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企業(yè)發(fā)展中，為了吸引投資和貸款，更好地應(yīng)對激烈市場競爭環(huán)境，非常重視審計(jì)工作。隨著企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表使用者日益增多，財(cái)務(wù)報(bào)告制定與企業(yè)整體發(fā)展趨勢聯(lián)系緊密，審計(jì)工作重點(diǎn)在于財(cái)務(wù)報(bào)告中大量不實(shí)與舞弊現(xiàn)象，及其引起的舞弊風(fēng)險(xiǎn)。此種情況下，企業(yè)需要建立正確領(lǐng)導(dǎo)層管理理念，加強(qiáng)管控業(yè)務(wù)執(zhí)行過程，全面預(yù)防發(fā)生舞弊現(xiàn)象。而審計(jì)部門領(lǐng)導(dǎo)要重視重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)及其出現(xiàn)原因，充分了解評估內(nèi)部控制的有效性，并更好地應(yīng)對企業(yè)的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。假若審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告存在引起舞弊風(fēng)險(xiǎn)的嚴(yán)重錯誤，受利益驅(qū)動不惜提供虛假評估報(bào)告甚至不合理意見，就會增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生概率，其不實(shí)報(bào)告會嚴(yán)重誤導(dǎo)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者。

一、概述風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)

（一）內(nèi)涵

審計(jì)工作前，財(cái)務(wù)報(bào)告重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是審計(jì)人員財(cái)務(wù)報(bào)表存在嚴(yán)重錯報(bào)可能性，從財(cái)務(wù)報(bào)表層面和賬戶認(rèn)定層面及時(shí)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，系統(tǒng)了解與評估重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，借助風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向中的總體應(yīng)對措施和進(jìn)一步審計(jì)程序降低檢查風(fēng)險(xiǎn)。

通常，受常年經(jīng)營與不斷調(diào)整，企業(yè)內(nèi)部部分固有風(fēng)險(xiǎn)是無法根除的，其來自范圍廣，而且原因比較多，如會計(jì)與管理人員自身水平與能力方面會影響會計(jì)報(bào)表或財(cái)務(wù)工作的不確定性，還有行業(yè)發(fā)展環(huán)境、業(yè)務(wù)種類與資產(chǎn)資金周轉(zhuǎn)引起的風(fēng)險(xiǎn)，內(nèi)審控制機(jī)制無法發(fā)現(xiàn)并糾正此類風(fēng)險(xiǎn)。實(shí)際工作中，對審計(jì)資源進(jìn)行合理配置以適應(yīng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，建立健全并應(yīng)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法與流程，從理論層面解決審計(jì)工作問題，全面保障審計(jì)工作效率與質(zhì)量。

（二）風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向設(shè)計(jì)優(yōu)勢

（1）綜合考量問題，保障風(fēng)險(xiǎn)評估的準(zhǔn)確性。隨著審計(jì)工作的創(chuàng)新應(yīng)用，應(yīng)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法使得傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)告錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評估得到了很大的改善，工作模式得到了創(chuàng)新，為審計(jì)人員準(zhǔn)確評估各項(xiàng)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)奠定了基礎(chǔ)，高效完成設(shè)計(jì)目標(biāo)。此種創(chuàng)新與改進(jìn)方法使得傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法不斷完善，全面而針對性地開展風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)工作。

（2）審計(jì)人員靈活安排工作提高審計(jì)工作效率。實(shí)際工作中，審計(jì)部門科學(xué)合理地安排風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向工作，設(shè)計(jì)人員靈活安排工作任務(wù)，合理分配加強(qiáng)合作保障審計(jì)工作質(zhì)量與效率，重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域應(yīng)用有限資源，有針對性地進(jìn)行審計(jì)，節(jié)省審計(jì)人員工作時(shí)間的同時(shí)，保障工作效率。

