xué)技術(shù)會生成一個簡短證明，只要驗證這個簡短證明，就可以認(rèn)證該任務(wù)是否得到恰當(dāng)執(zhí)行，無需重復(fù)執(zhí)行計算任務(wù)。在同態(tài)加密和安全多方計算下，對審計監(jiān)管機(jī)構(gòu)提供企業(yè)財務(wù)數(shù)據(jù)時，采取密文而非明文形式，這些密碼學(xué)技術(shù)使得在不影響數(shù)據(jù)所有權(quán)和控制權(quán)的前提下監(jiān)管審計財務(wù)數(shù)據(jù)成為可能；同時，依托密碼學(xué)技術(shù)讓數(shù)據(jù)可用不可見，能夠在保護(hù)隱私數(shù)據(jù)的前提下實現(xiàn)數(shù)據(jù)的貢獻(xiàn)，由此消除了部分企業(yè)對自身隱私和財務(wù)數(shù)據(jù)泄露的擔(dān)憂。

5.1.4 使用智能合約為數(shù)據(jù)平臺建設(shè)提供技術(shù)基礎(chǔ)

智能合約的工作原理是將以往線下需耗費(fèi)大量人工的業(yè)務(wù)規(guī)則發(fā)展為在區(qū)塊鏈平臺自動執(zhí)行的合約，其底層邏輯一串位于區(qū)塊鏈網(wǎng)絡(luò)中的代碼，通過集成到區(qū)塊鏈中演變?yōu)榭蛇h(yuǎn)程代碼操作的軟件。各企業(yè)的區(qū)塊鏈財務(wù)系統(tǒng)應(yīng)用智能合約機(jī)制，將數(shù)據(jù)分析規(guī)則、分析程序、算法等作為合約的一部分編寫到區(qū)塊鏈智能合約層代碼中，實現(xiàn)動態(tài)、自動化、智能的信息處理，提升信息處理的效率，增強(qiáng)信息的可信性，為云平臺構(gòu)建提供了低成本的基礎(chǔ)設(shè)施。

5.2 云平臺應(yīng)用主體分析

云平臺由財政部牽頭頂層設(shè)計，中注協(xié)、人民銀行、證監(jiān)會統(tǒng)一部署，財政部門、各標(biāo)準(zhǔn)委員會、檔案部門制定詳細(xì)業(yè)務(wù)規(guī)范、標(biāo)準(zhǔn)化結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)模板，證監(jiān)會推動企業(yè)數(shù)字函證，函證業(yè)務(wù)主體參與平臺具體應(yīng)用；底層應(yīng)用主體主要包括上市公司、IPO 準(zhǔn)備企業(yè)、會計師事務(wù)所、區(qū)塊鏈技術(shù)公司平臺維護(hù)人員和工商管理部門。如圖2 所示。

圖2 云平臺應(yīng)用主體構(gòu)成

云平臺為政府及監(jiān)管機(jī)構(gòu)對審計業(yè)務(wù)定期專項審查提供有力的證據(jù)。政府及監(jiān)管機(jī)構(gòu)在云平臺中的定位是標(biāo)準(zhǔn)化數(shù)據(jù)和會計憑證模板的制定者以及平臺的統(tǒng)籌規(guī)劃建設(shè)者，平臺的建立有利于加強(qiáng)政府及監(jiān)管機(jī)構(gòu)對上市公司的監(jiān)管，提高企業(yè)的公信力，減少因財務(wù)舞弊導(dǎo)致的審計失敗案例；也可以幫助企業(yè)管理層了解下級單位的財務(wù)風(fēng)險以及與上下游供應(yīng)商、客戶的合作風(fēng)險，加強(qiáng)內(nèi)部審計控制。而上市企業(yè)將業(yè)務(wù)財務(wù)結(jié)算的線下多方處理過程轉(zhuǎn)化為鏈上數(shù)字處理，將人工審核與審批簽名轉(zhuǎn)化為數(shù)字簽名審核，財務(wù)流程全程實現(xiàn)可視化溯源，構(gòu)建多方互信、業(yè)務(wù)協(xié)同的運(yùn)營環(huán)境，實現(xiàn)了業(yè)務(wù)流程數(shù)字化、業(yè)務(wù)協(xié)同可交互、信息共享可追溯的新型財務(wù)結(jié)算模式。

