摘要：返利作為典型的促銷策略被廣泛應(yīng)用，零售型企業(yè)獲得的票扣返利和賬扣返利，對零售型企業(yè)的報表和業(yè)績影響明顯，能有效提升企業(yè)的業(yè)績表現(xiàn)。2種返利在合同約定、準(zhǔn)則規(guī)定、入賬方式、稅務(wù)處理中需要明確區(qū)分?；诖耍ㄟ^比較零售型企業(yè)獲得的票扣返利和賬扣返利二者對報表的影響及對比，發(fā)現(xiàn)這2種返利對整個渠道有利。票扣返利以調(diào)減商品成本方法計算，減少成本并增加利潤;賬扣返利以服務(wù)的形式向供應(yīng)商獲取，增加收入和利潤。從合同角度和稅務(wù)角度，都需要對2種返利進(jìn)行區(qū)分，以做到準(zhǔn)確計量。

關(guān)鍵詞：零售型企業(yè);票扣返利;賬扣返利

0 引言

隨著我國社會經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，社會零售總額不斷增長，商品的流通速率不斷提升，多樣化促銷策略被廣泛使用，返利就是其中非常有代表性的促銷方式，在零售行業(yè)尤為突出。返利是供應(yīng)商為了鼓勵和促進(jìn)買方（經(jīng)銷商）擴(kuò)大對其產(chǎn)品的銷售，并根據(jù)銷售情況和合同的其他規(guī)定在一定時間內(nèi)給予買家（經(jīng)銷商）一定利潤返還^[1]，是一種商業(yè)行為。零售型企業(yè)作為向供應(yīng)商的采購方，每年會因采購商品與供應(yīng)商產(chǎn)生大量與返利相關(guān)的事項，影響著自身收入、成本、甚至稅費，對利潤產(chǎn)生較大影響。本文選取零售型企業(yè)獲得的票扣返利和賬扣返利這2種返利方式，綜合分析其對零售型企業(yè)財務(wù)報表的影響。

1 2種返利的一般會計處理

1.1 票扣返利的會計處理

票扣返利是銷售方根據(jù)與供應(yīng)商簽訂的協(xié)議條款，在一定期間內(nèi)按采購額確認(rèn)返利金額，對供應(yīng)商返利采取票扣的方式進(jìn)行結(jié)算。票扣返利的預(yù)提或確認(rèn)涉及的科目包括“存貨”“其他流動資產(chǎn)”“應(yīng)付賬款”“應(yīng)交稅費”“營業(yè)成本”等。與票扣返利相關(guān)的具體會計分錄如下：

零售型企業(yè)在采購商品入庫時：

借：存貨（返利前金額）

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅進(jìn)項

貸：應(yīng)付賬款

實現(xiàn)產(chǎn)品銷售，確認(rèn)收入，結(jié)轉(zhuǎn)成本時：

借：營業(yè)成本（返利前金額）

貸：存貨（返利前金額）

1.零售型企業(yè)可及時獲取供應(yīng)商開具的增值稅專用發(fā)票的情形

當(dāng)供應(yīng)商出具扣除返利（需體現(xiàn)票面折扣，以折扣行的形式在增值稅專用發(fā)票上體現(xiàn)）后金額的增值稅專用發(fā)票，零售型企業(yè)以供應(yīng)商的對賬單、收到的包含返利的增值稅專用發(fā)票為依據(jù)，結(jié)合《<企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入>應(yīng)用指南（2018）》中關(guān)于可變對價的規(guī)定^[2]，在供應(yīng)商返利確認(rèn)的當(dāng)期沖減“營業(yè)成本”和“存貨”科目。調(diào)整并結(jié)算返利分錄如下：

借：應(yīng)付賬款（確認(rèn)返利金額，沖抵貨款）

貸：營業(yè)成本（已銷售存貨對應(yīng)的返利金額）

存貨（未銷售存貨對應(yīng)的返利金額）

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅進(jìn)項

2.零售型企業(yè)不能及時獲取包含返利的發(fā)票，企業(yè)根據(jù)協(xié)議約定預(yù)提的情形

實務(wù)中也存在另外一種操作，即供應(yīng)商因提供返利的周期較長，不及時提供發(fā)票，或者需要由零售型企業(yè)（經(jīng)銷商）開具紅字專用發(fā)票，并向稅務(wù)局備案的情形^[3]?；谥?jǐn)慎性原則，企業(yè)需要預(yù)估返利的金額。預(yù)估返利的分錄如下：

