| 丁 靜

作者單位 | 中匯會計師事務所

收入是利潤的來源，直接關系到企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營成果，是企業(yè)在資本市場進行財務舞弊的重大領域。2019年12月31日，中國注冊會計師協(xié)會發(fā)布《中國注冊會計師審計準則問題解答第4號——收入確認》，對上市公司財務舞弊中收入舞弊的12種手段進行了歸納，同時詳細列示了識別上市公司37種收入舞弊的跡象，為注冊會計師識別企業(yè)收入舞弊提供了很好的藍本。本文從2013—2021年期間證監(jiān)會發(fā)布的行政處罰公告中抽取了10家有代表性的收入舞弊企業(yè)作為研究對象，對其收入舞弊行為模式進行分析、梳理和歸，提出了企業(yè)收入舞弊的五大舞弊手法及其在報表間和配合資金在利益相關方之間的傳導路徑，并對“兩康”收入舞弊下呈現(xiàn)的“存貸雙高”問題進行了比較和分析，以期為注冊會計師反企業(yè)收入舞弊執(zhí)業(yè)提供系統(tǒng)性的認識框架。

一、收入舞弊案例的收集及其在三個維度上的歸納

根據(jù)《中國注冊會計師審計準則第1141號——財務報表審計中與舞弊相關的責任》中要求注冊會計師識別和評估舞弊導致的重大錯誤風險時，應當假定收入確認存在舞弊風險。中注協(xié)最新修訂的《中國注冊會計師審計準則問題解答第1號——職業(yè)懷疑》等五項審計準則問題解答，明確了應對舞弊風險理應成為注冊會計師最重要的審計目標之一，并做出收入確認存在舞弊風險的前置假設。因此，收入的確認已成為注冊會計師審計的高風險領域。當舞弊主體認為舞弊動因充足時，就會付諸行動實施舞弊，Jack Dorminey et.al(2012)認為舞弊過程通常包括三個環(huán)節(jié)：執(zhí)行、隱藏和轉(zhuǎn)化。第一個環(huán)節(jié)就是確定在哪方面進行舞弊，隱藏是指如何掩人耳目地進行舞弊，轉(zhuǎn)化是指將舞弊痕跡永久地銷毀于世，逍遙法外。被處罰的舞弊案例大都停留在第二階段，或者處在進行第三個階段，也就是在所謂“會計大洗澡”時被外界質(zhì)疑或者被監(jiān)管機構介入進行反舞弊調(diào)查。黃世忠（2019）在總結以往企業(yè)舞弊案例的基礎上，將收入舞弊手段分為會計操縱和交易造假兩種類型。會計操縱舞弊主要表現(xiàn)為上市公司管理層通過選擇對自身更有利的會計判斷，達到操縱業(yè)績的目的，最常見的就是提前確認收入。交易造假舞弊主要表現(xiàn)為上市公司管理層虛構交易達到虛增收入的目的，最常見的、規(guī)模最大且破壞力最強的是通過關聯(lián)方客戶或者隱性關聯(lián)方，串通合謀以虛構業(yè)務收入。本文在上述觀點的基礎上，認為對既已實現(xiàn)的收入舞弊行為過程可以從三個維度展開：收入舞弊的手法、在報表上的傳導路徑和轉(zhuǎn)化方法，對收入舞弊的識別有啟發(fā)作用。本文從2013～2021年期間證監(jiān)會發(fā)布的行政處罰公告中抽取了10家代表性的收入舞弊企業(yè)作為研究對象，對其收入舞弊行為在上述三個維度上進行歸納，如表1所示。

二、企業(yè)收入舞弊手法的分類

1.無中生有——虛構銷售（/采購合同）。公司通過與其關聯(lián)方（本文的關聯(lián)包括已披露或未披露的關聯(lián)方或者潛在的關聯(lián)方）配合，或者直接虛構客戶和供應商，簽訂虛假購銷合同，虛構收入及利潤，該種收入舞弊行為多發(fā)生以下兩種行業(yè)：（1）輕資產(chǎn)的行業(yè)或者生產(chǎn)成本較低的行業(yè)。例如公司從事游戲運營業(yè)務，利用體外資金進行“刷單”，對其自有游戲進行充值以虛增收入。（2）現(xiàn)金交易的農(nóng)林水產(chǎn)類企業(yè)。

