湯杰

【關鍵詞】信息化;大數(shù)據(jù);舞弊審計;審計技術方法

結合對“舞弊三角理論”進行分析，舞弊行為發(fā)生的三要素概括為壓力、機會和自我合理化，審計人員能否對三要素做出準確判斷，決定了舞弊審計能否發(fā)揮前攝性的指導作用。由此可見，信息化背景下，舞弊審計技術方法體系需要遵循理論基礎，以此來實現(xiàn)新的突破。這包括了從信息采集、資源共享、智能技術應用、業(yè)務指導等多環(huán)節(jié)來解決信息不對稱的問題，在各地區(qū)、各行業(yè)的大數(shù)據(jù)平臺中進行資源的統(tǒng)一調度及應用。由此，不僅從單位個體層面實現(xiàn)了審計質量的提高，同時也在總體上推動了審計全覆蓋的實現(xiàn)，進而所形成的舞弊審計技術方法體系。

（一）識別信號體系

審計工作的起點是對被審計單位建立深入了解，在這一過程中，針對不同的信息載體可以采取不同的方法。

1.數(shù)據(jù)分析預判舞弊場景

審計人員要想獲得對業(yè)務的深入了解，除了具備基本的ExceI技能外，還需要不斷學習在科技發(fā)展的過程中出現(xiàn)的新工具，如PowerBI等。創(chuàng)新性的審計技術方法，增強了數(shù)據(jù)的可獲取性，拓寬了數(shù)據(jù)覆蓋的時間長度，建立了財務數(shù)據(jù)與人員行為之間的潛在關聯(lián)。使用數(shù)據(jù)分析初步斷定了舞弊場景之后，依照異常反應對企業(yè)的舞弊心理進行預判，方能為企業(yè)后續(xù)制定應對措施提出方法性的指導及建議。

2.數(shù)據(jù)分析匹配高風險業(yè)務

采購流程中易出現(xiàn)關聯(lián)方交易，使得該流程成為舞弊行為的易發(fā)階段。審計人員利用數(shù)據(jù)分析工具，可以識別銷售額與交易頻次之間的匹配關系，查驗采購過程是否存在惡意拆單現(xiàn)象。財務樣本的觀察再加上相關人員的訪談，使得企業(yè)存在的內控缺陷無處遁形，由此影射出實際交易中的舞弊行為。

3.數(shù)據(jù)分析呈現(xiàn)多維圖像

多維數(shù)據(jù)分析，實現(xiàn)了海量數(shù)據(jù)的挖掘分析，向審計人員傳達清晰直觀的圖像結果。系統(tǒng)中龐大的數(shù)據(jù)在經(jīng)過度量值及維度的篩選及重組后，呈現(xiàn)出了可視化的總體趨勢，從而使得逐年的數(shù)據(jù)變化有跡可循，審計人員借助度量值的比較結果，后續(xù)可進行目標明確的取證工作。

（二）信號反應體系

針對已收集到的多渠道信息，審計人員可根據(jù)自身經(jīng)驗識別較明顯的重要風險點，其次可利用大數(shù)據(jù)分析技術，挖掘更深層次的隱藏聯(lián)系。結合自身的主觀判斷及機器的客觀分析，高效整合舞弊行為的發(fā)生條件、征兆、表現(xiàn)等，使舞弊行為假定更具合理，陛及完整性。新技術的應用體現(xiàn)在：

1.數(shù)據(jù)分析指導的延伸取證

大數(shù)據(jù)分析提供了豐富的舞弊場景、風險業(yè)務、多維圖像，上述信息雖然在一定程度上提高了審計效率，但為了使審計質量得到根本上的提升，仍需要審計人員對分析結果執(zhí)行恰當?shù)难由烊∽C。信息系統(tǒng)將紙質材料轉化為電子數(shù)據(jù)，這是審計工作的初始切入點，緊接著便需要輔以標準化技術構建審計數(shù)據(jù)庫，讓數(shù)據(jù)可視化呈現(xiàn)，進而保障審計人員延伸取證工作的順利開展。

2.運用智能取證技術

審計證據(jù)除了表現(xiàn)為易操作的結構化數(shù)據(jù)外，還有表現(xiàn)形式更為多樣的半結構化和非結構化數(shù)據(jù)。人工智能技術可以高效處理半結構化和非結構化數(shù)據(jù)，使其轉化為審計人員易識別的結構化數(shù)據(jù)。在這基礎上，審計人員的思維得到極大突破，能夠深挖出潛藏在這些數(shù)據(jù)背后的舞弊動機，指導后續(xù)的審計工作順利進行。