會計師事務(wù)所、銀行機(jī)構(gòu)等需要企業(yè)真實財務(wù)數(shù)據(jù)的機(jī)構(gòu)同樣受益。當(dāng)會計師事務(wù)所的審計系統(tǒng)接入云平臺以后，會計師事務(wù)所可以省去函證程序和抽憑程序的人工成本，提高審計業(yè)務(wù)效率和質(zhì)量，增強(qiáng)審計證據(jù)的可信度。銀行可以通過接入云平臺，檢查企業(yè)的賬戶余額和信用情況，分析企業(yè)還款能力，根據(jù)平臺中企業(yè)的財務(wù)情況作出是否通過企業(yè)的貸款申請、審計機(jī)構(gòu)的銀行函證是否準(zhǔn)確等決策，協(xié)同統(tǒng)一各業(yè)務(wù)系統(tǒng)數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)化、結(jié)構(gòu)化和智能化。

5.3 云平臺操作流程

云平臺在應(yīng)用主體間有3 個主要的操作流程，如圖3 所示。一是企業(yè)的會計信息系統(tǒng)及相關(guān)信息披露接入云平臺。云平臺根據(jù)智能合約算法將企業(yè)財務(wù)信息轉(zhuǎn)為標(biāo)準(zhǔn)的會計數(shù)據(jù)，與非財務(wù)數(shù)據(jù)共同轉(zhuǎn)化為哈希值，企業(yè)每次財務(wù)信息變動都將形成一個新的哈希值，留下時間戳印記。二是會計師事務(wù)所應(yīng)用云平臺中企業(yè)會計信息系統(tǒng)中的數(shù)據(jù)進(jìn)行實時審計，及時督促企業(yè)根據(jù)審計準(zhǔn)則更正錯誤的財務(wù)信息。三是監(jiān)管部門通過接入云平臺，對企業(yè)的財務(wù)信息持續(xù)實施數(shù)據(jù)審計，并對企業(yè)披露的非財務(wù)信息進(jìn)行分析監(jiān)督，及時發(fā)現(xiàn)企業(yè)舞弊風(fēng)險。

圖3 云平臺應(yīng)用操作流程

在信息存儲過程中，企業(yè)財務(wù)信息區(qū)塊鏈由財務(wù)信息區(qū)塊構(gòu)成，區(qū)塊包括區(qū)塊頭及區(qū)塊數(shù)據(jù)主體。區(qū)塊頭包括父節(jié)點哈希值、本次交易哈希值、當(dāng)次交易時間戳、交易記錄索引編號、當(dāng)次交易數(shù)字簽名等；區(qū)塊數(shù)據(jù)包括財務(wù)系統(tǒng)中的財務(wù)信息、監(jiān)管機(jī)構(gòu)的審計信息、審計工作底稿等信息。記賬節(jié)點將所記錄的區(qū)塊進(jìn)行廣播，區(qū)塊鏈網(wǎng)絡(luò)分布式存儲實現(xiàn)各節(jié)點的數(shù)據(jù)存儲，監(jiān)管機(jī)構(gòu)被授予無條件審查相關(guān)存儲信息的權(quán)力。

6 區(qū)塊鏈審計監(jiān)管云平臺建設(shè)意義

6.1 推動社會信用體系建立健全

區(qū)塊鏈技術(shù)可以切實地保證所有接入?yún)^(qū)塊鏈平臺的企業(yè)財務(wù)業(yè)務(wù)信息以安全、真實的形式記錄在聯(lián)盟鏈之中，通過提供對應(yīng)的接口連接外部系統(tǒng)，以獲得一手?jǐn)?shù)據(jù)存儲至區(qū)塊鏈中，從而加強(qiáng)數(shù)據(jù)流通過程的控制，保證會計信息的真實安全性，建立起會計、審計及業(yè)務(wù)方的新型信任關(guān)系，降低多方為獲取真實有效信息付出的交易成本，從而最終推動整個社會信用體系的建立健全。