（3）及時(shí)發(fā)現(xiàn)問題并進(jìn)行溝通交流，增強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)防能力。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法重視內(nèi)部審計(jì)管控問題與不足的檢查，準(zhǔn)確了解問題成因，以此聽取并征詢管理人員建議，通過各個(gè)信息來源獲取可靠信息數(shù)據(jù)便于人員更好地制定決策，充分發(fā)揮其審計(jì)作用，降低未發(fā)現(xiàn)舞弊行為的概率。

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向設(shè)計(jì)的主要作用是能夠及時(shí)發(fā)現(xiàn)設(shè)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，尤其是財(cái)務(wù)報(bào)告重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，可以很好地發(fā)現(xiàn)舞弊行為，并使得企業(yè)采取糾正措施，促使審計(jì)工作與相關(guān)制度充分發(fā)揮作用，增強(qiáng)內(nèi)控機(jī)制權(quán)威性，更好地發(fā)現(xiàn)試圖掩蓋舞弊與造假行為，凈化企業(yè)內(nèi)部管理隊(duì)伍。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，打破了內(nèi)部控制工作固有方法與理念束縛，基于審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)評估，綜合分析阻礙企業(yè)無法在財(cái)務(wù)報(bào)表中真實(shí)反映經(jīng)營與交易活動的因素，明確風(fēng)險(xiǎn)范圍與審查關(guān)鍵點(diǎn)。

二、H公司重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)

（一）重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評估現(xiàn)存問題

當(dāng)前，注冊會計(jì)師一般應(yīng)用現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法評估重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，重點(diǎn)評估目標(biāo)企業(yè)重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)有關(guān)的科目，以此合理設(shè)計(jì)審計(jì)流程和程序。重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評估應(yīng)用定性與定量的評估方法，其中定性指標(biāo)評估要求注冊會計(jì)師必須要具備很高的專業(yè)能力與工作經(jīng)驗(yàn)，如果主觀判斷成分比較大就會影響評估結(jié)果的準(zhǔn)確性，不利于有效設(shè)計(jì)審計(jì)程序并開展具體審計(jì)工作。當(dāng)前，重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評估存在的問題主要表現(xiàn)為：

（1）評估內(nèi)容體系不夠完善。對于重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評估內(nèi)容，國際“四大”會計(jì)師事務(wù)所都成立了完善的評估體系，但很多中小型會計(jì)師事務(wù)所評估內(nèi)容整體性原則明顯不足，一方面缺乏完整的評估指標(biāo)，另一方面沒有合理設(shè)計(jì)各項(xiàng)指標(biāo)的權(quán)重，此種情況下無法準(zhǔn)確地評估重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。眾所周知，重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評估范圍大而且各項(xiàng)指標(biāo)聯(lián)系緊密，如果評估指標(biāo)設(shè)計(jì)無法涵蓋所有審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，就會增加審計(jì)失敗概率。另外，多項(xiàng)指標(biāo)評估內(nèi)容極易出現(xiàn)交叉，而且各項(xiàng)指標(biāo)有不同側(cè)重點(diǎn)，如果權(quán)重設(shè)計(jì)不到位，最終評估結(jié)果準(zhǔn)確性就會大打折扣。

（2）評估程序有很高的主觀性。重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評估過程中，注冊會計(jì)師通常憑借職業(yè)經(jīng)驗(yàn)評估無法量化的定性指標(biāo)，根據(jù)目標(biāo)企業(yè)行業(yè)與業(yè)務(wù)特點(diǎn)開展評估工作，因而主觀性非常明顯。受自身職業(yè)經(jīng)驗(yàn)與知識結(jié)構(gòu)影響，注冊會計(jì)師有不同的職業(yè)判斷能力，對合理制定審計(jì)程序有一定影響。評估重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，有的注冊會計(jì)師會參考以往相似審計(jì)業(yè)務(wù)并稍微調(diào)整用于最終評估結(jié)果，以制定審計(jì)程序。如果評估程序的主觀性與隨意性比較嚴(yán)重，重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)就無法充分發(fā)揮風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的價(jià)值。