3.搭建云計算環(huán)境

審計人員將硬件、軟件等相關資源整合至云平臺中，并對其進行統(tǒng)一的管理與調度，從而形成具備互相操作性的信息系統(tǒng)架構。在此之后，只需將相關業(yè)務要求融入環(huán)境中，便能形成具備科學性和高效性的審計操作系統(tǒng)。

根據(jù)審計活動的執(zhí)行順序，云計算環(huán)境的運行還需要兩方面保障。首先是人員方面的準備，要求審計小組中有掌握相關知識的人員。以保證系統(tǒng)能夠順利運行，并且能對工作流程中出現(xiàn)的問題及時予以解決;此外，還需將被審計系統(tǒng)的運行程序與云服務的技術配置進行比對與聯(lián)結，為審計計劃的順利執(zhí)行掃除技術障礙。其次，運行維護，審計人員需要持續(xù)關注云環(huán)境下系統(tǒng)所產生的基礎信息，并做好系統(tǒng)維護的安全管理工作;在這種有序的模式下，審計人員能夠隨時對可疑點實施有針對性的審計程序。

4.數(shù)據(jù)深度挖掘

數(shù)據(jù)挖掘，旨在從排列隨機、模糊的采集數(shù)據(jù)中，提煉出有潛在應用價值的審計工作信息，其中包括聚類分析、異常分析與演化分析。聚類分析，首先選擇所需信息的數(shù)量、類型與特征，系統(tǒng)在預處理階段會將有偏差的結果進行剔除;其次數(shù)據(jù)對象被劃分到不同的類別，密度的不同會呈現(xiàn)出網(wǎng)格形態(tài)的聚類結果;最后審計人員結合有效索引對聚類結果進行評價，由于該種評價沒有客觀的標準，因此需要審計人員結合自身經(jīng)驗做出相對合理的判斷，從而得到數(shù)據(jù)的分組規(guī)律呈現(xiàn)。異常分析，需要同聚類分析結果進行結合對比，在這一過程中，異常數(shù)據(jù)通常呈現(xiàn)突出的特點，這便是審計人員后續(xù)取證階段的疑點參考。演化分析，是對前述抽象數(shù)據(jù)進行輸出表達，根據(jù)普適的規(guī)律性及特殊的差異性，可以有效指導審計人員的工作，對企業(yè)的內部控制執(zhí)行情況進行揭示，并對數(shù)據(jù)的未來趨勢做出合理推斷。

（三）結論產成體系

1.云端完整存儲

云存儲技術，滿足了審計人員在工作過程中隨時調取并實時更新相關數(shù)據(jù)的需求。在實地審計過程中，審計人員只需建立企業(yè)系統(tǒng)與自身系統(tǒng)之間的聯(lián)系，從而能夠在自身系統(tǒng)中隨時訪問企業(yè)數(shù)據(jù)，避免受到固定工作地點的束縛。

2.多板塊并行對照

網(wǎng)絡環(huán)境中智能識別、傳感功能、無線射頻等信息技術的進步，幫助審計業(yè)務中實現(xiàn)多板塊的流程嵌套。審計人員獲取交易數(shù)據(jù)后，對其進行分析判斷后所形成的結論，可以快速反饋至初始的業(yè)務節(jié)點，使得信息之間實現(xiàn)充分對照，形成業(yè)務處理的并行和閉環(huán)。

3.持續(xù)結果跟進

審計終結階段，審計人員可以隨時根據(jù)自身的業(yè)務需要，通過輸入關鍵字節(jié)進一步篩選所需信息，并且將其持續(xù)提供給被審計單位，以輔助經(jīng)營決策、內部管理。其表面上是縮短了審計周期，而實際上卻延續(xù)了審計的監(jiān)督、建議功能，讓審計的效能伴隨企業(yè)的整個經(jīng)營周期。

綜上，舞弊審計技術方法體系，以識別預警信號為起點，對高風險環(huán)節(jié)做出預判，進而在信號的指導下完成更深層次的取證，并且利用云環(huán)境下數(shù)據(jù)處理的便利來整合復雜信息，進而挖掘出舞弊動機、還原舞弊行為、做出舞弊定論，最后出具相應的審計意見以支持被審計單位合理的經(jīng)營決策。然而，基于不可預測的內外部風險，上述體系在實際運行的過程中，還有諸多關鍵作用點。

針對該種方法體系，下文特結合“大智移云”中所涉及的大數(shù)據(jù)、人工智能、移動互聯(lián)網(wǎng)和云計算等技術，選取作出信號反應及形成審計結論兩個階段中的四個關鍵作用點進一步展開說明。