借：其他流動資產(chǎn)——應(yīng)收返利

貸：營業(yè)成本（已銷售存貨對應(yīng)的返利金額）

存貨（未銷售存貨對應(yīng)的返利金額）

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅進(jìn)項

當(dāng)供應(yīng)商提供結(jié)算清單、開具發(fā)票并完成結(jié)算時，多計提的返利需要沖回，不夠的返利需要補(bǔ)充，結(jié)轉(zhuǎn)返利的分錄如下：

借：應(yīng)付賬款（確認(rèn)返利金額，沖抵貨款）

貸：其他流動資產(chǎn)——應(yīng)收返利

1.2 賬扣返利的會計處理

賬扣返利是以現(xiàn)金的方式獲得返利，并以零售型企業(yè)向供應(yīng)商開具增值稅專用發(fā)票的形式結(jié)算。參考姚曉蓉和騰曉梅的研究^[4]，增值稅稅率一般為6%。以孩子王兒童用品股份有限公司（以下簡稱“孩子王”）為例，其招股說明書披露，賬扣返利是向供應(yīng)商提供的服務(wù)。招股說明書中沒有直接對賬扣返利進(jìn)行表述，而是換成“為供應(yīng)商提供服務(wù)”的形式表述，例如為供應(yīng)商提供一系列會員開發(fā)、互動活動冠名、商品線上線下推廣及數(shù)字化工具等服務(wù)。孩子王根據(jù)服務(wù)內(nèi)容，參考市場價格，向供應(yīng)商收取相應(yīng)費用。賬扣返利涉及的科目包括“應(yīng)收賬款”“應(yīng)付賬款”“應(yīng)交稅費”“營業(yè)收入”等。與票扣返利相關(guān)的具體會計分錄如下：

確認(rèn)服務(wù)費收入時：

借：應(yīng)收賬款

貸：營業(yè)收入

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅銷項（稅率6%）

與供應(yīng)商核對提供服務(wù)的范圍和內(nèi)容，并以賬扣的方式進(jìn)行結(jié)賬，結(jié)賬時分錄如下：

借：應(yīng)付賬款（沖抵采購商品金額）/銀行存款

貸：應(yīng)收賬款

2 2種返利對銷售方財務(wù)報表的影響

2.1 返利對資產(chǎn)負(fù)債類的影響

票扣返利是銷售獲得的折扣或優(yōu)惠，在零售型企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表中體現(xiàn)為資產(chǎn)的增加或負(fù)債的減少。當(dāng)零售型企業(yè)獲得或預(yù)提返利時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)合同條款，并結(jié)合以往的習(xí)慣做法確定交易價格，合同中關(guān)于票扣返利事項的約定屬于可變對價。結(jié)合會計準(zhǔn)則中對相關(guān)內(nèi)容的表述，零售型企業(yè)應(yīng)當(dāng)將返利的金額在實現(xiàn)銷售的存貨和未實現(xiàn)銷售的存貨之間分配，對已經(jīng)銷售部分的存貨對應(yīng)的返利，零售方當(dāng)調(diào)減應(yīng)付賬款金額或者預(yù)提應(yīng)收返利金額;對未銷售部分的存貨對應(yīng)的返利，企業(yè)應(yīng)當(dāng)調(diào)減應(yīng)付賬款金額或者預(yù)提應(yīng)收返利金額，并同時調(diào)減存貨的賬面價值。

賬扣返利是以現(xiàn)金的方式獲得返利，銷售方在確認(rèn)賬扣返利時，同樣會增加對應(yīng)的資產(chǎn)類科目“應(yīng)收賬款”或?qū)_負(fù)債類科目“應(yīng)付賬款”。

2.2 返利對利潤的影響

返利是供應(yīng)商在一定時間內(nèi)給予給企業(yè)的讓利。零售型企業(yè)不管獲得票扣返利還是賬扣返利，都能對企業(yè)的毛利和利潤產(chǎn)生正向影響。