第一種行業(yè)的生產(chǎn)成本主要來源于人工和營運成本，原材料和存貨成本占營業(yè)成本的比例相對較低；而農(nóng)業(yè)類行業(yè)中的存貨具有難以核實、自帶迷惑性的特質(zhì)，可以根據(jù)收入、利潤業(yè)績目標的需要直接在資產(chǎn)負債表上人為虛增或者減少存貨，造假成本主要集中在在收入端；而且農(nóng)業(yè)銷售環(huán)節(jié)享受稅收優(yōu)惠，很多單據(jù)可以自制，不受稅控系統(tǒng)控制。因此，與其他行業(yè)相比，這兩個行業(yè)的造假成本比較低。事實也表明，如表1中所示，早期的收入舞弊案例也多發(fā)生在農(nóng)產(chǎn)品行業(yè)。

表1 企業(yè)收入舞弊十大案例的梳理

其他商業(yè)模式或行業(yè)的企業(yè)采用該種手段進行收入造假，若要不被發(fā)現(xiàn)，通常需要進行系統(tǒng)性造假，要在遍及進、存、產(chǎn)、銷等各個環(huán)節(jié)模擬正常運轉(zhuǎn)形態(tài)，根據(jù)業(yè)務特征和財務信息特點在各個環(huán)節(jié)制作購銷合同、入庫單、檢驗單、生產(chǎn)單、銷售單、發(fā)票等“真實”的形式票據(jù)，并與事先設計好的做賬憑證去對應，實現(xiàn)“三流一稅”（票流、物流、資金流、稅金）的產(chǎn)業(yè)鏈和流水線系統(tǒng)性造假的理想境界，但是往往需要外部關聯(lián)方予以配合，實現(xiàn)里應外合，但是造假成本相對比較高。在資本市場的巨大利益誘惑下，這種系統(tǒng)性舞弊的應用范圍已經(jīng)非常廣泛，甚至存在專門團隊將其產(chǎn)業(yè)化，幕后協(xié)助企業(yè)進行系統(tǒng)性造假。

2.左右倒手——制造無商業(yè)實質(zhì)的自我購銷交易。公司人為制造沒有商業(yè)實質(zhì)的購銷活動。例如公司將產(chǎn)品銷售給其沒有關聯(lián)關系或者存在潛在關聯(lián)關系的第三方，然后再由子公司將產(chǎn)品從第三方購回。這樣，賬面上既可以增加收入，亦無需偽造單據(jù)，伴隨著實實在在的物流和資金流，隱蔽性非常強。典型的案例就是雅百特通過出口轉(zhuǎn)內(nèi)銷的自我購銷，虛增收入及利潤。

3.兌水摻假，化整為零——簽訂陰陽合同。為了粉飾業(yè)績，在真實客戶和真實銷售的基礎上虛構部分銷售收入。虛構的銷售摻雜在真實的合同銷售中，例如虛增每件商品的實際銷售價格或者虛增銷售數(shù)量或者兩者的組合，公司賬面上對該客戶確認的收入遠遠大于實際銷售收入，但是虛增部分摻雜在真實的物流、資金流、票據(jù)流中，隱蔽性非常強，不易被發(fā)現(xiàn)。例如萬福生科利用現(xiàn)金交易和自制收據(jù)等交易模式的難以追溯性和查驗性，在與農(nóng)戶真實交易的基礎上進行造假，由于交易對手農(nóng)戶具有零散且數(shù)量多的特點，對其收入造假又起到了化整為零的掩護作用。

4.寅吃卯糧（/卯吃寅糧）——對收入不恰當分割。根據(jù)企業(yè)會計準則的要求，企業(yè)的會計信息披露是以對會計期間進行合理假設的基礎上，銷售收入也就涉及到了銷售期間進行歸期問題。公司為了調(diào)節(jié)各會計期間的經(jīng)營業(yè)績達到設定的業(yè)績目標，往往對銷售收入在銷售期間進行不恰當?shù)姆指?，提前或延后確認收入。實務中常見的情形包括：（1）具有銷售退貨權的銷售，根據(jù)會計準則，只能將估計不能發(fā)生退貨的部分確認為收入，但公司為了增加業(yè)績?nèi)~確認收入，例如大智慧收入舞弊就采用這種手段；（2）期末調(diào)整經(jīng)銷商庫存以調(diào)整收入確認金額。