（3）評估結(jié)果比較模糊。重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評估結(jié)果要能夠?yàn)樽詴?jì)師判斷相關(guān)指標(biāo)提供便利，以此區(qū)分各項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)指標(biāo)。但實(shí)際風(fēng)險(xiǎn)評估工作中，部分注冊會計(jì)師多是利用單純文字描述定性指標(biāo)評估結(jié)果，不夠準(zhǔn)確，無法對風(fēng)險(xiǎn)程度做出精確評估，也不能準(zhǔn)確呈現(xiàn)其出現(xiàn)的問題。另外，定性指標(biāo)模糊描述，也不利于對比其他指標(biāo)重要性，各項(xiàng)指標(biāo)權(quán)重失真，無法順利制定審計(jì)程序。

（二）重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的影響因素

（1）環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)方面的因素。其主要包含行業(yè)狀況、法律監(jiān)管環(huán)境及其他外部因素。

（2）治理結(jié)構(gòu)方面因素。包含董事會、監(jiān)事會與審計(jì)委員會等治理層獨(dú)立性與工作能力，管理人員工作能力與道德素養(yǎng)；利益相關(guān)者參與企業(yè)經(jīng)營管理情況。

（3）財(cái)務(wù)狀況方面。其主要包含籌資風(fēng)險(xiǎn)，表現(xiàn)為財(cái)務(wù)比率方面資本負(fù)債率、流動比率與速動比率等方面的償債比率；投資風(fēng)險(xiǎn)，表現(xiàn)為財(cái)務(wù)比率方面的固定資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率等為主資產(chǎn)運(yùn)行效率比率；收益風(fēng)險(xiǎn)，表現(xiàn)為財(cái)務(wù)比率層面凈資產(chǎn)與總資產(chǎn)收益率比率；經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，表現(xiàn)為存貨周轉(zhuǎn)率、應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率等流動資產(chǎn)的運(yùn)行效率的比率。

（4）所有權(quán)結(jié)構(gòu)。企業(yè)的關(guān)聯(lián)方及控股股東對企業(yè)的影響。

（5）組織結(jié)構(gòu)。企業(yè)是否為集團(tuán)公司，其下的組成部分?jǐn)?shù)量有多少，重要組成部分有多少，重要組成部分的業(yè)務(wù)性質(zhì)是否特殊等。

（6）特別風(fēng)險(xiǎn)方面的因素。其主要指審計(jì)工作中注冊會計(jì)師要特別關(guān)心的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，因特別風(fēng)險(xiǎn)的特殊，其內(nèi)容多變，并且會隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的改變不斷變化。

（7）行業(yè)監(jiān)管方面的風(fēng)險(xiǎn)。宏觀經(jīng)濟(jì)走勢與政策直接關(guān)乎行業(yè)發(fā)揮，宏觀經(jīng)濟(jì)形勢好，政策扶持力度大，對行業(yè)市場容量擴(kuò)展發(fā)揮著決定性作用；反之限制性宏觀調(diào)控政策則會增加行業(yè)競爭，行業(yè)間相互依存，某一行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)極易轉(zhuǎn)向其他行業(yè)。另外，不同行業(yè)監(jiān)管有所差異，隨著政策與法律的更新與增加，遵循法律與保持競爭力方面企業(yè)試圖尋找新方法保持平衡減小風(fēng)險(xiǎn)。所以，行業(yè)發(fā)展趨勢與監(jiān)管因素會影響被審計(jì)企業(yè)。

（8）企業(yè)目標(biāo)及發(fā)展戰(zhàn)略方面的因素。企業(yè)會根據(jù)自身情況及外部情況制定企業(yè)目標(biāo)，而企業(yè)目標(biāo)會影響企業(yè)制定的戰(zhàn)略，所以企業(yè)所選發(fā)展戰(zhàn)略受制于外部環(huán)境，如果企業(yè)制定了某項(xiàng)戰(zhàn)略，意味著選擇了相應(yīng)的競爭方式，對企業(yè)盈利能力有著決定性作用。相關(guān)研究發(fā)現(xiàn)，戰(zhàn)略柔性影響企業(yè)經(jīng)營績效，各維度對企業(yè)財(cái)務(wù)與市場績效會產(chǎn)生不同的影響與作用。

