文/趙遠(yuǎn)航（河北經(jīng)貿(mào)大學(xué)財(cái)政稅務(wù)學(xué)院）

電子商務(wù)在我國已經(jīng)有十幾年的發(fā)展史，近年來，隨著2015年“互聯(lián)網(wǎng)+”的市場計(jì)劃的提出，電子商務(wù)的發(fā)展步伐逐漸加大，給我國的經(jīng)濟(jì)增長增添了一大新動(dòng)力。然而，電子商務(wù)交易的稅收征管問題卻愈發(fā)突出，也成為公眾十分關(guān)注的熱點(diǎn)與難點(diǎn)問題。

一、電子商務(wù)基本概念

（一）電子商務(wù)的概念

電子商務(wù)是以信息網(wǎng)絡(luò)技術(shù)為手段，以商品交易為中心的商業(yè)活動(dòng)。相比于傳統(tǒng)的經(jīng)營活動(dòng)而言，電子商務(wù)在其基礎(chǔ)上增添了電子化、虛擬化和信息化的鮮明特征。由于憑借的是互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)，也可以認(rèn)為電子商務(wù)是以互聯(lián)網(wǎng)為媒介的商業(yè)行為。消費(fèi)者購買商品不再需要到特定商店去，也不用拿現(xiàn)金進(jìn)行交易，而是通過網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)進(jìn)行挑選和支付，再依托物流配送拿到商品。

（二）電子商務(wù)的分類及交易特征

1.電子商務(wù)的分類

我國電子商務(wù)在類型上主要?jiǎng)澐譃?種，B2B型是企業(yè)和企業(yè)之間的營銷關(guān)系，通過B2B網(wǎng)站將企業(yè)內(nèi)部網(wǎng)和客戶連接起來，例如阿里巴巴。B2C型是企業(yè)和消費(fèi)者之間的營銷關(guān)系，直接面向消費(fèi)者進(jìn)行零售和服務(wù)，例如天貓、蘇寧易購。C2C型是指個(gè)人和個(gè)人之間的電子商務(wù)，例如淘寶等，是當(dāng)下較為普遍的交易方式。B2T型是重新演化出的第四種形式，指團(tuán)隊(duì)向商家購買商品或服務(wù)。

2.電子商務(wù)的交易特征

電子商務(wù)依托的是互聯(lián)網(wǎng)，與傳統(tǒng)商務(wù)在稅收上有明顯差別，其虛擬性、電子化特征使得稅收征管變得困難與復(fù)雜。

第一，交易的虛擬化。在進(jìn)行交易時(shí)，電子商務(wù)的交易雙方無須進(jìn)行面對(duì)面溝通協(xié)商，全部是通過網(wǎng)絡(luò)進(jìn)行的，交易的過程進(jìn)行了虛擬化，特別是像淘寶這種C2C型的交易雙方都是個(gè)體，商家和買家用個(gè)體注冊(cè)賬戶即可，用不到隱私類的身份信息，這種不是獨(dú)立的法人，使得稅務(wù)機(jī)關(guān)難以界定其征稅的主體類型。

第二，交易過程中的信息電子化。消費(fèi)者購買商品后，賣方一般不會(huì)出具紙質(zhì)的憑證，而是將交易信息例如商品名稱、價(jià)格、購買時(shí)間等記錄在電子存儲(chǔ)設(shè)備中，儲(chǔ)存時(shí)間不限，體現(xiàn)為無形化、無紙化。

第三，支付方式電子化。電子商務(wù)交易雙方不會(huì)碰面，支付方式通過第三方的支付機(jī)構(gòu)線上進(jìn)行，比如當(dāng)前較為普遍的是支付寶、微信，還可以使用網(wǎng)銀進(jìn)行支付，最終到達(dá)商家的賬戶，而此賬戶通常為個(gè)人賬戶，不需要進(jìn)行稅務(wù)登記，所以稅務(wù)機(jī)關(guān)難以直接獲取交易金額數(shù)據(jù)。

