王陽 杜霞

【摘 要】傳統(tǒng)審計(jì)手段對發(fā)現(xiàn)審計(jì)問題線索已不再十拿九穩(wěn)，對高校審計(jì)人員來說，如何知微見著找到審計(jì)突破口則尤為重要。本文基于高校經(jīng)濟(jì)活動和財(cái)務(wù)管理特點(diǎn)，從高校內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)操作角度，著重分析如何從細(xì)微處入手，尋找審計(jì)證據(jù)突破口，從而有效地發(fā)現(xiàn)審計(jì)問題線索。

【關(guān)鍵詞】高校內(nèi)部審計(jì);審計(jì)線索;分析方法

隨著高校財(cái)務(wù)管理體制機(jī)制的不斷完善，黨風(fēng)廉政建設(shè)的深入推進(jìn)，內(nèi)部控制的持續(xù)加強(qiáng)，一方面增強(qiáng)了廣大教職工的遵紀(jì)守法意識，但是另一方面也迫使一些單位不斷演變出“新招”使違法違規(guī)行為更加隱蔽。這也要求審計(jì)人員除了要有過硬的專業(yè)技術(shù)能力外，還要有細(xì)致的觀察能力、超群的獲取證據(jù)能力、縝密的邏輯分析能力，致力于思考如何發(fā)現(xiàn)并鎖定有價值的線索信息，有針對性地獲取審計(jì)證據(jù)，從而提升高校內(nèi)部審計(jì)效率和效果，更好發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督效能。

一、在互聯(lián)網(wǎng)中撈取審計(jì)線索

互聯(lián)網(wǎng)是一張包羅萬象的大網(wǎng)，它的開放性為我們尋找審計(jì)證據(jù)打開了一扇大門，尤其對內(nèi)部審計(jì)來說，充分挖掘網(wǎng)絡(luò)公開信息是取得審計(jì)證據(jù)的非常行之有效的途徑，尤其是官方網(wǎng)站、服務(wù)平臺的第三方數(shù)據(jù)，作為外部審計(jì)證據(jù)更有價值、更具說服力。

1.搜索相關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的公開信息。

隨著高校管理公開透明程序的不斷深入，很多信息都可以在互聯(lián)網(wǎng)上找到痕跡，常見的有被審計(jì)單位網(wǎng)站上的各種通知、公示、成果展示、情況通報等，這些都可以作為審計(jì)證據(jù)。但是這里更想探討的是，如何從互聯(lián)網(wǎng)海量信息中去挖掘隱形的審計(jì)線索，從而獲得意想不到的收獲。

如：對于一些大型會議和培訓(xùn)，一般在互聯(lián)網(wǎng)上都可以找到相關(guān)的報道、邀請、通知和現(xiàn)場照片等，審計(jì)人員從中很容易得到會議或培訓(xùn)期間、參會人數(shù)、是否收取費(fèi)用等原始證據(jù)，通過這些證據(jù)能夠發(fā)現(xiàn)在會議報銷費(fèi)用中夾帶接待費(fèi)發(fā)票、虛報參會人數(shù)超額列支會議包干費(fèi)用、會議費(fèi)收入不進(jìn)財(cái)務(wù)賬形成賬外“小金庫”、違反八項(xiàng)規(guī)定精神擺放花草或制作背景板等問題線索。當(dāng)然反向操作，查找對方單位的會議或培訓(xùn)的報道或通知，也可以作為對報銷差旅費(fèi)等的佐證信息。

2.充分利用相關(guān)政府部門、服務(wù)平臺的官方信息。

政府部門、服務(wù)平臺上公開的信息應(yīng)該是權(quán)威和有說服力的，審計(jì)人員通常利用稅務(wù)機(jī)關(guān)網(wǎng)站查詢發(fā)票的真實(shí)情況，利用招標(biāo)投標(biāo)公共服務(wù)平臺查詢采購中標(biāo)結(jié)果，利用工商信息網(wǎng)站查詢單位工商信息……

在此拋磚引玉，舉例分析如何從查詢到的工商信息中發(fā)現(xiàn)審計(jì)問題線索。如果發(fā)現(xiàn)對方單位超范圍經(jīng)營，可能是被審計(jì)單位利用假發(fā)票或虛假經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)套取資金，也可能是違規(guī)選擇了不符合資質(zhì)要求的供貨商;發(fā)現(xiàn)不同供貨商，法人代表卻為同一人，被審計(jì)單位與供應(yīng)商可能有利益輸送行為;發(fā)現(xiàn)通過招標(biāo)確定的供應(yīng)商存續(xù)時間很短，可能存在投標(biāo)文件業(yè)績造假的可能性;發(fā)現(xiàn)不同供應(yīng)商實(shí)則為關(guān)聯(lián)企業(yè)，很可能是被審計(jì)單位通過故意拆分達(dá)到規(guī)避集中采購的目的，同樣也可能存在利益輸送的風(fēng)險。