（一）智能取證技術

1.取證思維

傳統(tǒng)審計中證據(jù)采集階段的抽樣，大部分依賴于審計人員的工作經(jīng)驗，具有較大的主觀性，容易忽視隱藏于大量數(shù)據(jù)背后的線索。而大數(shù)據(jù)優(yōu)勢支持下的信息采集工作，實現(xiàn)了多行業(yè)、多企業(yè)的財務信息整合，拓寬了審計人員的取證范圍。也改變了傳統(tǒng)的抽樣思維。以自動化的機器為分析載體，有助于審計人員從全面客觀的視角對數(shù)據(jù)進行可視化處理，從而大大減少因信息不對稱而產生的審計風險，進而發(fā)現(xiàn)潛在問題，從根本上轉換審計人員的取證思維。

2.數(shù)據(jù)智能處理

在數(shù)據(jù)的智能化加工處理方面，人工智能技術顯現(xiàn)了突出優(yōu)勢，包括文字識別、語音識別。比如，文字識別讓計算機掃描后的文件，不再單單表現(xiàn)為形式各異的圖像，而是呈現(xiàn)為較高精度的統(tǒng)一文字，改良了傳統(tǒng)掃描機器的非智能漏洞。以上計算機輔助審計技術的進化，均能一定程度上節(jié)約審計資源，并使得審計全覆蓋的實施更具廣泛性。

（二）深度挖掘技術

1.數(shù)據(jù)內部邏輯

審計人員在對財務數(shù)據(jù)進行預判的過程中，利用計算機輔助技術能夠將數(shù)據(jù)內部的邏輯關系具象化。信息化建設的日漸完善，為非傳統(tǒng)審計技術方法的應用清除了諸多障礙，使審計資源得到了充分的整合與利用。如奔福德定律在舞弊審計中展現(xiàn)了特定優(yōu)勢，其從數(shù)值統(tǒng)計的角度來識別會計造假及欺詐行為，既可以巧妙躲過被審計單位的視線，又可以作為實質性分析程序的重要補充，進而印證審計業(yè)務的科學性。

2.數(shù)據(jù)深層線索

機器產生的數(shù)據(jù)服務于審計活動，大數(shù)據(jù)可視化技術契合舞弊線索挖掘需求。相關數(shù)據(jù)軟件建立模型后，審計人員獲取模型中有效的信息表達，在結合自身專業(yè)知識、經(jīng)驗背景后，從各分支推斷出總體的表現(xiàn)特點，進而識別審計線索，以發(fā)表客觀獨立的審計意見。由此發(fā)現(xiàn)企業(yè)潛在的風險隱患，為管理層的內部建設提供有價值的參考信息。

（三）多板塊并行對照技術

1.關聯(lián)分析

審計人員在提取信息形成審計結論的過程中，分析思路較為固化，往往是借鑒以往業(yè)務處理中得出的相關經(jīng)驗，對于新的信息表現(xiàn)形式缺乏一定的敏銳度和分析能力。而大數(shù)據(jù)系統(tǒng)具有關聯(lián)分析的模式，可以從多角度、多層次挖掘海量信息中的相關聯(lián)系，其反映的潛在問題、發(fā)展趨向為審計人員提供了有力的業(yè)務參考，不僅優(yōu)化了當前工作的審計思維，也為日后的水平提升積累了寶貴經(jīng)驗。

（四）持續(xù)結果跟進技術

1.持續(xù)審計

以傳統(tǒng)方式所收集的審計證據(jù)往往只呈現(xiàn)靜態(tài)數(shù)據(jù)，其時效性不強，一旦脫離了企業(yè)的業(yè)務進程，提供的信息便極為有限。而數(shù)據(jù)更新極為迅速的業(yè)務流程，往往是舞弊行為的易發(fā)節(jié)點，需要對其施行密切的監(jiān)控。如果審計人員僅能在一定時限內進行數(shù)據(jù)收集及分析，那么其產生的預警效果并不顯著，使得審計效率和質量難以得到保證。而信息化所促使的持續(xù)審計針對性應用，使得審計人員通過計算機網(wǎng)絡與被審計單位建立聯(lián)系，從而獲取實時數(shù)據(jù)，由此克服了審計披露問題的滯后性，充分發(fā)揮審計工作的預警效能。

2.業(yè)務互通共享

審計機關不同業(yè)務的開展具有行業(yè)上的差異性，但也具備基本流程設計上的共性。要想實現(xiàn)舞弊審計技術在審計工作中的高效運用，就需要審計機關作出合理的全局規(guī)劃，避免審計業(yè)務的整體性和系統(tǒng)性遭到破壞。由此，審計機關大數(shù)據(jù)平臺的運行既要遵循一般的普適規(guī)律，還得根據(jù)自身特點實現(xiàn)各個節(jié)點數(shù)據(jù)的互通共享。審計人員利用互通共享的成果，進一步豐富了舞弊審計經(jīng)驗，實現(xiàn)了大數(shù)據(jù)與審計業(yè)務的高度結合。

