◎梁梅

引言

國有企業(yè)是國家經(jīng)濟的根基與命脈，是支撐國民經(jīng)濟的重要支柱，是兌現(xiàn)“新發(fā)展”理念，在開放的環(huán)境“走出去”迎接著世界的挑戰(zhàn)。在全面開放和經(jīng)濟全球化的趨勢下，國際競爭日益加大，“隨著企業(yè)生存環(huán)境的改變和競爭壓力的增強，成本會計、現(xiàn)代管理會計已難以提供與戰(zhàn)略管理相關(guān)的信息”，尤其是大型集團化國有企業(yè)在國際環(huán)境中面臨的競爭壓力越來越大。在這一背景下國有企業(yè)想要在未來實現(xiàn)更長遠的發(fā)展，不僅需要緊盯國際市場在戰(zhàn)略層面考慮業(yè)務拓展、市場開拓、新產(chǎn)品開發(fā)等問題，同時還有必要在戰(zhàn)略層面思考會計的管理問題，實現(xiàn)管理會計與國有企業(yè)整個集團的利益，實現(xiàn)財務會計與管理會計在戰(zhàn)略層面的優(yōu)勢最大化，并最大限度地充分發(fā)揮財政管理的功能。但當前，國內(nèi)企業(yè)很多存在對會計就是記賬員的認知，有些企業(yè)的會計與出納混用，極不規(guī)范，更缺乏對管理會計的價值與意義的認知，這一情況也傳染到了一些國有企業(yè)。因此，有必要對國有企業(yè)中的管理會計進行重新定義與定位。

一、功能與作用：何為管理會計

會計（Accouting）即指代崗位類型，也指代工作人員，是核算單位經(jīng)濟活動的工作。它通常分為財務會計與管理會計，這一職位可以上溯至西周，其時的司會一職已具備計量與會算的功能，并以此作為官員或相關(guān)工作的評價依據(jù)。其職能的表現(xiàn)形式與現(xiàn)代的財務會計較為相似，在本質(zhì)上一種事后的監(jiān)督管理，也是上級考核的依據(jù)。管理會計的概念卻是由國外傳入中國，起源與泰羅的科學管理思想，目的是最大限度地發(fā)揮會計職位的功能，將其納入管理層級，實現(xiàn)收益的最大化。在改革開放之間的國內(nèi)企業(yè)中，管理會計并不常見，早期這一職位常見于外資企業(yè)或合資企業(yè)之中，它利用自身熟悉財稅知識的優(yōu)勢，通過分析等手段輔助企業(yè)戰(zhàn)略制定等事宜，將事后手段提前到事前。隨著的改革開放的深入和社會經(jīng)濟的發(fā)展，大量的外資、合資企業(yè)在中國大量的成立和發(fā)展，國內(nèi)亦開始認真審視管理會計在企業(yè)戰(zhàn)略制定層面的前置引導、風險減損等功能，開始逐漸擴展財務會計的職能或新設(shè)置類似的職位。財政部于2014 年發(fā)布了財會[2014]27 號《財政部關(guān)于全面推進管理會計體系建設(shè)的指導意見》，明確“管理會計是會計的重要分支，主要服務于單位（包括企業(yè)和行政事業(yè)單位，下同）內(nèi)部管理需要，是通過利用相關(guān)信息，有機融合財務與業(yè)務活動，在單位規(guī)劃、決策、控制和評價等方面發(fā)揮重要作用的管理活動。并對管理會計的功能定位與設(shè)置予以了明確，著力突出解決管理會計發(fā)展嚴重滯后的問題。