二、在脈絡(luò)梳理中提取審計(jì)線索

財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)體現(xiàn)經(jīng)濟(jì)活動的痕跡，經(jīng)濟(jì)活動是連續(xù)、系統(tǒng)的行為，所以財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和業(yè)務(wù)信息也應(yīng)是連續(xù)、系統(tǒng)的。如果審計(jì)人員僅截取式或散點(diǎn)式地抽查一部分被審計(jì)資料，很容易一葉蔽目，也很難發(fā)現(xiàn)有價值的審計(jì)線索，所以如何使審計(jì)抽查的信息具有連續(xù)性和系統(tǒng)性就至關(guān)重要。

1.在海量數(shù)據(jù)中梳理出審計(jì)脈絡(luò)進(jìn)行抽樣。

審計(jì)抽樣是審計(jì)工作的基本方法之一，尤其是面對海量的數(shù)據(jù)時。但是如果完全采取隨機(jī)抽取樣本，則很可能造成各樣本間沒有明顯的聯(lián)系和規(guī)律，像一盤散沙，并不能很好地幫助審計(jì)人員對經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)全貌進(jìn)行了解。所以審計(jì)人員在抽取樣本前，首先要根據(jù)總體數(shù)據(jù)的特點(diǎn)梳理出若干條平行脈絡(luò);然后對這些脈絡(luò)進(jìn)行風(fēng)險性水平和重要性水平分析，根據(jù)分析結(jié)果有目的地選取其中幾條脈絡(luò)作為審查重點(diǎn);最后沿著選定的脈絡(luò)抽取一定量的樣本進(jìn)行審查，這樣做既能使審計(jì)抽樣以點(diǎn)帶面，又能有的放矢。

以貨幣資金審計(jì)為例：貨幣資金是流動性最強(qiáng)的資產(chǎn)，也最容易出現(xiàn)違紀(jì)問題。但是面對海量的貨幣資金業(yè)務(wù)，通過詳查來確認(rèn)貨幣資金的完整性和合規(guī)性是不現(xiàn)實(shí)的，這時抽樣就可以采取上述的先選脈絡(luò)再抽點(diǎn)的方式進(jìn)行，先按經(jīng)濟(jì)類別（或業(yè)務(wù)流程、合同執(zhí)行等）為線索梳理出脈絡(luò)，然后以風(fēng)險為導(dǎo)向，選擇重要性水平較低的幾條脈絡(luò)進(jìn)行抽樣，這樣選擇出的樣本系統(tǒng)性和代表性兼顧，抽樣結(jié)果更有助于發(fā)現(xiàn)問題、控制風(fēng)險。

2.對執(zhí)行周期長的項(xiàng)目或合同要整體把握。

大項(xiàng)目、大合同是審計(jì)關(guān)注的重點(diǎn)，它們往往要經(jīng)過一個較長的執(zhí)行周期，可能超出審計(jì)期間。審計(jì)中如果我們僅對審計(jì)期間的項(xiàng)目進(jìn)展或合同執(zhí)行情況進(jìn)行審查，很難看到經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的全貌，難免以偏概全，也容易疏漏重要問題線索。這時審計(jì)人員應(yīng)不惜投入精力和時間，以整個項(xiàng)目或合同為脈絡(luò)，向前或向后進(jìn)行延伸，對其中每一個重要節(jié)點(diǎn)都要進(jìn)行審查，掌握經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)際進(jìn)展情況，有效控制審計(jì)風(fēng)險。

如：基本建設(shè)投資是典型的長期工作，很多基建工程從立項(xiàng)到最終交付使用都要?dú)v經(jīng)幾年的時間，每項(xiàng)工程合同可能會有幾十筆的付款過程。如果我們僅對審計(jì)期間內(nèi)的合同執(zhí)行情況進(jìn)行審查，則很難發(fā)現(xiàn)超進(jìn)度付款、不規(guī)范履行合同、不正確列支成本、未取得施工發(fā)票等問題。這時審計(jì)人員就應(yīng)跳出審計(jì)期間，以整個合同執(zhí)行為脈絡(luò)，從合同履行的規(guī)范性、資金支付的合規(guī)性、成本歸集的準(zhǔn)確性等方面進(jìn)行逐筆詳查。如果需要定期對基本建設(shè)投資進(jìn)行審計(jì)，則可以建立臺賬，持續(xù)地對合同履行、成本歸集等情況進(jìn)行跟蹤記錄，為以后的審計(jì)做好基礎(chǔ)工作。