二、電子商務(wù)稅收征管的現(xiàn)狀

（一）電子商務(wù)稅收流失嚴(yán)重

電子商務(wù)作為一種新興產(chǎn)業(yè)，在近幾年的時(shí)間里發(fā)展迅速，改變了人們的生活方式，具有巨大的發(fā)展?jié)摿Α＞驮?021年雙十一期間，天貓總成交額達(dá)到了4982億元，能看到電子商務(wù)的交易量和交易額的巨大，交易規(guī)模甚至延伸到了海外，為我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展做出了很大貢獻(xiàn)。但是由于電子商務(wù)本身隱匿性、虛擬性的特點(diǎn)，以及對(duì)電子商務(wù)的稅收征管水平不高，導(dǎo)致我國電子商務(wù)的稅收流失十分嚴(yán)重，國家沒有能夠從中征得相匹配的稅收收入量。

（二）電子商務(wù)法律

多年來，我國對(duì)于電子商務(wù)的稅收征管在不斷地摸索前進(jìn)，出臺(tái)了相關(guān)立法的建議與安排。2019年出臺(tái)了《電子商務(wù)法》，規(guī)定電子商務(wù)經(jīng)營者應(yīng)當(dāng)依法辦理市場主體登記、納稅主體登記[1]。這不僅規(guī)范了電子商務(wù)經(jīng)營者和平臺(tái)的交易行為，保障了交易各方的權(quán)益，也為稅務(wù)機(jī)關(guān)順利展開電子商務(wù)的稅收征管工作創(chuàng)造了前提條件。同時(shí)，我國《稅收征管法》也做出了相應(yīng)調(diào)整，要求相關(guān)金融機(jī)構(gòu)配合稅務(wù)機(jī)關(guān)的工作，向稅務(wù)機(jī)關(guān)共享其平臺(tái)中的涉稅信息。

三、電子商務(wù)稅收征管的問題

（一）稅收征管依據(jù)不規(guī)范

1.納稅主體不明確

當(dāng)前，稅務(wù)機(jī)關(guān)已將交易主體類型為B2B和B2C的電子商務(wù)企業(yè)納入了稅收征管的范圍中，使得電子商務(wù)的征納管理有了初步進(jìn)展，然而另外的兩種商務(wù)類型B2T和C2C則難以得到有效的管理。以C2C模式為例，電商的賣家在進(jìn)行店鋪的注冊(cè)時(shí)是以個(gè)人店鋪進(jìn)行注冊(cè)，只需提供支付寶賬號(hào)，通常不會(huì)自行去進(jìn)行稅務(wù)登記，如此稅務(wù)機(jī)關(guān)不能獲取賣家的信息，而且其虛擬性和支付手段隱匿性的特點(diǎn)，使得商家偏向于隱藏交易主體的信息。

稅務(wù)機(jī)關(guān)無法用物和行為來認(rèn)定電子商務(wù)的服務(wù)和交易方式，所以很難認(rèn)定電子商務(wù)的納稅主體，從而賣家得到了逃稅、避稅的“利益”。

2.課稅范圍難界定

《電子商務(wù)法》的出臺(tái)確實(shí)規(guī)范了很多網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)的銷售行為，但還有部分行為未包含進(jìn)去，例如現(xiàn)在很多賣家通過網(wǎng)絡(luò)直播進(jìn)行帶貨，或者在平臺(tái)上發(fā)布剪輯的視頻達(dá)到吸引銷售的目的，通常一場直播下來就能獲得相當(dāng)可觀的收益，且直播成本低，只需要一部手機(jī)即可。這種低成本的銷售手段也吸引了越來越多個(gè)體賣家模仿帶貨，而稅務(wù)機(jī)關(guān)并沒有對(duì)該行為征稅，使得更多傳統(tǒng)商務(wù)向電子商務(wù)模式靠近，進(jìn)一步加重了稅收流失。

3.納稅地點(diǎn)難確認(rèn)

電子商務(wù)模式與傳統(tǒng)商務(wù)模式存在很大差別，電子商務(wù)的虛擬性、無界性等特征，使得交易雙方能夠進(jìn)行“隔空交易”，賣家在網(wǎng)絡(luò)上銷售商品，銷售地點(diǎn)和發(fā)貨交易地點(diǎn)可以不同，還可能存在跨境交易。