從官方給出的定義分析，管理會計是一種激發(fā)企業(yè)活力、推動企業(yè)創(chuàng)造價值的重要手段。從功能來看，管理會計是通過“對企業(yè)生產(chǎn)活動和可持續(xù)經(jīng)營的內(nèi)部核算、預算決策和管理，從而提高企業(yè)的經(jīng)營效率，制定正確的發(fā)展戰(zhàn)略，規(guī)避風險，增強企業(yè)競爭力，是會計工作的擴展和延伸?！睆倪@一功能界定來看，管理會計的定位，已不再是簡單的事后管理，更多的是在事前參與到企業(yè)的決策過程之中，進入了戰(zhàn)略制定的管理范疇。從關(guān)聯(lián)上來說，管理會計與傳統(tǒng)的財務會計，既有聯(lián)系，又有不同點。與傳統(tǒng)的會計功能相比，管理會計已經(jīng)不再局限于事后的監(jiān)管與會算，開始更多地在企業(yè)開拓市場、業(yè)務發(fā)展中扮演重要角色，成為輔助企業(yè)決策的重要工具，開始承擔會與計之外的指引性職能。尤其是當企業(yè)處于業(yè)務拓展、轉(zhuǎn)型升級期間或正處于整體經(jīng)濟發(fā)展的機遇期，對管理會計的有效運用，有助于“突破傳統(tǒng)財務管理在規(guī)章制度上的束縛，可以將企業(yè)的各項財務數(shù)據(jù)真實、全面的反映出來，為企業(yè)制定科學的戰(zhàn)略計劃，促進企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展?！边@不僅有利于構(gòu)建起符合企業(yè)需要的合理的財務管理框架，更會對于企業(yè)未來的發(fā)展方向的確定、發(fā)展模式的選擇提供有益的幫助。

綜上，管理會計是一個既需要掌握財務數(shù)據(jù)進行成本核算以之作為基礎(chǔ)，同時還需要運用管理知識對企業(yè)相關(guān)行為進行分析評價，進而支撐起企業(yè)計劃制定、決策形成以及經(jīng)營活動的控制，這一功能已經(jīng)完全從財務會計體系中分離出來，獨成一系，尤其是在大型集團化企業(yè)中，需要以系統(tǒng)化的方式運轉(zhuǎn)才能發(fā)揮最大效用。隨著經(jīng)濟的發(fā)展和國有企業(yè)的轉(zhuǎn)型升級，集團化、規(guī)模化，涉獵多個行業(yè)逐漸成為現(xiàn)代大型國企的發(fā)展趨勢。大型集團化企業(yè)，有著架構(gòu)完善，業(yè)務開展方式靈活，能夠及時規(guī)避降低風險等優(yōu)勢。但正是由于企業(yè)規(guī)律的不斷擴大，財務問題在企業(yè)發(fā)展規(guī)劃中的重要性日益凸顯，在企業(yè)開展相關(guān)工作和拓展業(yè)務、開拓市場時，為了降低風險、擴大收益，必然會涉及到資金運用及可能獲得收益方面的計算。在此時，傳統(tǒng)財務會計注重事后匯算監(jiān)管，戰(zhàn)略層面參與不足的缺陷逐漸暴露出來，迫切需要在此過程中引入管理會計體系，幫助企業(yè)改善管理，增加效益。

二、現(xiàn)狀與憂思：國有企業(yè)管理會計的運用局限

明晰了管理會計的定義和作用以及國家對管理會計發(fā)展的重視后，再反觀審視我國現(xiàn)代集團化國有企業(yè)的結(jié)構(gòu)，能夠參與戰(zhàn)略層面決策的會計元素。真正設(shè)置了管理會計崗位，并有真實的職能配置的國有企業(yè)并不太多，但與其功能和作用類似的職位也并非沒有。集團化國有企業(yè)中，通常設(shè)置有財務總監(jiān)一職，配備了專門會計人員，但在企業(yè)前景、愿景、計劃的參與上仍存在一定的局限。尤其十八大以后，國有企業(yè)的改革步伐進一步加大，管理層各職務的權(quán)責分工愈加明晰，財務總監(jiān)在企業(yè)的管理與決策中的作用也日益凸顯，部分國有企業(yè)在管理會計配備、運用及相關(guān)功能的發(fā)揮上的局限愈顯突出，對整個內(nèi)外環(huán)境。