（1）票扣返利獲得或預(yù)提時，需要調(diào)減已銷售存貨的單位成本和總成本，當(dāng)營業(yè)成本下調(diào)時，對應(yīng)的毛利率提升，產(chǎn)品和企業(yè)的整體毛利率提升。零售型企業(yè)收取的供應(yīng)商返利扣減進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出后的余額直接沖減主營業(yè)務(wù)成本及尚未出售的存貨價值，調(diào)減業(yè)務(wù)成本，對毛利產(chǎn)生正向影響。

（2）賬扣返利是零售型企業(yè)為與供應(yīng)商建立長期的戰(zhàn)略合作關(guān)系，為特定供應(yīng)商提供的服務(wù)，根據(jù)服務(wù)內(nèi)容收到的費用，作為零售型企業(yè)營業(yè)收入的一部分。賬扣返利的毛利率較高，也進(jìn)一步提升了企業(yè)的整體利潤水平。

以孩子王為例，摘取其招股說明書，簡明列示票扣返利和賬扣返利對其毛利的影響，見表1。

孩子王的招股說明書列示，2018—2020年這3年的賬扣返利占主營業(yè)務(wù)毛利的比例分別是20.31%、16.78%、11.82%;返利增加毛利的金額占毛利總額的比例為48.91%、47.46%、44.15%，2種返利通過增加收入或調(diào)減成本正向影響公司的毛利。

另外，賬扣返利作為服務(wù)類收入，適用6%增值稅稅率，相較于采購商品的13%稅率，進(jìn)一步提高了收入，并提升企業(yè)的整體利潤水平。例如，A公司可從供應(yīng)商處獲得1萬元返利，若按票扣返利，調(diào)減成本8 849.56元，若按賬扣返利計算，增加收入9 433.96元，綜合比較，賬扣返利的毛利較票扣返利的毛利高584.40元。

2.3 返利對稅費的影響

2.3.1 返利對增值稅的影響

企業(yè)獲取的供應(yīng)商票扣返利是在雙方對賬的基礎(chǔ)上根據(jù)購銷合同、協(xié)議等計算確定，并從應(yīng)支付供應(yīng)商的貨款中抵扣，是和貨物商品相關(guān)的交易，一般是收到供應(yīng)商出具扣除返利（體現(xiàn)票面折扣）后的金額開具增值稅專用發(fā)票，企業(yè)計算的返利金額是含稅金額，并在未銷售存貨和已銷售存貨中分配，因此企業(yè)需將返利對應(yīng)的增值稅進(jìn)項轉(zhuǎn)出，剩余的金額方才調(diào)減未出售的存貨成本或營業(yè)成本。

賬扣返利作為服務(wù)類收入，適用6%增值稅稅率，相較于采購商品13%的稅率，利用稅率差，零售型企業(yè)因此獲得節(jié)稅，減少現(xiàn)金流出。例如，A公司可從供應(yīng)商處獲得1萬元返利，若按票扣返利，增值稅額為1 150.44元;若按賬扣返利，增值稅額為566.04元。通過比較可知，賬扣返利可節(jié)約增值稅584.40元。

2.3.2 返利對企業(yè)所得稅的影響

對獲得（預(yù)提）的票扣返利，企業(yè)在做年度匯算清繳時，需在未出售的存貨價值及營業(yè)成本中進(jìn)行分?jǐn)?，對于已銷售部分存貨的返利，企業(yè)已經(jīng)實現(xiàn)銷售并調(diào)減營業(yè)成本，應(yīng)當(dāng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額;對于未銷售存貨的部分，應(yīng)當(dāng)調(diào)減存貨的賬面價值，但因返利實際上已全額支付給公司，稅法上需一次計稅，由于返利實現(xiàn)的時間性差異，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異，調(diào)整遞延所得稅。

對于賬扣返利，零售型企業(yè)履行完相應(yīng)的合同義務(wù)后，即可確認(rèn)為服務(wù)類收入。服務(wù)類收入的毛利整體較高，收入的增加會相應(yīng)增加企業(yè)的應(yīng)納稅所得額。