三、在合理懷疑中挖掘?qū)徲?jì)線索

審計(jì)人員應(yīng)保持合理的職業(yè)懷疑態(tài)度，擅于透過看似平常發(fā)現(xiàn)不平常，這需要審計(jì)人員有敏銳的洞察力和系統(tǒng)的辯證思維能力，要從不同的角度取得不同的證據(jù)，以得到不同的結(jié)論，從而在各種矛盾的結(jié)論中找到問題的突破口。

1.對過于“干凈”財(cái)務(wù)賬簿保持足夠的警惕。

如果在審計(jì)某個單位時，發(fā)現(xiàn)它的財(cái)務(wù)賬面清清爽爽，收入和支出非?！案蓛簟?，這個時候反而要引起審計(jì)人員足夠的警惕和關(guān)注，要審慎地判斷這種狀況的真實(shí)性。工作中，審計(jì)人員要學(xué)會做一名“細(xì)心的觀眾”眼觀六路，同時還要做一名“有心的聽眾”耳聽八方。

如：在與被審計(jì)單位人員交談中，如果有人抱怨在接待方面協(xié)調(diào)相關(guān)單位如何不易時，按常理推斷有接待業(yè)務(wù)就會產(chǎn)生接待費(fèi)用，如果賬面沒有相關(guān)支出，審計(jì)人員就不能放過這個疑點(diǎn)，應(yīng)進(jìn)一步確認(rèn)被審計(jì)單位是否有收入轉(zhuǎn)移的現(xiàn)象，是否有其他列支不合理支出的渠道。

2.不要輕易放過非連續(xù)性或波動較大的數(shù)據(jù)。

一個單位正常持續(xù)性的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，數(shù)據(jù)曲線應(yīng)該是連續(xù)且平滑的，如果中間出現(xiàn)斷檔或較大波動，則應(yīng)該引起審計(jì)人員的關(guān)注。收入數(shù)據(jù)出現(xiàn)斷檔可能意味著部分收入沒有入賬形成“小金庫”;支出數(shù)據(jù)出現(xiàn)斷檔可能意味著單位有其他可以列支費(fèi)用的渠道，如“小金庫”、收入轉(zhuǎn)移等;收入的大幅波動可能存在資金被挪用、收入未入賬等風(fēng)險;支出的大幅波動可能存在違規(guī)支出、套取資金等風(fēng)險。

如：學(xué)校實(shí)驗(yàn)室個別年度的實(shí)驗(yàn)收入和支出有較大的波動，與實(shí)驗(yàn)室的服務(wù)性質(zhì)不相符，即使實(shí)驗(yàn)室做出看似合理的解釋，審計(jì)人員也不應(yīng)輕易放過這個疑點(diǎn)，這可能是實(shí)驗(yàn)室利用測試平臺的優(yōu)勢為一些科研項(xiàng)目組虛轉(zhuǎn)測試費(fèi)，同時還可能衍生出利用虛轉(zhuǎn)的測試費(fèi)收入為項(xiàng)目組報銷其他費(fèi)用的問題。

3.充分關(guān)注存在異常的被審計(jì)資料。

被審計(jì)資料是記錄單位經(jīng)濟(jì)活動的載體，也是支撐審計(jì)結(jié)論的依據(jù)，在審計(jì)中如果發(fā)現(xiàn)被審計(jì)資料有異常時，應(yīng)引起審計(jì)人員的足夠重視，很多成功的審計(jì)案例都是從異常的被審計(jì)資料切入的，比如：被重新裝訂的會計(jì)憑證、銀行存款對賬單上細(xì)微的瑕疵、缺失印章的投標(biāo)書、重號或缺號的發(fā)票或收據(jù)……有所動必有所圖，審計(jì)人員要多給自己設(shè)一些疑問，多一點(diǎn)深挖細(xì)剖的精神。