（9）經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)方面的因素。這是引起重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的重要因素，沿會計(jì)系統(tǒng)確認(rèn)、計(jì)量與記錄路徑形成重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。相關(guān)研究發(fā)現(xiàn)，上市企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)越小，其越可能獲得無保留意見的審計(jì)報(bào)告。其中經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)包含公司人力資源與業(yè)務(wù)專長人才不足，無法很好地適應(yīng)行業(yè)創(chuàng)新，新產(chǎn)品開發(fā)或新服務(wù)的提供增加了產(chǎn)品責(zé)任等。

（10）會計(jì)政策方面的因素。企業(yè)所選會計(jì)政策與企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定不符合，是明顯“錯報(bào)”。企業(yè)財(cái)務(wù)業(yè)績偏離預(yù)期甚至出現(xiàn)財(cái)務(wù)困境，為了自身利益管理層濫用甚至擅自變更會計(jì)政策，沒有合理調(diào)整會計(jì)評估依據(jù)假設(shè)，以及改變已有判斷等方法對財(cái)務(wù)業(yè)績進(jìn)行調(diào)整。

（11）業(yè)績方面的壓力。企業(yè)財(cái)務(wù)業(yè)績不理想時(shí)，激勵機(jī)制、業(yè)績評價(jià)、蒸發(fā)配股與IPO等都可引起財(cái)務(wù)報(bào)表出現(xiàn)重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。大量施政研究發(fā)現(xiàn)，基于凈資產(chǎn)收益率（ROE）上市企業(yè)申請配股依據(jù)后，上市企業(yè)ROE數(shù)據(jù)的操縱行為是非常突出的。監(jiān)管機(jī)構(gòu)統(tǒng)計(jì)信息也表明當(dāng)前我國IPO企業(yè)信息披露質(zhì)量令人擔(dān)憂，造假情況是很多公司都存在的問題。

（12）內(nèi)部控制的重大缺陷。如果企業(yè)的內(nèi)部控制制度有重大缺陷，設(shè)計(jì)不合理或未得到執(zhí)行，或者是運(yùn)行無效，都會導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表出現(xiàn)重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

三、H公司錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評估程序優(yōu)化建議

注冊會計(jì)師控制風(fēng)險(xiǎn)時(shí)要從風(fēng)險(xiǎn)評估開始，其識別評估被審企業(yè)報(bào)表及認(rèn)定層財(cái)務(wù)錯報(bào)重大風(fēng)險(xiǎn)，以此進(jìn)一步設(shè)計(jì)并實(shí)施審計(jì)程序更好地應(yīng)對總體風(fēng)險(xiǎn)。實(shí)際工作中，可采取以下措施優(yōu)化風(fēng)險(xiǎn)評估程序缺陷。

（一）加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向設(shè)計(jì)思維

綜合分析風(fēng)險(xiǎn)評估缺陷，現(xiàn)階段部分注冊會計(jì)師對風(fēng)險(xiǎn)評估的重視度不足，本公司風(fēng)險(xiǎn)評估程序存在流于形式的現(xiàn)象，引起一系列問題如風(fēng)險(xiǎn)評估程序未執(zhí)行、實(shí)施不全面、過程不符合結(jié)論甚至風(fēng)險(xiǎn)評估底稿記錄不到位等?；陲L(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)工作，風(fēng)險(xiǎn)評估環(huán)節(jié)，了解被審企業(yè)及其行業(yè)環(huán)節(jié)，對重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)做出識別與評估，明確財(cái)務(wù)報(bào)表中審計(jì)重點(diǎn)領(lǐng)域。風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對階段，結(jié)合風(fēng)險(xiǎn)評估結(jié)果，針對性設(shè)計(jì)審計(jì)程序。作為注冊會計(jì)人員還要牢固樹立正確風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向思想，嚴(yán)格依照風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向要求開展審計(jì)工作，認(rèn)真執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)評估程序做好工作底稿記錄，對風(fēng)險(xiǎn)評估結(jié)論及時(shí)做好修正。

