唐行鋒

（中國石油化工集團有限公司審計部，北京 100728）

審計質(zhì)量是評價審計工作流程和取得結(jié)果的重要依據(jù)。宏觀上，審計質(zhì)量是管理工作和業(yè)務(wù)工作的統(tǒng)稱；微觀上，審計質(zhì)量僅指審計項目質(zhì)量，包括審計計劃、審前調(diào)查、審計查證、審計報告、審計成果運用等。

針對企業(yè)審計質(zhì)量管理，多年來國內(nèi)外學者進行了諸多研究，形成了研究成果。

國外學者Sawyer在《內(nèi)部審計：現(xiàn)代內(nèi)部審計實務(wù)》中闡述，企業(yè)管理者應(yīng)組織制定審計質(zhì)量控制計劃，指導企業(yè)審計工作，并對審計工作的完成情況進行有效評價。Dascalu、Turlea和Nicolae[1]從以下方面分析了內(nèi)部審計質(zhì)量：滿足利益相關(guān)方需求情況、使用最佳審計實踐開展工作的質(zhì)效、執(zhí)行內(nèi)部審計標準和要求情況。

國內(nèi)學者李鳳雛[2]提出，研究制定內(nèi)部審計工作規(guī)范，建立健全審計業(yè)務(wù)管理、審計質(zhì)量控制和績效考核等內(nèi)部審計管理制度，細化審計標準和操作流程，明確責任主體、權(quán)限、程序和作用發(fā)揮機制，推進內(nèi)部審計制度化、規(guī)范化、標準化建設(shè)。深入踐行科技強審理念，探索信息化審計路徑方法，提升內(nèi)部審計監(jiān)督效能。陳雪紅[3]提出內(nèi)部審計的質(zhì)量與審計人員的素質(zhì)、審計制度和審計計劃密切相關(guān)。劉亞娟[4]提出強化審計項目質(zhì)量的控制水平有助于提升審計效果。審計人員按照規(guī)定通過嚴格的審計程序開展審計工作，可有效改善審計效果。

本文重點圍繞企業(yè)層面狹義的審計質(zhì)量即審計項目質(zhì)量，運用PDCA管理模型進行研究和探索，PDCA是Plan（計劃）、Do（執(zhí)行）、Check（檢查）和Action（處理）的簡稱。

1 基于PDCA管理模型的企業(yè)審計項目質(zhì)量管理方法

企業(yè)審計項目質(zhì)量之于審計工作，就像產(chǎn)品質(zhì)量之于企業(yè)，研究審計項目質(zhì)量管理的重要方法是PDCA管理模型。PDCA管理模型具有環(huán)環(huán)相扣、周而復始和螺旋式上升等特點。目前該模型在審計領(lǐng)域主要運用于審計項目質(zhì)量控制，他是一個持續(xù)的“階梯式螺旋上升”系統(tǒng)，系統(tǒng)中的4個步驟有序運行，并根據(jù)企業(yè)實際情況，不斷進行調(diào)整和改進，本輪循環(huán)是在上一輪循環(huán)取得經(jīng)驗基礎(chǔ)上的優(yōu)化，循環(huán)往復推動問題解決。

PDCA管理模型在審計項目的成果運用階段，通過對審計項目發(fā)現(xiàn)的問題進行匯總分析，發(fā)現(xiàn)企業(yè)管理的重大風險和薄弱環(huán)節(jié)，進而有針對性的制定審計計劃，即進入下一PDCA循環(huán)。通過PDCA管理模型在審計項目中的運作，發(fā)現(xiàn)問題，推動整改，不斷提升企業(yè)價值。當開展若干個審計項目時，多個PDCA模型同時運轉(zhuǎn)，形成可調(diào)節(jié)的、動態(tài)的循環(huán)系統(tǒng)，促進企業(yè)管理不斷優(yōu)化，即通過審計發(fā)現(xiàn)問題的反饋與整改，將企業(yè)管理提升至一個更高的水平，增加了企業(yè)價值[5]。