5.張冠李戴，指鹿為馬——將其他性質(zhì)的所得計入銷售收入。為了滿足特定的業(yè)績要求，舞弊企業(yè)將其他交易形式實現(xiàn)的收入計入銷售收入，挖東墻補西墻，進行張冠李戴來湊營收業(yè)績。包括：（1）將股權處置回款或收到的政府補貼在會計處理上作為銷售收入處理；（2）通過提前合并收購的子公司，將合并報表上將屬于并購產(chǎn)生的損益或資產(chǎn)部分化為營業(yè)收入，例如圣萊達和新大地等都采用了該種舞弊手法。

對照表1 所涉及的案例可以發(fā)現(xiàn)，企業(yè)使用的收入舞弊手法往往不局限于其中一種，往往是以上幾種手段的綜合或者混合。為了便于分析和識別收入舞弊手法，本文將它們抽象和歸納為獨立的上述五種舞弊手法。

三、收入舞弊在報表之間的傳導路徑分析

根據(jù)復式記賬原理，虛構的營業(yè)收入和凈利潤必須在資產(chǎn)負債表的某些項目上進行彰顯。另外，利潤表是按照權責發(fā)生制進行確認及記錄的，而現(xiàn)金流量表是按照收付實現(xiàn)制進行編制的，那么，現(xiàn)金流量表對評價企業(yè)經(jīng)營活動好壞、提示凈利潤收益質(zhì)量高低具有很大的參考價值（高榴，2020）。因此收入舞弊不僅僅影響利潤表，同時會將舞弊的結果投射到資產(chǎn)負債表及現(xiàn)金流量表與利潤表的對照關系上，因此認識和研究收入舞弊在報表間的傳導路徑，是識別收入舞弊的重要基礎和方法。根據(jù)企業(yè)虛構收入是否配合銷售收入的回款情況，將收入舞弊的傳導路徑分為閉環(huán)式和非閉環(huán)式，其中有資金配合虛增銷售收入的貨款回流的模式為閉環(huán)式，反之稱為非閉環(huán)式。

(一) 收入舞弊的初階——非閉環(huán)式傳導路徑

若企業(yè)在進行收入舞弊時，不注入貨幣資金流來配合回籠貨款或虛增的凈利潤時，舞弊年度期間的利潤表和現(xiàn)金流量表就會出現(xiàn)不匹配現(xiàn)象，例如銷售商品、提供勞務收到的現(xiàn)金與營業(yè)收入、經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額與凈利潤兩組數(shù)據(jù)都會呈現(xiàn)出數(shù)額較大的“剪刀差”，很容易被識別為財務異常信息而被質(zhì)疑。資產(chǎn)負債表上，則直接表現(xiàn)為虛增的應收賬款，也會導致外界對其財務數(shù)據(jù)的質(zhì)疑，例如應收賬款期末余額較大且長期掛賬、與同行業(yè)相比周轉(zhuǎn)率低等問題，而且傳統(tǒng)的核查手段，例如核查資產(chǎn)真實性就可以識別出企業(yè)的收入舞弊問題。這種收入造假行為也被實務界稱為“非真金白銀式的造假”，即現(xiàn)金流量表往往是真實的，收入舞弊行為容易被識別，本文稱這種舞弊收入的非閉環(huán)傳導路徑為收入舞弊的初階。

理論上，非閉環(huán)模式下的資產(chǎn)負債表既然可以虛增應收賬款，那么賬面上亦可以通過虛增貨幣資金來實現(xiàn)報表之間的聯(lián)動平衡關系。但是虛增貨幣資金對企業(yè)的舞弊技術和能力有相當高的要求，因為銀行流水、銀行回單、銀行詢證函回函等都是不受企業(yè)控制的外部證據(jù)，同時受到嚴格金融法律法規(guī)的監(jiān)管，必須通過相關的金融機構按照特定的操作程序才能取得，這些證據(jù)的獨立性很強，理論上很難被企業(yè)控制，也就是說企業(yè)偽造與貨幣資金相關的單據(jù)無論成本還是技術難度都非常大，屬于非常規(guī)手段，因此，本文將企業(yè)通過虛增貨幣資金配合收入舞弊的傳導路徑在后文中單獨來論述。

(二)收入舞弊的中階——閉環(huán)傳導路徑

為了更好粉飾收入舞弊不被發(fā)現(xiàn)，需要更高的技巧粉飾資產(chǎn)負債表和現(xiàn)金流量表，造假者就營造出虛增收入和凈利潤伴隨著貨款資金回籠的閉環(huán)假象，即“一個謊言的開始和無數(shù)謊言去圓”的多層次的舞弊傳導路徑，也被實務界稱為“真金白銀式的造假”。閉環(huán)收入造假傳導路徑又根據(jù)資金最初的來源分為自有資金閉環(huán)路徑模式和外部資金注入閉環(huán)傳導路徑模式。