如：一份連續(xù)多年的業(yè)務(wù)記錄，但書寫形式幾乎一致，這很可能是為應(yīng)付審計(jì)臨時整理的“原始記錄”，其中已經(jīng)刪除了一些不想被審計(jì)看到的內(nèi)容;由于筆順或字跡顏色、深淺、粗細(xì)不一致看起來不協(xié)調(diào)的原始憑證，很可能是經(jīng)過了涂改或偽造;以假亂真的復(fù)印件可以從憑證的背面查看是否有書寫的痕跡來做初步判斷。

四、在矛盾信息中捕捉審計(jì)線索

財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)、業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)都是體現(xiàn)經(jīng)濟(jì)活動痕跡的，它們之間應(yīng)相互依存、相互聯(lián)系。審計(jì)過程中，審計(jì)人員應(yīng)盡可能獲取不同渠道的審計(jì)證據(jù)并進(jìn)行比對，從中尋找相互矛盾之處，從而發(fā)現(xiàn)審計(jì)問題線索。對于如何獲取有效的審計(jì)證據(jù)，如何將這些紛繁復(fù)雜的證據(jù)建立起關(guān)聯(lián)關(guān)系，則需要審計(jì)人員的技能、經(jīng)驗(yàn)和智慧。

1.不要忽視非數(shù)據(jù)型證據(jù)。

將財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)、財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行分析比對，是最基本的審計(jì)程序，除此之外，我們還應(yīng)充分關(guān)注非數(shù)據(jù)型的審計(jì)資料，并與數(shù)據(jù)型審計(jì)資料進(jìn)行比對，分析有無相互矛盾之處。比如單位的工作總結(jié)、匯報等材料會傾向于將業(yè)績放大，而財(cái)務(wù)核算由于種種原因又可能將業(yè)績縮小，審計(jì)人員要擅于從中找到關(guān)聯(lián)關(guān)系并進(jìn)行比對，發(fā)現(xiàn)差異并審慎分析，從而找到審計(jì)線索的突破口。

如：某學(xué)院賬面短期培訓(xùn)班多年來如果僅有一兩筆收入，學(xué)院可能解釋說，他們只是很偶然的接到了一個辦班機(jī)會。但是在學(xué)院領(lǐng)導(dǎo)干部分工中，有人的職責(zé)中包含“短期培訓(xùn)”這項(xiàng)內(nèi)容，審計(jì)人員應(yīng)考慮培訓(xùn)辦班會不會是學(xué)院的一項(xiàng)常規(guī)性工作。順著這個矛盾點(diǎn)，審計(jì)人員就要進(jìn)一步通過年度工作總結(jié)、工作計(jì)劃、會議記錄、通訊報道等多方面材料，來確認(rèn)和判斷賬面辦班收入的完整性。

2.努力挖掘外部證據(jù)以多角度進(jìn)行印證。

內(nèi)部證據(jù)雖然獲取便捷，但是來源單一的審計(jì)證據(jù)由于無法與其他來源的證據(jù)進(jìn)行印證，會導(dǎo)致證明力不夠，從而加大審計(jì)風(fēng)險。

事實(shí)上，內(nèi)部審計(jì)盡管獲取外部證據(jù)的手段有較大的局限性，但是憑借審計(jì)人員的經(jīng)驗(yàn)和智慧，還是會有很多意外的收獲。比如：到加油站調(diào)取被審計(jì)單位的汽油儲值卡消費(fèi)記錄，可以清晰看到在加油站消費(fèi)食品和日用品、一天多次加油、所加汽油標(biāo)號與車輛所需汽油標(biāo)號不一致等記錄;通過咨詢旅店的住宿標(biāo)準(zhǔn)，可以發(fā)現(xiàn)通過虛開住宿費(fèi)發(fā)票偽造住宿記錄報銷差旅費(fèi)及補(bǔ)助的問題;通過實(shí)地考察供應(yīng)商的經(jīng)營范圍，可以發(fā)現(xiàn)虛擬經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)報銷發(fā)票套取資金的問題;到出租房屋的現(xiàn)場走訪，可以發(fā)現(xiàn)陰陽租賃協(xié)議、租金收入不入賬的問題。

3.整合平時內(nèi)審積累的資源。

內(nèi)部審計(jì)每年都要審計(jì)不少單位，有職能部處、后勤保障、學(xué)部學(xué)院，這都是積累審計(jì)素材的好機(jī)會，把平時積累的這些素材進(jìn)行系統(tǒng)、綜合的運(yùn)用，可能會有意外的收獲。