在審計實踐中，審計項目可以通過以下方式運用PDCA管理模型。一是對企業(yè)審計項目開展情況進行梳理，找到影響審計項目質(zhì)量的突出問題。二是對存在問題進行分析，找出導致問題產(chǎn)生的主要原因。三是對問題原因進行剖析，抓住主要矛盾或矛盾的主要方面，找到解決問題的關(guān)鍵因素。四是提出切實可行的具體解決措施。五是將解決措施在具體審計項目中付諸實施，并確保措施執(zhí)行到位。六是對具體措施的實際執(zhí)行情況進行檢查驗證并對效果進行評估，梳理有效措施和無效措施。七是將有效的措施予以規(guī)范化和標準化，穩(wěn)步提升審計項目質(zhì)量。八是將尚未解決的問題轉(zhuǎn)入下一個PDCA循環(huán)繼續(xù)處理[6]。

由于石油化工行業(yè)普遍存在業(yè)務(wù)流程長，關(guān)鍵環(huán)節(jié)多的特點，PDCA管理模型在對石油化工行業(yè)開展審計監(jiān)督過程中擁有更加廣泛的使用前景。根據(jù)以上PDCA管理模型運用流程，石油化工行業(yè)審計部門首先要對影響企業(yè)審計項目質(zhì)量的主要問題逐一分析。

2 影響審計項目質(zhì)量的主要問題

2.1 制定審計計劃缺乏系統(tǒng)分析和長遠考慮

1）隨意性較大，系統(tǒng)分析不夠。有的審計部門制定年度審計計劃前，未對當前國家宏觀經(jīng)濟政策和企業(yè)中心工作進行梳理，對以前年度審計發(fā)現(xiàn)問題未做深入分析，未找出易發(fā)多發(fā)問題和問題多發(fā)單位。存在審計部門制定年度審計計劃不征求相關(guān)管理部門意見，導致年度審計計劃重點不突出，落實計劃措施、目標、要求不明確[7]。

2）計劃分解不合理，導致審計項目的組織比較被動。一是有些企業(yè)下屬單位多，且涉及多個業(yè)務(wù)板塊，審計部門在分解年度審計計劃時，未考慮同質(zhì)化因素，未按業(yè)務(wù)板塊分解，審計組在人員、時間有限的情況下，每年要審計不同業(yè)務(wù)類型的單位，易出現(xiàn)審前調(diào)查和審計查證深度不夠的問題。二是經(jīng)濟責任審計、固定資產(chǎn)審計等常規(guī)審計項目和各類專項審計項目計劃統(tǒng)籌和優(yōu)化不夠，特別是有的專項審計項目因組織難度大，年初無法確定被審計單位，為“一盤棋”分解年度審計計劃帶來困難。另外，從大監(jiān)督格局角度看，年度審計計劃與巡視巡察等相關(guān)部門的檢查計劃結(jié)合度不夠。以上情況會出現(xiàn)多個檢查組重復進點一家單位的現(xiàn)象，增加了迎審負擔。

3）長遠考慮不足，存在“重年度計劃輕中長期計劃”的問題。如經(jīng)濟責任審計項目，國務(wù)院國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會2021年10月印發(fā)《關(guān)于開展中央企業(yè)內(nèi)部審計工作質(zhì)量評估的通知》，提出“各級子企業(yè)主要負責人任期內(nèi)經(jīng)濟責任審計覆蓋率100%”的考核要求。要做到對被審計領(lǐng)導干部的全覆蓋，必須制定經(jīng)濟責任審計中長期規(guī)劃，但目前不少單位仍然側(cè)重于制定年度經(jīng)濟責任審計計劃，對中長期計劃重視不夠。

2.2 審前調(diào)查不深不透

1）審前調(diào)查時間不足。由于年度審計項目數(shù)量多，審計項目之間間隔時間短，每年前兩個審計項目審前調(diào)查較為充分，但后期的審計項目由于時間緊湊導致審前調(diào)查深度不足。