1.財務總監(jiān)。財務總監(jiān)的出現(xiàn)，標志著企業(yè)的管理制度的進一步科學和完善。大型國有企業(yè)任命財務總監(jiān)，雖然對其能力和自身履歷有一定的要求，但國企財務總監(jiān)掌握能力并不是絕對的硬性條件，再加上財務總監(jiān)本身要參與企業(yè)管理的整個過程，在包括國有大型企業(yè)中的一些財務總監(jiān)在履職過程中開始出現(xiàn)偏差。部分企業(yè)的財務總監(jiān)從精通財務會計的人員中選拔，由此產(chǎn)生了偏重于財務會計式的財務總監(jiān)，對企業(yè)管理活動的參與明顯不足；有些企業(yè)偏重于業(yè)務績效KPI 的考核，使得財務總監(jiān)的選拔部分或全部地與業(yè)績水平掛鉤，導致了業(yè)務員式財務總監(jiān)的另一個極端，對會計知識一知半解，并不能有效提出戰(zhàn)略性的引導意見。總體來來說，“財務總監(jiān)說“是”較為容易，說“不”尤其不易”。無法有效實現(xiàn)企業(yè)的科學管理。即便選拔出兩方面知識兼具的合格人士，但從財務總監(jiān)職務設(shè)置的功能來看，其更多的是他個人對整個企業(yè)財務狀況的監(jiān)管和管理的參與，單獨一人也無法在企業(yè)搭建起管理會計體系，對企業(yè)決策從會計方面的科學引導也缺乏持續(xù)性。同時，由于財務總監(jiān)任職專業(yè)能力要求的缺乏，以及監(jiān)管的缺位，淪為犯罪者的財務總監(jiān)時常見諸報端。

2.會計人員。只要是開展經(jīng)營活動的公司企業(yè)，都必然有納稅、記賬等基本要求，故財務會計是公司企業(yè)不可或缺的，通過財務會計的系統(tǒng)全面做賬，是企業(yè)核算收支掌握自身財務狀況的重要手段，財務會計在其中主要扮演的是記錄者和資料提供者的角色。企業(yè)在站穩(wěn)腳跟后，逐漸會產(chǎn)生發(fā)展的需求，并不斷發(fā)展壯大的過程中，財務會計在資產(chǎn)負債表、現(xiàn)金流量表、利潤表等財務報表的制作過程中，扮演的角色亦不外如是。但無論是生存，還是發(fā)展，都面臨著對現(xiàn)有資源的科學合理利用，把有限資源的利益最優(yōu)化、最大化，是企業(yè)能夠在激烈的市場環(huán)境中適用競爭，持續(xù)生存發(fā)展壯大的基礎(chǔ)。科學地根據(jù)現(xiàn)有會計狀況進行決策就，這就需要掌握會計知識，熟悉企業(yè)會計狀況的人員，從管理的角度來對資金的獲取、配置提出建設(shè)性的意見。但總體來看，目前國內(nèi)絕大多數(shù)企業(yè)中對會計的重視仍主要停留在財務會計四表的領(lǐng)域，甚至試圖用財務會計來充當意見建議者，專業(yè)的管理會計仍處于短缺的狀態(tài)，會計人員的綜合素養(yǎng)尚不足以支撐起企業(yè)內(nèi)部的管理會計體系。

3.內(nèi)控系統(tǒng)。內(nèi)部控制，是企業(yè)自身對企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)營效益、財務狀況，進行管理監(jiān)測、并根據(jù)情況適時進行調(diào)整的一種自我調(diào)適機制。它是企業(yè)進行科學管理、增加收益、減少風險的重要手段。“管理會計類規(guī)范，因其內(nèi)部管理屬性”，需要科學有效的內(nèi)控系統(tǒng)及其有效的運作，是管理會計發(fā)揮其最大功能與作用的內(nèi)部依仗，它可以幫助管理會計有效的調(diào)取內(nèi)部經(jīng)營、管理數(shù)據(jù)，明晰企業(yè)內(nèi)部狀況，科學輔助決策，并能夠?qū)⒐芾頃嬜鞒龅挠幸嬲{(diào)整迅速執(zhí)行到位，幫助企業(yè)迅速調(diào)整，適應內(nèi)外部環(huán)境的變化。隨著改革開放的進一步推進，我國經(jīng)濟的高速發(fā)展，為有效應對開放的市場帶來的競爭壓力，包括國企在內(nèi)的國內(nèi)企業(yè)在轉(zhuǎn)型過程中也逐漸建構(gòu)起更加高效的內(nèi)控體系。但從整體評價，在財務會計已經(jīng)進入電算化時代的背景下，大量國有企業(yè)的內(nèi)控系統(tǒng)仍較為強調(diào)業(yè)務領(lǐng)域和對財務報賬的管控，內(nèi)控體系對管理會計相關(guān)數(shù)據(jù)的重視和運用仍存在著局限和不足。