1.以自有資金為來源的閉環(huán)傳導路徑。圖1刻畫或者模仿了企業(yè)通過自有資金的輸入和輸出配合收入舞弊的資金傳導路徑。

圖1 企業(yè)通過自有資金實現(xiàn)收入舞弊閉環(huán)的路徑

圖1中的箭頭方向為資金流的方向，該種路徑模式下包括通過虛構采購或者預付賬款等形式實現(xiàn)資金的輸出和配合虛增收入貨款回籠的資金流入。圖中虛框部分表示為掩人耳目，通過外部關聯(lián)方配合造假環(huán)節(jié)，將舞弊主體的自有資金賬戶從一個關聯(lián)方賬戶再轉(zhuǎn)入另外其他關聯(lián)方的賬戶，在形式上實現(xiàn)了資金鏈的斷開，使財務造假行為在資金來源上難以被追溯到。按照商業(yè)習慣使用現(xiàn)金交易的農(nóng)產(chǎn)品交易，該環(huán)節(jié)往往通過企業(yè)或者大股東控制的個人賬戶來實現(xiàn)。

2.以外部資金為來源的閉環(huán)傳導路徑。圖2刻畫或者模仿了企業(yè)通過外部資金的輸入和輸出配合的收入舞弊的資金傳導路徑。

圖2 體外注入資金模式實現(xiàn)收入舞弊閉環(huán)路徑

圖2與圖1相比，除了虛框代表外部關聯(lián)方部分多了外部資金的輸入和輸出環(huán)節(jié)，其他環(huán)節(jié)徑基本一致。不難發(fā)現(xiàn)，無論從資金來源還是從資金循環(huán)路徑來看，圖 2 顯示的收入造假傳導路徑更加難以核實和追溯，尤其是外來資金的注入方若不被列為核查范圍時，注入的資金與舞弊主體具有相對的獨立性，隱蔽效果更好。因此，就閉合收入舞弊的傳導路徑來看，外部資金注入模式具備更大的隱蔽性，在實務中也更受到舞弊者的青睞和追捧。

3.兩種閉環(huán)傳導路徑的特點及其相互轉(zhuǎn)化。與非閉環(huán)傳導路徑相比，實現(xiàn)閉環(huán)收入舞弊傳導路徑的難度或者成本亦是增加的，往往需要關聯(lián)方予以配合，形成資金鏈的循環(huán)。但是為了強調(diào)通過虛增貨幣資金配合舞弊實現(xiàn)和傳導路徑的技術操作的非常規(guī)性和高難度性，本文將閉環(huán)收入舞弊傳導路徑稱為收入舞弊的中階。

通過對比圖1和圖2可以發(fā)現(xiàn)，兩種閉環(huán)收入造假的傳導路徑背后的邏輯本質(zhì)是內(nèi)在一致的，即包含了配合收入舞弊的貨款回流及虛構的采購或者其他支付業(yè)務而發(fā)生的資金支出。與非閉環(huán)路徑比較，閉環(huán)收入造假傳導路徑存在以下特點：

（1）構建貨幣資金的輸出和輸入環(huán)節(jié)，通過一增一減，資產(chǎn)報表上的貨幣資金項目不會形成虛增，避開了現(xiàn)實中虛增貨幣資金的難度和風險。

（2）虛增的收入不需要全部折射在資產(chǎn)負債表上，因此資產(chǎn)負債表被扭曲程度沒有非閉環(huán)下的傳導結果下那么明顯。首先，虛增的營業(yè)收入與配合資金的輸入金額之間差額部分才表現(xiàn)為應收賬款的虛增；其次，根據(jù)業(yè)務特點進行收入成本配比倒軋出的虛轉(zhuǎn)營業(yè)成本會消化一部分虛增的營收對資產(chǎn)負債表的影響。

（3）現(xiàn)金流量表與利潤表彌合度較好。閉環(huán)收入舞弊傳導路徑中有配合虛構收入或采購的真實現(xiàn)金流，與利潤表對照呈現(xiàn)出的異常財務信息也不會太突兀。

（4）難以盤點和計價的存貨，投資金額大、施工情況難以核實且便于把各種費用裝進來的在建工程和研發(fā)活動等項目，其計量方法和確認具有天然的隱蔽性和復雜性，容易成為未被消化掉的虛增收入的藏污納垢之所。