2）審前調(diào)查質(zhì)量不高。部分審計組審前調(diào)查分工分組不合理，重點內(nèi)容出現(xiàn)遺漏，未關(guān)注被審計單位經(jīng)營管理重點業(yè)務(wù)、高風險領(lǐng)域和關(guān)鍵環(huán)節(jié)。亦有審計組審前調(diào)查資料收集不全，信息系統(tǒng)運用不足。個別審計組對擅長查證的領(lǐng)域能夠在審前調(diào)查階段找到疑點線索，對不太熟悉的領(lǐng)域不仔細研究政策和制度，總體導致審前調(diào)查的深度和廣度不夠。

3）對審前調(diào)查的監(jiān)督不夠。專門負責審計質(zhì)量把控的審理人員有時只開展事后審理，對審前調(diào)查質(zhì)量的關(guān)注度和管控力度不到位，導致審計組在審前調(diào)查階段出現(xiàn)偏差后，缺少必要的監(jiān)督和提醒。

2.3 審計查證重點不突出、溝通不到位

1）審計查證深度不夠，問題浮于表面。部分審計人員面對已顯現(xiàn)的問題線索，沒有查深查透問題，導致問題產(chǎn)生的原因不明，責任界定不清，為后期提出可操作性的審計建議帶來困難。

2）審計查證方法單一，溝通不足。部分審計人員習慣于“閉門審計”，通過查詢賬簿、憑證、報表、合同、會議紀要等發(fā)現(xiàn)和確定問題，函詢、談話、外調(diào)、現(xiàn)場勘查等方法缺失。少許審計人員方法粗暴，致使被審計單位滋生反感情緒。這均不利于審計證據(jù)鏈的落實、落地。

2.4 審計報告的規(guī)范性有待提升

1）審計問題描述重點不突出，使閱讀者抓不住主線。審計報告是審計項目最重要的產(chǎn)品，聚焦了企業(yè)取得的業(yè)績和存在的問題，需要對審計結(jié)果歸納提煉。部分審計報告直接復制底稿內(nèi)容，問題描述過于繁瑣，使閱讀者無法把握主線。一些審計報告將所有問題按“流水賬”全部堆砌在報告中，缺乏問題歸類，對分量較輕、風險較小問題不敢果斷舍棄或放入提醒函中反映。

2）問題描述不完整或存在邏輯錯誤。具體表現(xiàn)為問題描述缺乏主觀動因、決策程序和影響程度等內(nèi)容；審計報告取得的成績和存在的問題前后矛盾；問題描述和問題定性存在前后矛盾；審計評價依據(jù)不充分，存在對審計中未涉及、與審計對象無關(guān)、審計證據(jù)不適當或不充分的事項進行評價的問題。

3）審計報告過于專業(yè)，可讀性不強。問題描述引用大量專業(yè)術(shù)語或英文詞匯，有的問題描述羅列具體會計科目，使閱讀者難以理解報告內(nèi)容，也無法針對報告揭示問題作出正確決策。

2.5 督促審計發(fā)現(xiàn)問題整改力度不夠

1）審計整改“三個責任”履行不到位。審計發(fā)現(xiàn)問題的整改不全是審計部門的事情，需要被審計單位、相關(guān)管理部門和審計部門齊抓共管。實踐中，各級審計部門承擔著整改工作重任，被審計單位的相關(guān)業(yè)務(wù)管理部門、上級管理部門主動認領(lǐng)任務(wù)、狠抓問題整改、建立長效機制的動力不足。

2）審計整改標準不統(tǒng)一，鼓勵立行立改的意識不強。國家審計署對已經(jīng)整改糾正問題提出了不再在審計報告中反映的明確要求，極大提升了被審計單位主動整改問題的積極性。但是對于如何認定問題已經(jīng)整改糾正，企業(yè)相關(guān)制度的具體條款還不夠細致，導致審計人員在實際操作中更多的依靠職業(yè)判斷。同時，審計人員現(xiàn)場審計發(fā)現(xiàn)問題后，多數(shù)時候不愿意提醒被審計單位立行立改，狠抓問題整改這一結(jié)果導向需要不斷增強。