4.外部環(huán)境。管理會計功能的充分發(fā)揮不僅需要有科學的理論基礎(chǔ)，有掌握相關(guān)知識的人員以及良好企業(yè)內(nèi)部運作環(huán)境的支撐，更需要外部平等、公平的市場環(huán)境，市場對外部環(huán)境的變化足夠敏感，且符合市場經(jīng)濟的客觀規(guī)律，這是管理會計們據(jù)此作出決策建議的前提和基礎(chǔ)。對外部市場的規(guī)律性和敏感性的把握，是管理會計能夠有效地進行分析，并作出科學預判，并進而提出決策意見建議的重大前提。建國以后相當長一段歷史時期，國有企業(yè)處于計劃經(jīng)濟的環(huán)境，缺乏外部競爭壓力的壓迫，按部就班的模式。近年來，經(jīng)過了改革開放的洗禮和國有企業(yè)轉(zhuǎn)型的陣痛，大型國企逐漸站穩(wěn)了腳跟，中國特色社會主義市場經(jīng)濟也在蓬勃發(fā)展，管理會計能夠充分發(fā)揮作用的外部環(huán)境已經(jīng)初步成熟，如何進一步變更傳統(tǒng)觀念，更好地適應現(xiàn)有經(jīng)濟環(huán)境的問題，實質(zhì)上已經(jīng)擺在了當代國企管理者的面前。

總體來看，現(xiàn)代國有企業(yè)雖然有對管理會計的作用和重要性已經(jīng)產(chǎn)生科學的認識，但是基于長期以來計劃經(jīng)濟的慣性還未徹底擺脫，在決策領(lǐng)域?qū)嬞Y料、數(shù)據(jù)的相對忽略，尤其是在企業(yè)管理、經(jīng)營戰(zhàn)略決策等工作中，對財務人員所有擁有的會計風險認識能力的或少的忽視，以及對會計風險科學合理評估的重要性認識不足，即便有些會計人員能夠參與到?jīng)Q策制定過程，對管理會計的科學運用領(lǐng)域仍存在不足。

三、破題與展望：從理論到實踐，從點到面的框架體系構(gòu)建

基于現(xiàn)有管理會計運用方面的整體性問題，有必要在整體層面對管理會計運用進行合理的擴張，彌補企業(yè)經(jīng)營管理中對會計工作缺位的漏洞，讓管理會計的相應職能得到充分發(fā)揮，應當從以下幾個方面由點到面逐項發(fā)力。

1.理論建設(shè)?！盎仡櫄v史，管理會計較多地吸收了管理學和戰(zhàn)略管理等理論”。在此基礎(chǔ)上管理會計體系在國有企業(yè)的接入并不是簡單的招攬幾個人，設(shè)置幾個職位的問題，它包含著整個管理會計體系的構(gòu)建與功能的發(fā)揮，它同樣也意味著國有企業(yè)進行制度創(chuàng)新的嘗試。所有的創(chuàng)新都應以理論作先導，用理論指導實際，并以實踐反饋理論，形成良性循環(huán)。管理會計是一個以現(xiàn)有的數(shù)據(jù)和知識為基礎(chǔ)的綜合性科目，首先應當在國家層面建立起科學、可行的管理會計理論探索常態(tài)化運作機制，調(diào)動研究積極性，搭建起符合中國國情的管理會計基礎(chǔ)概念、理論框架和運作模式的，以適應對外開放的社會環(huán)境，服務經(jīng)濟社會發(fā)展的需求。

2.加強管理會計的重視和培養(yǎng)。工欲善其事，必先利其器。管理會計是企業(yè)管理、經(jīng)營者科學決策，合理執(zhí)行的有效助力，但它在企業(yè)中的運用，首先需要構(gòu)建的就是管理會計的內(nèi)部網(wǎng)絡(luò)體系，實現(xiàn)資料的及時抓取，科學分析，以及恰當運用，這都無不需要合格的企業(yè)管理會計人員。憑空塑造，不僅周期長，且也不能滿足管理會計豐富經(jīng)驗的要求，較為科學的方式是以現(xiàn)有的財務會計為基礎(chǔ)，強化他們的知識結(jié)果、管理職能以及工作職責，力求快速成長滿足現(xiàn)階段的工作需求。同時，采用“兩條腿走路”“齊頭并進”的培養(yǎng)模式，在財務會計培養(yǎng)的同時，進行專門的管理會計培訓，培訓足夠數(shù)量擁有戰(zhàn)略眼光、能夠滿足企業(yè)決策建議需求的。同時，將經(jīng)驗豐富的會計人員與新培養(yǎng)的新生代管理會計進行結(jié)合使用，更好地發(fā)揮“1+1＞2”的功能。