從屬地原則來看，傳統(tǒng)商務(wù)的交易場所固定，有明確的納稅地點(diǎn)，但稅務(wù)機(jī)關(guān)難以對(duì)電子商務(wù)的賣家的納稅地點(diǎn)進(jìn)行確定，若仍繼續(xù)采用傳統(tǒng)屬地原則，就可能出現(xiàn)重復(fù)征稅、漏稅的后果。

（二）發(fā)票開具不規(guī)范

由于電子商務(wù)依靠互聯(lián)網(wǎng)進(jìn)行交易，交易的信息都是以電子化的形式儲(chǔ)存，并沒有紙質(zhì)版的憑據(jù)，稅務(wù)征管部門難以實(shí)現(xiàn)“以票控稅”的征管，雖然我國已經(jīng)開始實(shí)行電子發(fā)票的技術(shù)運(yùn)用，且主要運(yùn)用于電子商務(wù)領(lǐng)域，但是只有部分大型企業(yè)開始使用電子發(fā)票系統(tǒng)，大部分的小電商企業(yè)在交易過程中，如果買家有需求開票才會(huì)開，否則默認(rèn)不開，甚至還會(huì)通過紅包等方式來跟買家協(xié)商不開票，而一般消費(fèi)者的發(fā)票意識(shí)較弱，只有在需要報(bào)銷時(shí)才會(huì)要求開具發(fā)票。因此賣家達(dá)到了逃稅目的，給國家的稅收收入帶來損失。

（三）稅收征管法律不健全

我國的電子商務(wù)發(fā)展十分迅猛，但確切針對(duì)電子商務(wù)的相關(guān)法律法規(guī)還是較少，我國現(xiàn)行的《稅收征管法》中并沒有對(duì)電子商務(wù)的稅收征管進(jìn)行明確的劃分，也沒有制定具體的實(shí)施細(xì)則，并且在電子商務(wù)稅收征管的實(shí)踐中也沒有過多的經(jīng)驗(yàn)。2019年1月1日新實(shí)行的《電商法》也只是對(duì)電子商務(wù)起到規(guī)范作用，并沒有涉及具體的電子商務(wù)交易稅收征管細(xì)節(jié)的內(nèi)容，在征稅時(shí)沒有具體的法律來規(guī)范納稅主體、課稅對(duì)象、納稅地點(diǎn)等問題，一定程度上阻礙了稅收征管工作的進(jìn)行，所以需要一部更完善的法律來約束電子商務(wù)的稅收征管。

（四）稅收征管體系不完善

1.信息共享機(jī)制不健全

我國還沒有明確的自然人稅務(wù)登記制度，而且電子商務(wù)都是線上交易，沒有具體的商鋪地點(diǎn)，不用進(jìn)行工商登記，所以其涉稅相關(guān)信息就難以讓稅務(wù)機(jī)關(guān)知曉。因此商家與稅務(wù)征管部門信息共享的平臺(tái)還是不完善，雖然《電商法》中規(guī)定了電商平臺(tái)經(jīng)營者有義務(wù)將所有商家身份信息、納稅信息報(bào)送給稅務(wù)部門，但現(xiàn)實(shí)情況來看，這個(gè)規(guī)定只是單方面的。由于平臺(tái)管理還是很不規(guī)范，電商納稅人通常為了利益而漏報(bào)、瞞報(bào)相關(guān)信息，導(dǎo)致稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)很多電商的交易難以進(jìn)行有效追蹤，所以我國應(yīng)繼續(xù)探索如何構(gòu)建有效的信息共享平臺(tái)。