6.2 促進(jìn)財務(wù)業(yè)務(wù)流程規(guī)范化

由政府機(jī)構(gòu)來搭建云平臺，可以解決各大上市公司所使用的會計信息系統(tǒng)不同和會計記賬標(biāo)準(zhǔn)不同、無法統(tǒng)一審計業(yè)務(wù)流程等問題，推動企業(yè)財務(wù)數(shù)據(jù)數(shù)字化、標(biāo)準(zhǔn)化、結(jié)構(gòu)化發(fā)展，以供后續(xù)業(yè)務(wù)規(guī)范和制度完善參考，促進(jìn)市場健康發(fā)展。

6.3 推進(jìn)我國監(jiān)管科技基礎(chǔ)能力建設(shè)

以抽取紙質(zhì)憑證為代表的相對原始審計方法與目前企業(yè)規(guī)模擴(kuò)大、經(jīng)營模式復(fù)雜的現(xiàn)狀不匹配。當(dāng)前我國監(jiān)管科技基建水平依然相對薄弱，云平臺的建設(shè)極具前瞻性，有利于推進(jìn)我國監(jiān)管科技基礎(chǔ)能力建設(shè)。區(qū)塊鏈技術(shù)天生與會計、審計息息相關(guān)，應(yīng)用云平臺可以實現(xiàn)實時審計，彌補(bǔ)外部審計缺陷，提升審計效率，構(gòu)建資本市場的新型監(jiān)管模式。

6.4 全流程線上操作，契合綠色審計理念

通過全流程線上操作，監(jiān)管部門及會計師事務(wù)所的審計效率有望從原來的至少兩周縮短至一周以內(nèi)，查賬對賬效率大幅提升，審計質(zhì)量極大改善；同時避免線下紙質(zhì)財務(wù)憑證的浪費(fèi)，節(jié)約了一定人力、物力和時間成本，契合國家綠色審計理念，推動可持續(xù)發(fā)展進(jìn)程。

7 結(jié)論與討論

第一，本研究對現(xiàn)有基于區(qū)塊鏈技術(shù)的監(jiān)管平臺予以改進(jìn)，提出使用時間戳技術(shù)記錄會計信息、應(yīng)用共識機(jī)制保障財務(wù)數(shù)據(jù)安全、基于密碼學(xué)技術(shù)保護(hù)企業(yè)隱私信息以及使用智能合約提供技術(shù)支持的四核心云平臺建設(shè)路徑。第二，構(gòu)建了以基礎(chǔ)設(shè)施層、智能合約層、平臺應(yīng)用層、政府監(jiān)管層為總體架構(gòu)的區(qū)塊鏈審計云平臺，應(yīng)用區(qū)塊鏈技術(shù)解決我國上市公司反財務(wù)舞弊問題，推動上市公司財務(wù)部門通過“區(qū)塊鏈+審計監(jiān)管”實現(xiàn)對上市公司的實時全覆蓋審計，推動審計行業(yè)變革?；趨^(qū)塊鏈的審計監(jiān)管云平臺能夠起到確保企業(yè)鏈上信息真實、提升外部審計監(jiān)管質(zhì)量、推動監(jiān)管科技基礎(chǔ)能力建設(shè)等作用，同時也契合綠色審計理念。

區(qū)塊鏈雖然推動了會計標(biāo)準(zhǔn)化和審計行業(yè)的變革，但尚處于探索階段，全面推廣應(yīng)用依然存在較大的局限性。在多領(lǐng)域高速協(xié)同發(fā)展的背景下，技術(shù)安全風(fēng)險、數(shù)據(jù)存儲成本過高以及相關(guān)法律法規(guī)的缺失依然限制著區(qū)塊鏈在審計監(jiān)管領(lǐng)域的全面推廣。我國正處于“十四五”開局之年，若能積極完善相關(guān)政策、攻克技術(shù)難題，將區(qū)塊鏈技術(shù)應(yīng)用于審計監(jiān)管之中，大力推進(jìn)數(shù)字外管和安全外管，形成政府有效監(jiān)管、會計師事務(wù)所實時審計、企業(yè)內(nèi)部控制防范三者合一的監(jiān)管模式，對于防范財務(wù)舞弊，形成綠色、健康、良性的資本市場與構(gòu)建新型監(jiān)管模式具有重要意義。