3.企業(yè)經(jīng)營者思維的轉(zhuǎn)變。有了趁手的工具，有了合適的人才，還得要有合格的管理者，方能充分的發(fā)揮人才的功能，首先需要解決的就是思維方式的問題。如果企業(yè)管理、經(jīng)營者不會也不懂如何運用管理會計得出的結(jié)論，不明白管理會計的價值，不清楚管理會計決策建議的產(chǎn)生過程，即便企業(yè)內(nèi)部有合格的管理會計人員，有完善的管理會計體現(xiàn)，但決策、管理者知其然不知其所以然，無法將決策產(chǎn)生的后果了然于胸，更無法發(fā)揮出管理會計在經(jīng)營、管理活動中的優(yōu)勢。如此則管理會計的設(shè)置只能說聊勝于無，因此對管理層掌握管理會計知識、管理會計運用意識的培養(yǎng)和塑造至關(guān)重要。故管理會計知識的培訓不能僅僅停留在簡單的從業(yè)人員的培養(yǎng)上，更需要注重對企業(yè)經(jīng)營管理者相關(guān)知識運用的培養(yǎng)與培訓，如此才能更加科學地在決策過程中運用好相關(guān)知識，進而在日益競爭激烈的商業(yè)競爭中站穩(wěn)腳跟，獲得優(yōu)勢，進而擴大經(jīng)營，擴張規(guī)模，在國際商業(yè)競爭中立于不敗之地。

4.管理會計體系的有效搭建。能夠見到收益的制度才是好的制度，管理會計即涉及到財務會計的知識，也關(guān)乎戰(zhàn)略眼光，既需準備把握到企業(yè)內(nèi)部的方方面面，又要對市場環(huán)境高度敏感。要讓它能夠在企業(yè)中發(fā)揮出作用，僅靠個別專業(yè)知識人員的設(shè)置或者部分精英財務會計的跨領(lǐng)域單打獨斗，并不現(xiàn)實。眾擎易舉、眾 喣漂山?，F(xiàn)代財務管理是一個需要多領(lǐng)域參與，多人員各司其職，進而形成科學建議的運作體系。因此，在企業(yè)管理架構(gòu)的組建上，有必要搭建起即有會計人員，又有輔助人員，多部門整合的管理會計體系，更好地發(fā)揮出管理會計科學準確引導決策，成為國有企業(yè)在日益月異、風云變幻的商海中，一路向前的燈塔。

結(jié)語

管理會計作為舶來品，其功能和作用經(jīng)受住了管理科學歷史發(fā)展的檢驗，也經(jīng)歷住了現(xiàn)代國際市場的考驗。我國即加入了WTO，現(xiàn)在亦倡導“一帶一路”，國際經(jīng)濟發(fā)展的歷史機遇已經(jīng)擺在了面前，如何通過科學有效的管理，抓住機遇、擴大企業(yè)發(fā)展規(guī)模，需要當代國有企業(yè)掌舵者們深入思考，精準把握。在商場如戰(zhàn)場的現(xiàn)代商業(yè)競爭環(huán)境下，戰(zhàn)機稍縱即逝，這既對企業(yè)的管理經(jīng)營者提出了挑戰(zhàn)，更是對企業(yè)內(nèi)部管理體系，應對外部環(huán)境變化能力的深度考驗，而管理會計恰恰是較為薄弱的一環(huán)。另一方面，中國本身亟待，構(gòu)建起具有中國特色，既符合我國國情，又能適應外部環(huán)境挑戰(zhàn)的，具有中國特色的管理會計架構(gòu)體系。這對于現(xiàn)階段的國企發(fā)展來說，功莫大焉。