上述每一個舞弊審計作用點都是審計技術方法的疊加結果，這使得它們既有著信息技術的共性，又有著不同審計情境下的差異。完整的審計流程便是將這些信息點進行重組，形成舞弊審計技術方法體系。

（一）豐富預警信號類型

1.聯(lián)網(wǎng)同步新興舞弊信號

審計人員通過多種渠道對企業(yè)管理流程、經(jīng)營環(huán)境進行全方位了解，聯(lián)網(wǎng)共享的信息環(huán)境便是一大重要工具。在該環(huán)境中所反映的市場全貌、舞弊信號，顯然比原有理論更具現(xiàn)實性和實用性。

2.提高預警信號的可追溯性

可追溯的數(shù)據(jù)一方面建立了數(shù)據(jù)傳遞的連續(xù)通路，另一方面也從源頭上減少了篩選數(shù)據(jù)徒增的工作量，避免了審計風險的轉嫁。此外，要使得數(shù)據(jù)易追溯，還需要全行業(yè)建立統(tǒng)一的標準，進而營造數(shù)據(jù)標準整合、高效利用的審計工作氛圍。

（二）增強信號反應的靈活度

1.升級云平臺相關性能

要想完善云平臺的計算、分析、存儲功能，一方面需要相關監(jiān)管機構出臺相關措施，嚴厲打擊侵害信息系統(tǒng)的違法行為，以避免審計系統(tǒng)遭到惡意侵襲;另一方面，要求審計機關提高云環(huán)境維護意識，安排專職人員對信息系統(tǒng)進行動態(tài)監(jiān)測，培養(yǎng)審計人員的平臺維護意識，以實現(xiàn)對系統(tǒng)漏洞的敏銳識別。

2.定期清理系統(tǒng)云環(huán)境

為了縮短獲取數(shù)據(jù)的時間，相關技術人員應定期對云平臺進行清理，以標準化的格式對眾多數(shù)據(jù)進行優(yōu)化，以減少數(shù)據(jù)不準確導致后期審計工作精準性的不利影響。如針對結構各異的云環(huán)境，可以專門成立“清理團隊”，在過濾掉非必要、無價值的信息后，通過撰寫編碼轉換腳本，對剩余部分進行標準化處理。

3.深度挖掘業(yè)務規(guī)律性

資本市場發(fā)展日漸復雜與莫測，吸引著越來越多的審計人員投身舞弊審計工作之中，相應資源庫中的舞弊類型、表現(xiàn)形式、發(fā)生場景、行為特點等也得以豐富，這為舞弊審計的日后發(fā)展方向提供了有力指引。在上述基礎上，審計人員應該與信息技術人員合力對審計技術方法進行優(yōu)化，避免不同的場景照搬相同的模式，應結合樣本特征拓展出不同的模塊，實現(xiàn)高效的技術重組并提供長期的技術支持。

（三）實現(xiàn)審計結論指導性

1.增強應對措施可信度

舞弊審計技術方法的應用主要集中在審計工作的前期、中期環(huán)節(jié)，后期審計意見的下達主要是依賴于審計人員的經(jīng)驗，帶有較強的主觀色彩，對被審計單位的建議和警戒作用是有限的。而如果能增加數(shù)據(jù)分析報告在審計結論中的份額，則能通過這一客觀事實增強應對措施的落地性，有效的應對措施才是完善企業(yè)內部控制、減少舞弊行為發(fā)生的關鍵。

2.提高審計報告質量

信息時代發(fā)展的主導者終究是人類，因而從根本上提高審計人員的素質并非難事。首先，需要審計機關對內部的審計資源做出合理調度，盡量減少基礎性工作對審計人員的精力消耗，增加開展專題培訓講座的頻次，進而鼓勵審計人員預留出更多的時間來提高自身的綜合素質。其次，建立人才鼓勵機制也是十分必要的，即增加績效考核的度量指標，在吸引全方位多領域人才的同時，也能激勵原有隊伍的學習熱情。最終，推進審計隊伍的高質量建設，實現(xiàn)審計效率和質量的雙重提高。

信息化的發(fā)展帶來大數(shù)據(jù)處理技術的廣泛應用，大數(shù)據(jù)環(huán)境在給審計工作帶來障礙的同時，也激勵著審計人員開發(fā)出更多的業(yè)務潛能。舞弊審計技術方法的未來發(fā)展將遵循高效利用審計大數(shù)據(jù)的方向，這要求審計機關及人員需洞察出電子數(shù)據(jù)背后的邏輯規(guī)律，讓舞弊行為無處遁形，進而為企業(yè)的平穩(wěn)運轉、市場的長治久安提供強有力的保障。