比如：在審計(jì)學(xué)校印刷室時，可以利用平時對其他單位審計(jì)時留存的支付印刷費(fèi)記錄核對印刷室的收入，如果發(fā)現(xiàn)有其他單位的印刷費(fèi)支出在印刷室財(cái)務(wù)賬上沒有找到對應(yīng)收入，就有可能存在印刷室印刷收入不入賬，設(shè)立“小金庫”等問題。

五、在“不起眼”處尋找審計(jì)線索

隨著依法治校的不斷深入，內(nèi)部控制的不斷完善，大張旗鼓、肆無忌憚地進(jìn)行違規(guī)操作的行為越來越少，往往一些違規(guī)行為易選擇隱蔽的、旁人不易想到的小角落進(jìn)行的，而平時司空見慣、不起眼的“小角落”，往往也是在審計(jì)中最容易被忽視的地方。所以審計(jì)人員要有一雙火眼金睛，擅于尋找那些“不起眼”的審計(jì)風(fēng)險點(diǎn)。

1.非常規(guī)業(yè)務(wù)性收入易被違規(guī)行為盯上。

很多單位的“小金庫”收入往往來源于一些小額的、非常規(guī)業(yè)務(wù)性的收入，如：賠償收入、變賣收入、宣傳欄使用收入等，被審計(jì)單位這樣做可能出于兩種想法：一是他們沒有意識到這種收入還要入財(cái)務(wù)賬;另一種就是僥幸心理，認(rèn)為審計(jì)人員根本不會想到這些收入。另外押金和定金往往也是易賬外存放的“高?！鳖I(lǐng)域，存在較大的風(fēng)險，審計(jì)中應(yīng)根據(jù)被審計(jì)單位的性質(zhì)特別關(guān)注，如：住宿服務(wù)業(yè)的住宿押金、餐飲服務(wù)業(yè)的宴席定金、師生借閱集體戶口押金等等。所以審計(jì)人員平時應(yīng)注意積累案例、善于觀察生活，關(guān)鍵時刻可能就會派上大用場。

如：審計(jì)住宿服務(wù)單位時，審計(jì)人員在服務(wù)臺“蹲點(diǎn)”，可能會發(fā)現(xiàn)有賬面未反映的洗衣費(fèi)、賠償費(fèi)、租賃費(fèi)等收入;審計(jì)餐飲服務(wù)單位時，注意了解有無供應(yīng)商進(jìn)店費(fèi)和返利、違約定金等;審計(jì)體育館、圖書館等服務(wù)部門時，應(yīng)關(guān)注有無租賃費(fèi)、廣告宣傳費(fèi)、贊助費(fèi)等收入;審計(jì)學(xué)部學(xué)院時，發(fā)現(xiàn)列支有大額印刷教材、小冊的費(fèi)用，應(yīng)關(guān)注有無向?qū)W生有償售賣的情況。

2.關(guān)注數(shù)據(jù)庫后臺信息的安全性。

對于沒有計(jì)算機(jī)相關(guān)專業(yè)背景的審計(jì)人員，想從技術(shù)上發(fā)現(xiàn)數(shù)據(jù)庫后臺管理漏洞是比較困難的，但是審計(jì)人員可以變相通過審計(jì)證據(jù)間的矛盾點(diǎn)、內(nèi)部控制的薄弱點(diǎn)來發(fā)現(xiàn)業(yè)務(wù)系統(tǒng)后臺數(shù)據(jù)的不安全問題。

如：在對某餐飲經(jīng)營單位審計(jì)中，審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)其日報表中有紅字調(diào)回記錄，可以有針對性地請被審計(jì)單位將業(yè)務(wù)系統(tǒng)中某一期間的紅字沖賬記錄全部調(diào)出來，如果通過二者之間的比對發(fā)現(xiàn)差異，則可能是業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)庫的后臺數(shù)據(jù)被人為修改過。

審計(jì)線索的收集與把握是決定現(xiàn)代審計(jì)工作質(zhì)量的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，需要審計(jì)人員保持足夠的審計(jì)敏感度和堅(jiān)實(shí)的審計(jì)專業(yè)基礎(chǔ)，在大量的信息中廣泛搜集、敏銳挖掘和精心甄別，從而發(fā)現(xiàn)審計(jì)問題線索，提高審計(jì)質(zhì)量，真正為高校經(jīng)濟(jì)事業(yè)的高質(zhì)量發(fā)展保駕護(hù)航。

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（作者單位：大連理工大學(xué)）