（二）注意特別風(fēng)險(xiǎn)

注冊會計(jì)師要重視特別風(fēng)險(xiǎn)，基于審計(jì)準(zhǔn)則，注冊會計(jì)師要根據(jù)自身職業(yè)特點(diǎn)準(zhǔn)確判斷識別風(fēng)險(xiǎn)是否屬于特別風(fēng)險(xiǎn)。隨著時(shí)代的進(jìn)步，新經(jīng)濟(jì)、新業(yè)態(tài)的發(fā)展與監(jiān)管環(huán)境發(fā)生了改變，企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)有很多的風(fēng)險(xiǎn)。針對特別風(fēng)險(xiǎn)，作為注冊會計(jì)師應(yīng)準(zhǔn)確做出識別，還要了解被審單位與此類風(fēng)險(xiǎn)控制關(guān)系，獲得充分而完整的審計(jì)證據(jù)。要注意，特別風(fēng)險(xiǎn)中，舞弊風(fēng)險(xiǎn)識別及應(yīng)對是造成審計(jì)失敗的關(guān)鍵因素。設(shè)計(jì)并執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)評估程序時(shí)，要重視審計(jì)程度的未知性，還要有效應(yīng)用先進(jìn)信息技術(shù)如人工智能、區(qū)塊鏈、大數(shù)據(jù)、云計(jì)算與物聯(lián)網(wǎng)等技術(shù)有效應(yīng)對舞弊風(fēng)險(xiǎn)等各類特別風(fēng)險(xiǎn)。

（三）提高注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)水平

本公司貫徹并執(zhí)行現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法時(shí)，識別與衡量被審單位重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是面臨的重要問題。相關(guān)數(shù)據(jù)發(fā)現(xiàn)，重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)識別與評估方面，注冊會計(jì)師要充分考慮財(cái)務(wù)與持續(xù)經(jīng)營等風(fēng)險(xiǎn)，沒有全面考量被審單位環(huán)境、行業(yè)與治理結(jié)構(gòu)等方面的風(fēng)險(xiǎn)。此種情況下，本公司審計(jì)工作中，注冊會計(jì)師要多聽取并采納專家建議，實(shí)施各類審計(jì)程序，而不是單純的發(fā)放調(diào)查問卷，可以綜合運(yùn)用詢問、觀察、檢查、分析程序等進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評估，全面做好項(xiàng)目組討論，安排有豐富經(jīng)驗(yàn)的注冊會計(jì)師負(fù)責(zé)項(xiàng)目審計(jì)全面保障重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)認(rèn)知能力。會計(jì)師事務(wù)所還要加強(qiáng)質(zhì)量控制，全分析各行業(yè)上市公司，利用事業(yè)部形式促使審計(jì)業(yè)務(wù)實(shí)現(xiàn)專門與行業(yè)化發(fā)展，為重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)識別與評估能力的提高奠定基礎(chǔ)。

四、結(jié)語

綜上所述，隨著社會經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，H公司重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)識別與評估工作中，識別主要集中于財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)與經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，沒有充分體現(xiàn)被審單位環(huán)境、行業(yè)與企業(yè)治理結(jié)構(gòu)等風(fēng)險(xiǎn)。另外，重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)直接影響著審計(jì)定價(jià)。綜合分析錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)結(jié)果，其與審計(jì)費(fèi)用率間為正比關(guān)系。審計(jì)定價(jià)過程中，事務(wù)所需要全面考量客戶經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)與舞弊風(fēng)險(xiǎn)等引起重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。