2.稅務(wù)檢查實(shí)行難

電子商務(wù)的交易方式是虛擬化的，信息是電子化的，沒有紙質(zhì)憑證，稅務(wù)機(jī)關(guān)不能夠依據(jù)準(zhǔn)確的憑證來進(jìn)行稅務(wù)檢查，而且如今網(wǎng)絡(luò)技術(shù)逐漸發(fā)達(dá)，商家完全有能力利用一些高級(jí)網(wǎng)絡(luò)技術(shù)來篡改相關(guān)的電子交易數(shù)據(jù)和電子憑證，交易金額的支付方式多樣化，加上信息數(shù)據(jù)共享機(jī)制不夠健全，商家和平臺(tái)也可能因?yàn)槔娑桃鈱?duì)數(shù)據(jù)和信息進(jìn)行掩飾。而且現(xiàn)今電商群體非常龐大，相比之下，稅務(wù)機(jī)關(guān)的人力、物力都比較有限，令稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)電子商務(wù)的稅務(wù)檢查工作不能有效展開，使得電商賣家從中得到避稅的“好處”。

四、關(guān)于對(duì)電子商務(wù)稅收征管的建議

（一）健全稅收征管法律法規(guī)

我國的《稅收征管法》和《電子商務(wù)法》對(duì)電子商務(wù)交易的稅收征管政策還不夠具體，相關(guān)部門仍需要進(jìn)一步完善電子商務(wù)稅收的相關(guān)法律條款，要將一些條文規(guī)定更加具體化，下面從納稅主體、納稅范圍、納稅地點(diǎn)三個(gè)方面來提出完善建議。

1.明確納稅主體

應(yīng)當(dāng)對(duì)第三方經(jīng)營平臺(tái)做出具體政策規(guī)定，要求電商賣家在注冊(cè)時(shí)，不論其規(guī)模大小，統(tǒng)一進(jìn)行稅務(wù)的信息登記，辦理稅務(wù)工商登記、填寫銀行賬戶信息，才可以進(jìn)行交易行為，這樣稅務(wù)機(jī)關(guān)能夠從源頭上獲取電商賣家的涉稅信息，從而區(qū)分納稅主體是企業(yè)還是個(gè)人，確定之后分別按照《企業(yè)所得稅法》或《個(gè)人所得稅法》的相關(guān)規(guī)定確定納稅主體[2]，從而征收相應(yīng)的稅收。

2.明確課稅范圍

《電商法》沒有對(duì)網(wǎng)絡(luò)音視頻、直播帶貨等行為的稅收征收進(jìn)行明確規(guī)定，但是這些行為所產(chǎn)生的交易利潤非常大，我們不應(yīng)該忽視這一巨大的稅源，應(yīng)當(dāng)明確網(wǎng)絡(luò)社交與直播的經(jīng)營者和平臺(tái)的責(zé)任與義務(wù)，規(guī)范他們的納稅行為。另外，還應(yīng)當(dāng)考慮擴(kuò)寬電子商務(wù)的課稅范圍。世界上很多國家除了對(duì)電子商務(wù)交易的實(shí)物商品進(jìn)行征稅外，還將數(shù)字產(chǎn)品和服務(wù)列入到了征稅范圍，我國也應(yīng)當(dāng)考慮對(duì)數(shù)字化、無形化的交易進(jìn)行征稅。

3.明確納稅地點(diǎn)

傳統(tǒng)商務(wù)交易的屬人原則和屬地原則已經(jīng)不能夠適用于電子商務(wù)的交易，由于電商賣家沒有實(shí)體店面，賣家的網(wǎng)絡(luò)登錄地、發(fā)貨交易地可能不在一處，所以應(yīng)當(dāng)考慮賣家網(wǎng)絡(luò)登錄的IP地址、工商地，也可用賣家登錄的服務(wù)器地點(diǎn)來確定納稅地點(diǎn)。稅務(wù)機(jī)關(guān)綜合考量后選定一個(gè)方案，規(guī)定賣家的納稅地點(diǎn)，再讓所在地的稅務(wù)部門對(duì)其進(jìn)行征收與監(jiān)管，達(dá)到有效稅收征管的目的。