3）就事論事整改問題多，舉一反三建立長效機制少。從歷年審計發(fā)現(xiàn)問題歸類看，企業(yè)存在的問題主要集中在收入成本及資產(chǎn)反映不實、對客戶資信調(diào)查不足導致出現(xiàn)貨款回收風險、工程及物資采購應(yīng)招標未招標、投資超概算等。上述問題反復出現(xiàn)，意味著企業(yè)整改問題就事論事多，舉一反三從體制機制上分析解決問題少，導致問題屢查屢犯。

2.6 審計成果運用方式方法單一

1）審計成果綜合運用少。目前各企業(yè)審計部門在審計成果運用方面采用較多的方式是向企業(yè)領(lǐng)導班子匯報年度工作開展情況、向同級管理部門推送相關(guān)具體問題等。缺乏針對審計發(fā)現(xiàn)的普遍性、傾向性、典型性問題梳理提煉，形成專題報告向企業(yè)領(lǐng)導專門匯報的情況，對嚴重問題在一定范圍內(nèi)進行通報并納入被審計單位領(lǐng)導班子績效考核和黨建考核的情況也較少。

2）審計融入企業(yè)大監(jiān)督格局的深度不夠。少有審計報告揭示問題對照國家及企業(yè)內(nèi)部相關(guān)制度提出追責建議并移送有關(guān)部門追責的情況出現(xiàn)。審計報告在干部使用、考核、任免、獎懲中的作用發(fā)揮需要持續(xù)增強。

3 解決方法和途徑

針對企業(yè)審計項目質(zhì)量存在的上述問題，認為應(yīng)按照PDCA管理模型，通過發(fā)現(xiàn)問題、制定計劃、執(zhí)行檢查、發(fā)現(xiàn)問題，實現(xiàn)不斷循環(huán)，推動審計項目質(zhì)量提升。PDCA管理模型包含要素和具體內(nèi)容見表1。

表1 PDCA管理模型包含要素和具體內(nèi)容

基于PDCA管理模型，在審計實踐中應(yīng)做好以下工作：

1）加強審計計劃管理，做好精準立項

一是制定年度審計計劃必須貫徹黨和國家對審計工作的要求，梳理法律法規(guī)相關(guān)規(guī)定，落實企業(yè)黨組（黨委）對審計工作要求，充分參考內(nèi)審外查發(fā)現(xiàn)的問題。同時要書面征求企業(yè)相關(guān)管理部門的審計需求。二是計劃分解首先要考慮被審計單位所屬板塊因素，結(jié)合歷史項目開展情況、審計資源情況等因素，同類型企業(yè)盡量安排同一審計組或?qū)徲嫏C構(gòu)實施審計。同時，要合理安排審計進點時間，實行“1+N”的審計組織方式。此外，還要與巡視巡察檢查組充分溝通，盡量對企業(yè)同步開展檢查，切實減輕企業(yè)負擔。三是統(tǒng)籌考慮年度審計計劃和中長期審計規(guī)劃，做好審計監(jiān)督工作的跨周期管理，實現(xiàn)一定期限內(nèi)的審計全覆蓋。

2）做足做實審前調(diào)查，全面摸清被審計單位情況

審計組應(yīng)充分依靠現(xiàn)有審計信息化查證工具，結(jié)合“天眼查”、合同管理信息系統(tǒng)等內(nèi)外部信息系統(tǒng)深入開展遠程在線審前調(diào)查，必要時開展現(xiàn)場審前調(diào)查。廣泛收集涉及企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營、財務(wù)審計、組織人事、企改法律、紀檢巡視等各類資料。在全面摸清被審計單位基本情況的基礎(chǔ)上，透過現(xiàn)象看本質(zhì)，通過變化找異常，梳理疑點線索，確定審計重點，防止出現(xiàn)重大問題和重要風險的遺漏。