還有一種方法就是挪用其他性質(zhì)交易或事項形成的資金所得充抵銷售收入，例如將股權轉(zhuǎn)讓收入、政府補貼款等作為虛增收入的貨款回籠資金，也應視為閉環(huán)模式，傳導路徑與圖2比較接近，但不同點在于這部分資金表面上是外部注入的，但實際上是企業(yè)通過其他性質(zhì)的交易或事項實現(xiàn)的自有資金，因此不需要配合貨幣資金流出體外。

圖2與圖1相比，除了虛框代表外部關聯(lián)方部分多了外部資金的輸入和輸出環(huán)節(jié)，其他環(huán)節(jié)徑基本一致。不難發(fā)現(xiàn)，無論從資金來源還是從資金循環(huán)路徑來看，圖 2 顯示的收入造假傳導路徑更加難以核實和追溯，尤其是外來資金的注入方若不被列為核查范圍時，注入的資金與舞弊主體具有相對的獨立性，隱蔽效果更好。因此，就閉合收入舞弊的傳導路徑來看，外部資金注入模式具備更大的隱蔽性，在實務中也更受到舞弊者的青睞和追捧。

如前所述，為配合收入造假，企業(yè)利用外部注入資金比使用自有資金更具有隱蔽性。但若使用外來資金，除了需要外部主體有真金白銀的空閑資金，還要面臨著資金往來的信用風險及資金成本，理論上舞弊主體需要支付較高的資金成本。為了巧妙地解決這個問題，使配合收入造假的資金的使用成本和信用風險由舞弊企業(yè)自身來承擔，同時又具備有外來注入資金難以追溯性的優(yōu)勢，往往通過圖3的方式實現(xiàn)舞弊企業(yè)自有資金向體外資金的轉(zhuǎn)化，也是常見的關聯(lián)方占用企業(yè)資金的基本方式。

圖3 自有資金向體外資金轉(zhuǎn)化的舞弊方式

(三)收入舞弊的高階——虛構賬面銀行存款配合收入舞弊的傳導路徑

表1中所列的康得新和康美藥業(yè)兩個收入舞弊案例，虛增的收入都高達數(shù)百億，性質(zhì)和影響極其惡劣，為資本市場敲響了警鐘，引起了相關監(jiān)管部門的高度重視，兩個案例中都呈現(xiàn)出“存貸雙高”的異常信息，具體如下：（1）2017年康美藥業(yè)賬面貨幣資金高達341億，占總資產(chǎn)的49.64%，有息負債（短期借款、長期借款和一年內(nèi)到期的其他流動負債+其他流動負債）共272億，其中利息收入2.69億，利息支出為12.16億資金。（2）2017年6月末，康得新賬面貨幣資金高達168.43億，占總資產(chǎn)比例高達54.07%，有息負債（短期借款、長期借款和應付債券）同時高達98.33億元，而利息收入只有0.5億元，利息支出2.34億元，利息凈支出為1.84億元。

上述兩個案例企業(yè)的賬面上都有大量貨幣資金，還要去大量借錢，融資成本大大高于貨幣資金的持有收益，而且持有的資金收益率與理財產(chǎn)品相比過低，顯然存貸雙高所包含的財務信息特征不符合正常的商業(yè)邏輯。兩個企業(yè)都因債券到期無法償還違約事件為導火線，收入舞弊的內(nèi)幕不攻自破，被詬病為“紙上富貴”的白馬股。根據(jù)證監(jiān)會發(fā)布的行政處罰文件，康美藥業(yè)和康得新都存在虛增貨幣資金配合收入造假，其中康美藥業(yè)2017年度虛構高達300億元，康得新2017年和2018年分別虛增高達100多億元。雖然都是虛增賬面貨幣資金，但它們使用的手法是有區(qū)別的：

（1）康美藥業(yè)的手法簡單、粗暴，表現(xiàn)為直接虛構銀行存單、銀行流水和控制銀行詢證函回函等方式，配合收入和利潤造假。

（2）康得新的手法比較清奇，前所未有，在對其銀行存款函證中，使用了偷換“銀行回函余額”概念的障眼法，將大股東循環(huán)套用康得資金不入賬，在將套用資金作為外部資金注入康得新，配合虛構收入的貨款的資金回籠。貨幣資金在康得新、集團財務公司與控股股東康得投資三者之間的循環(huán)路徑如圖 4 所示。