（二）完善電子發(fā)票制度

電子商務(wù)信息電子化就對(duì)征管時(shí)所需要的憑證提出了新的要求，要對(duì)電子發(fā)票的開具和系統(tǒng)提出更高的要求。首先，電子商務(wù)行業(yè)由于賣家通常不會(huì)自主開票，或因利益而拒開發(fā)票，電子發(fā)票的開展一直比較緩慢，應(yīng)當(dāng)規(guī)定賣家在賣應(yīng)稅產(chǎn)品時(shí)，必須開具電子發(fā)票，將交易行為與開票行為結(jié)合在一起，如果不開發(fā)票就不能得到交易后的貨款。其次，應(yīng)當(dāng)立法規(guī)定納稅申報(bào)單可以使用電子發(fā)票作為依據(jù)，進(jìn)行納稅申報(bào)，還應(yīng)當(dāng)提升電子發(fā)票的管理系統(tǒng)，最好在全國范圍內(nèi)建立起統(tǒng)一的管理系統(tǒng)，這樣方便各地征納的數(shù)據(jù)交換，提高征管效率，防止國家的稅收收入流失。

還應(yīng)當(dāng)提高消費(fèi)者索取發(fā)票的意識(shí)，在消費(fèi)者下單的界面設(shè)置填寫發(fā)票抬頭的項(xiàng)目欄，并可以設(shè)置成為默認(rèn)選項(xiàng)，每次購買應(yīng)稅產(chǎn)品時(shí)，就勾選相應(yīng)的開電子發(fā)票選項(xiàng)，而且電子發(fā)票也比較環(huán)保，省去了紙質(zhì)發(fā)票的成本費(fèi)用，還能夠長期儲(chǔ)存查看，留下憑證保障消費(fèi)者的合法權(quán)益。

（三）完善稅收征管機(jī)制

1.建立新型納稅信息共享渠道

稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)提高對(duì)于納稅人信息的掌控能力，避免由于雙方信息不對(duì)稱而產(chǎn)生稅收流失的現(xiàn)象。這就需要有一個(gè)完善的信息共享渠道，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)與第三方平臺(tái)共同建立起動(dòng)態(tài)的電商經(jīng)營者信息共享的平臺(tái)，加強(qiáng)與第三方平臺(tái)的溝通交流與合作[3]，并制定相關(guān)辦法規(guī)定，要求平臺(tái)及時(shí)準(zhǔn)確地將電商經(jīng)營者的身份、注冊(cè)相關(guān)信息和交易過程中的信息等上報(bào)給稅務(wù)機(jī)關(guān)，要求電商賣家進(jìn)行稅務(wù)登記，并取到稅務(wù)登記證號(hào)，記錄賣家身份信息，否則不能注冊(cè)進(jìn)行交易活動(dòng)，使稅務(wù)機(jī)關(guān)能夠提前掌握網(wǎng)絡(luò)納稅人的相關(guān)信息。并提倡電商商家自主設(shè)置電子賬簿，方便查賬與征管，保障稅務(wù)機(jī)關(guān)的征收與監(jiān)管。

另外，我國的區(qū)塊鏈技術(shù)也在不斷發(fā)展，將區(qū)塊鏈技術(shù)運(yùn)用到電子商務(wù)信息共享上是比較有效且先進(jìn)的方法。

區(qū)塊鏈技術(shù)能夠?qū)Υ罅康男畔⑦M(jìn)行收集分析，并加密后上傳至網(wǎng)絡(luò)通道，企業(yè)在其中有獨(dú)特的ID號(hào)，對(duì)應(yīng)了企業(yè)在日常經(jīng)營交易過程中的數(shù)據(jù)信息，這些都會(huì)集合傳入到區(qū)塊鏈中保存。這也可以解決電商龐大群體的納稅信息共享與儲(chǔ)存的問題，減少稅收的監(jiān)控盲區(qū)。