3）加強審計項目過程把控，查深查透重大問題

一是審計組在審計查證階段要切實把控好審計項目進展和方向，開好定期碰頭會、每周業(yè)務(wù)會、重要事項和重大問題研討會，遇有重大問題或風險事件，按規(guī)定程序立即上報。二是審計組應(yīng)以審計實施方案為抓手，帶著疑點線索進審計現(xiàn)場，聚焦主責主業(yè)，對重大問題集中力量查深查透，實現(xiàn)靶向?qū)徲嫼途珳拾l(fā)力。三是對于較為專業(yè)的管理領(lǐng)域，可以借助其他管理部門或有關(guān)企業(yè)專家，以及外聘會計師事務(wù)所人員，共同完成審計任務(wù)。

4）規(guī)范審計報告格式，精準反映審計問題

一是要制定審計報告模板，明確審計報告格式和結(jié)構(gòu)，提出問題歸類標準，細化每一大類問題包括的具體范圍，并舉例說明單一問題的描述方式。二是對審計發(fā)現(xiàn)的問題要歸類梳理，形成問題清單，主審應(yīng)在吃透審計底稿反映問題的基礎(chǔ)上，按照問題清單，提煉問題標題、問題描述和問題定性，運用通俗、精煉、準確的語言撰寫審計報告。三是審計報告反映問題的角度要聚焦，避免描述問題時線頭過多，導致無關(guān)因素遮蔽重點。四是審計報告內(nèi)容要完整、數(shù)據(jù)要準確，因果關(guān)系和邏輯順序要實現(xiàn)貫通，避免前后矛盾和邏輯混亂。五是所有審計報告應(yīng)由審計部門集體討論審定并進行量化評價打分，通過集體的力量把好審計報告質(zhì)量關(guān)。

5）落實審計整改責任，細化整改確認標準

一是健全審計整改工作的領(lǐng)導機制。企業(yè)的領(lǐng)導班子要定期召開審計整改工作會議，聽取審計整改工作匯報，及時研究審計查出重大問題的處理意見。二是壓實審計整改的“三個責任”。被審計單位要將審計發(fā)現(xiàn)問題的整改工作落實到具體部門、具體人員，明確整改措施和整改時限。被審計單位的上級管理部門要督促企業(yè)認真整改，并舉一反三，建立長效機制。審計部門做好統(tǒng)籌督促協(xié)調(diào)和日常指導，對整改不力的企業(yè)組織現(xiàn)場督辦和定期通報，并在對企業(yè)黨建考核時予以體現(xiàn)。三是審計部門針對不同類型問題，提出已整改糾正可以認定銷號的標準，便于被審計單位對照執(zhí)行。

6）加大審計成果應(yīng)用，實現(xiàn)審計增值作用

一是審計部門將發(fā)現(xiàn)的問題推送給業(yè)務(wù)管理部門并向企業(yè)領(lǐng)導匯報，對審計發(fā)現(xiàn)存在嚴重違規(guī)違紀問題的單位或個人在一定范圍內(nèi)進行通報，建議企業(yè)相關(guān)部門納入年度績效考核，符合移交條件的，及時向紀檢監(jiān)察部門移交。同時，審計部門對發(fā)現(xiàn)的典型問題及時梳理歸納審計查證思路，建立審計發(fā)現(xiàn)問題案例庫，形成審計查證指引和構(gòu)建大數(shù)據(jù)模型，指導今后的審計工作。二是組織人事部門應(yīng)將審計整改情況作為考核、任免、獎懲領(lǐng)導干部的重要參考。三是紀檢監(jiān)察部門對審計移交涉嫌違規(guī)違紀或職務(wù)違法、職務(wù)犯罪等問題線索依規(guī)依紀依法進行處置，并及時向?qū)徲嫴块T反饋結(jié)果。