3 2種返利的比較

3.1 對渠道的影響

任何情況下，返利策略對整個渠道都是有利的，可提高整個渠道效率^[5]。零售型企業(yè)在向供應(yīng)商采購商品時，也期望可獲得足夠多的返利。一般來說，返利的規(guī)模取決于采購及銷售其產(chǎn)品的規(guī)模、購銷合同、協(xié)議約定給予的讓利或者獎勵比例。但票扣返利的結(jié)算較賬扣返利的結(jié)算復(fù)雜，需要依據(jù)供應(yīng)商出具的折扣發(fā)票或結(jié)算單確定返利金額，或采用預(yù)提的方法確定返利金額，并且返利的金額需要在未出售存貨和已出售存貨（營業(yè)成本）中分?jǐn)偂?/p>

3.2 區(qū)分及意義

票扣返利的獲得會調(diào)減存貨的單位成本，調(diào)減未出售存貨的價值和營業(yè)成本，提高企業(yè)的毛利率;賬扣返利的獲得會以服務(wù)的方式提供，增加營業(yè)收入，提高企業(yè)的毛利率。在實務(wù)中，以孩子王為例，依照其招股說明書的披露，為明確票扣返利和賬扣返利，公司會在協(xié)議中與供應(yīng)商明確約定屬于票扣返利還是賬扣返利，并且會與供應(yīng)商定期對賬且財務(wù)結(jié)算有明細(xì)區(qū)分，這樣可避免混淆不清，帶來經(jīng)營風(fēng)險。

3.3 稅務(wù)對比

票扣返利和賬扣返利在獲得或發(fā)生時，適用的增值稅率不同，票扣返利是在商品采購發(fā)票上以折扣行的形式體現(xiàn)，適用與商品一樣的稅率13%;而賬扣返利是向供應(yīng)商開具服務(wù)類發(fā)票，適用稅率6%。對零售型企業(yè)而言，根據(jù)與供應(yīng)商的合同約定，結(jié)合業(yè)務(wù)實質(zhì)明確票扣返利和賬扣返利，即可達(dá)到節(jié)稅的效果，也能避免稅差給零售型企業(yè)帶來稅務(wù)風(fēng)險。

票扣返利的確認(rèn)需在未銷售存貨和已銷售存貨間分?jǐn)偅a(chǎn)生可抵扣暫時性差異，調(diào)整遞延所得稅。賬扣返利不存在暫時性差異的情形。在所得稅匯算清繳時，票據(jù)返利的計算較賬扣返利復(fù)雜，理想狀態(tài)下，企業(yè)如果有足夠多的賬扣返利替代票扣返利或期末不留未銷售庫存，這樣就沒有暫時性差異，財務(wù)報表和稅務(wù)報表一致。

綜上所述，從對渠道的影響、會計/賬務(wù)區(qū)分、稅務(wù)處理3個方面對2鐘返利方式的稅務(wù)對比進(jìn)行匯總，見表2。

4 結(jié)語

本文通過對2種返利的會計分錄、報表影響、比較分析，結(jié)合上市公司披露返利的信息，說明返利對零售型企業(yè)有重要意義，是整個渠道中的一種促銷方式，是零售型企業(yè)利潤的一部分，直接影響報表和業(yè)績的表現(xiàn)。零售型企業(yè)在提升自身服務(wù)的同時，可向供應(yīng)商擴(kuò)大賬扣返利比例，提升營業(yè)收入;企業(yè)在提升銷售的同時，可根據(jù)商品品類、合作模式、采購規(guī)模等差異，提升對供應(yīng)商的議價能力，從而降低商品的單位成本，提升企業(yè)整體的毛利率水平。另外，作為返利獲得方，賬扣返利可為零售型企業(yè)帶來一定節(jié)稅效應(yīng)。考慮報表的準(zhǔn)確性，零售型企業(yè)應(yīng)及時與供應(yīng)商對賬，盡量在報告期內(nèi)準(zhǔn)確確認(rèn)返利，恰當(dāng)?shù)卦谖闯鍪鄞尕浐鸵殉鍪鄞尕涢g進(jìn)行分配，減少可抵扣暫時性差異，公允地展示報表數(shù)據(jù)。

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收稿日期：2022-03-28

作者簡介：

夏正強(qiáng)，男，1987年生，本科，注冊會計師非執(zhí)業(yè)會員，主要研究方向：企業(yè)會計準(zhǔn)則適用。