2.加強(qiáng)電子商務(wù)稅務(wù)稽查管理

稅收部門要加強(qiáng)自身內(nèi)部建設(shè)，堅(jiān)決按照規(guī)章制度對(duì)稅務(wù)問題進(jìn)行監(jiān)督監(jiān)察，認(rèn)真對(duì)待電子商務(wù)稅收檢查的各項(xiàng)工作。而且，電子商務(wù)的稅務(wù)稽查的難度更高，稅務(wù)部門應(yīng)及時(shí)了解電商納稅人的納稅情況，監(jiān)督督促納稅人進(jìn)行稅務(wù)登記，同時(shí)加大稽查力度，擴(kuò)大稽查范圍，動(dòng)態(tài)關(guān)注稽查過程中容易出現(xiàn)的問題。

其次，對(duì)于電子商務(wù)稅務(wù)稽查工作中瞞報(bào)、漏報(bào)、虛假賬務(wù)等問題，可利用大數(shù)據(jù)等應(yīng)用技術(shù)跟蹤電子化交易，監(jiān)控納稅人行為，為稅務(wù)稽查工作提供更可靠的信息。另外，稅務(wù)部門可以制定獎(jiǎng)懲制度，根據(jù)納稅人的納稅行為進(jìn)行判定，結(jié)合信用評(píng)級(jí)制度，對(duì)于積極配合工作繳納稅款的納稅人，可以提高其信用等級(jí)，對(duì)于部分不太配合的納稅人，可以記入誠信檔案，嚴(yán)重者可以采取懲罰措施，這樣有利于形成公平的稅收環(huán)境，對(duì)納稅檢查工作的開展有積極作用。

3.加強(qiáng)稅務(wù)征管信息化建設(shè)和人才培養(yǎng)

應(yīng)當(dāng)引進(jìn)更為先進(jìn)、更具信息化的稅務(wù)征管體系，針對(duì)電子商務(wù)納稅主體的網(wǎng)絡(luò)化特征，要在合理簡化辦稅步驟和辦稅流程、減少行政審批手續(xù)的基礎(chǔ)上，全面開發(fā)與電子商務(wù)納稅人相關(guān)的線上辦稅程序[4]。而且電子商務(wù)依托的是互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)技術(shù)，所以傳統(tǒng)的辦稅人員已經(jīng)難以滿足電子商務(wù)稅收征管所需的知識(shí)儲(chǔ)備要求，這就需要辦稅人員的知識(shí)不斷更新，并具備一定的電子商務(wù)知識(shí)。所以稅務(wù)部門要加強(qiáng)對(duì)稅務(wù)人員的培養(yǎng)，需要組織人員學(xué)習(xí)電商的相關(guān)知識(shí)，并對(duì)電商交易流程進(jìn)行了解，加快推動(dòng)人才建設(shè)工作，培養(yǎng)綜合型人才，提高稅務(wù)人員的專業(yè)素養(yǎng)與綜合能力，使其有能力解決電子商務(wù)的稅收征管問題。

五、結(jié)語

電子商務(wù)的產(chǎn)生與發(fā)展極大地推動(dòng)了我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，但是在稅收征管上卻存在一些漏洞，主要在于國內(nèi)的稅收征管水平不能適應(yīng)電子商務(wù)的發(fā)展水平，我國的電子商務(wù)稅收征管還處于初級(jí)階段，存在稅收征管依據(jù)不健全、發(fā)票開具不規(guī)范、征管法律不健全、征管體系不完整等問題，使得電子商務(wù)的稅收流失較為嚴(yán)重，給國家稅收造成巨大損失。我們應(yīng)當(dāng)結(jié)合我國電子商務(wù)的特點(diǎn)與稅務(wù)機(jī)關(guān)征收管理的具體情況，制定出符合我國國情的電子商務(wù)稅收征管制度與相關(guān)的法律法規(guī)。另外，也要重視對(duì)復(fù)合型稅務(wù)專業(yè)人才的培養(yǎng)，同時(shí)對(duì)電子商務(wù)的稅收征管進(jìn)行宣傳，鼓勵(lì)電子商務(wù)平臺(tái)與經(jīng)營者自覺納稅，提高納稅人的納稅意識(shí)。未來我們還要不斷地在實(shí)踐中進(jìn)行探索，提高稅收征管的水平，使其與電子商務(wù)的發(fā)展相匹配，從而更科學(xué)地發(fā)展電子商務(wù)。