圖4 貨幣資金在康得新、集團財務公司與控股股東三者之間的循環(huán)路徑

康得新與其大股東（康得投資集團）曾和北京銀行西單支行簽訂了《現(xiàn)金管理合作協(xié)議》，集團內(nèi)部設立財務公司，對康得新等子公司的相關賬戶的資金進行集中管理，且在該資金管理賬戶的銀行對賬單余額設置成只顯示子公司累計上存扣減下?lián)芙痤~，并不顯示母子賬戶間的上存下劃等歸集交易。也就是說，在該種操作下，控股股東與康得新在財務公司中的賬戶之間資金往來劃撥（圖中用虛框部分來表示）并不影響康得新的貨幣資金賬面余額。因此康得新的貨幣資金被不斷循環(huán)劃轉(zhuǎn)至控股股東的賬戶，然后作為體外資金注入配合康得新造虛增收入的貨款的回籠。這就是康得新賬面上銀行存款“122億”被審計機構能詢函詢到，但實際上卻不存在的緣由。

虛構賬面銀行存庫金額的另外一個經(jīng)典案例是九好集團，該企業(yè)利用票據(jù)融通時間差，通過少記3億元借款和不披露3億元銀行存單抵押情況，實際虛構了賬面上的3億元貨幣資金，以配合報告期間的舞弊造假行為。九好集團虛構貨幣資金的技術路線如圖5所示。

圖5 九好集團虛增貨幣資金的技術路線圖

如圖5所示，實際控制人首先從關聯(lián)方借款3億元，打入九好集團賬戶，九好集團利用該筆資金購買一定期限的理財產(chǎn)品或者存單，以其為關聯(lián)方提供抵押擔保，開具與理財產(chǎn)品或存單期限相當?shù)你y行承兌匯票，匯票隨即貼現(xiàn)，將套現(xiàn)金額歸還關聯(lián)方。當銀行承兌匯票到期時，根據(jù)相關的抵押擔保條款，直接用抵押的理財產(chǎn)品或者存單對銀行承兌匯票進行解付。因此，九好集團賬面上的3億理財產(chǎn)品或存單實際上不屬于其賬面資產(chǎn)。

雖然九好集團和康得新虛增賬面貨幣資金的手法不同，但其背后的邏輯具有共同性，就是通過未入賬項目來虛增貨幣資金，九好集團是隱瞞借款，康德新隱瞞對大股東對其占用資金。兩者之所以能夠以虛增銀行存款掩人耳目，混淆視聽，是因為銀行在銀行詢證函回函確認的金額為其進行背書，這也是導致審計失敗的重要原因，這里存在金融機構協(xié)助舞弊的嫌疑。

由于利用虛構的（實際并不存在的）貨幣資金配合收入造假，也就是說實際上沒有真正的現(xiàn)金流配合虛構收入的貨款的回籠，理論上該種收入舞弊傳導路徑為非閉合的，但與前述的非閉合傳導路徑相比，粉飾后現(xiàn)金流量表與利潤表擬合度高，又有封閉式傳導路徑的優(yōu)勢。但是由于銀行存款造假技術和手段（虛構銀行流水、對賬單和銀行回函）都是非常規(guī)化的，而且難以被預期到，需要舞弊人員具備特殊的技術和能力，而且其后果影響性質(zhì)非常惡劣，直接危及到國家金融系統(tǒng)的穩(wěn)定性，因此本文將該傳導路徑稱為收入舞弊的高階。

四、收入舞弊影響的日后轉(zhuǎn)化

從收入舞弊的傳導路徑來看，無論舞弊行為怎么隱藏，賬面上還是會留有隱患或者痕跡，例如非閉環(huán)收入下虛構的應收賬款長期掛賬和虛構銀行存款導致的存貸雙高問題，閉環(huán)傳導路徑下虛增的在建工程長期不轉(zhuǎn)固、預付賬款無對應資產(chǎn)入賬問題。與同行業(yè)相比，資產(chǎn)負債表也會顯得企業(yè)資產(chǎn)臃腫，業(yè)務特征也呈現(xiàn)異常信息，會不斷引起外界的質(zhì)疑。因此，舞弊企業(yè)通常會選擇在合適的時機將虛增臃腫的資產(chǎn)中的水分擠出，化解舞弊風險，通常也被稱為“會計洗澡”，常見的方式有:（1）利用自然災害時期對存貨計提減值準備；（2）對建工程計提減值準備，或者轉(zhuǎn)固時選擇加速折舊方法；（3）對應收賬款計提信用減值損失；（4）利用資產(chǎn)重組將虛增的資產(chǎn)置換出表。