袁廣達(dá) （教授） 顧建莉 王裕琴

（1南京信息工程大學(xué)商學(xué)院 江蘇南京 210044 2金肯職業(yè)技術(shù)學(xué)院經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院 江蘇南京 211156）

一、引言

（一）研究背景

2020年9月22日，國(guó)家主席習(xí)近平在第75屆聯(lián)合國(guó)大會(huì)一般性辯論上宣布中國(guó)二氧化碳排放力爭(zhēng)于2030年達(dá)到峰值、2060年實(shí)現(xiàn)碳中和。2021年3月，《國(guó)民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展第十四個(gè)五年規(guī)劃和2035年遠(yuǎn)景目標(biāo)綱要》提出，我國(guó)要落實(shí)2030年應(yīng)對(duì)氣候變化國(guó)家自主貢獻(xiàn)目標(biāo)，制定2030年前碳排放達(dá)峰行動(dòng)方案；2021年10月，國(guó)務(wù)院印發(fā)《2030年前碳達(dá)峰行動(dòng)方案的通知》（國(guó)發(fā)［2021］23號(hào)），發(fā)布2030年前碳達(dá)峰行動(dòng)方案。2021年7月我國(guó)正式啟動(dòng)全國(guó)碳排放權(quán)交易市場(chǎng)，這既是促進(jìn)我國(guó)低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要制度創(chuàng)新，也是實(shí)現(xiàn)碳達(dá)峰碳中和目標(biāo)的重要助力。由此可見，我國(guó)一直很重視碳排放的問題。在此背景下，積極推進(jìn)低碳審計(jì)并將其作為一種監(jiān)管和制約機(jī)制，對(duì)企業(yè)實(shí)現(xiàn)綠色低碳經(jīng)濟(jì)的發(fā)展具有重要意義。

低碳審計(jì)是實(shí)現(xiàn)低碳經(jīng)濟(jì)的一個(gè)重要手段，對(duì)減少企業(yè)碳排放和促進(jìn)我國(guó)經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展有著非常重要的作用。低碳審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系主要用于審查企業(yè)溫室氣體排放的有關(guān)問題，它能夠?qū)徲?jì)結(jié)果數(shù)據(jù)化，使得企業(yè)更好地了解碳排放現(xiàn)狀，以便增強(qiáng)碳排放意識(shí)，促進(jìn)企業(yè)完善和制定相關(guān)政策標(biāo)準(zhǔn)。另外，低碳審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系還可以更加客觀地評(píng)價(jià)企業(yè)碳排放的情況，幫助企業(yè)更好地實(shí)現(xiàn)碳減排戰(zhàn)略目標(biāo)。目前國(guó)內(nèi)外許多學(xué)者對(duì)碳審計(jì)和環(huán)境績(jī)效審計(jì)進(jìn)行了較系統(tǒng)的探討。有學(xué)者以電力企業(yè)為例，根據(jù)PSR模型，構(gòu)建了碳交易審計(jì)指標(biāo)評(píng)價(jià)體系（施然、李長(zhǎng)楚，2020）；也有學(xué)者基于PSR模型構(gòu)建了大氣環(huán)境績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系（陳濤和王長(zhǎng)通，2019）。但從有關(guān)研究成果看，大多是針對(duì)某一行業(yè)進(jìn)行的具體研究，還缺少綜合性的低碳績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的研究成果。作為低碳審計(jì)工作的一個(gè)重要內(nèi)容，低碳績(jī)效審計(jì)和低碳減排的效益有著非常密切的關(guān)系，有必要專門建立一個(gè)低碳績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，通過綜合分析得出科學(xué)且可靠的績(jī)效審計(jì)結(jié)論。

本文擬以“5E”理論為切入點(diǎn)，從經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性、環(huán)境性、公平性五個(gè)方面構(gòu)建低碳績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，采用層次分析法確定權(quán)重，將環(huán)境優(yōu)值模型作為評(píng)價(jià)方法，建立一個(gè)更加全面完整的低碳績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)體系，最后采用“5E”評(píng)價(jià)指標(biāo)對(duì)中石化的低碳績(jī)效進(jìn)行了全面評(píng)價(jià)。

（二）文獻(xiàn)回顧

國(guó)內(nèi)外對(duì)于低碳績(jī)效的審計(jì)研究學(xué)界目前還未有成熟的成果，但已有研究能為后續(xù)研究提供方向。國(guó)內(nèi)有學(xué)者認(rèn)為在低碳績(jī)效審計(jì)中首要關(guān)注的是績(jī)效的真實(shí)性，并以真實(shí)性作為評(píng)價(jià)、分析低碳績(jī)效的基礎(chǔ)（鄭石橋，2022）；有學(xué)者分析西安市區(qū)的生態(tài)環(huán)境現(xiàn)狀，通過制定評(píng)價(jià)指標(biāo)體系明確當(dāng)前低碳績(jī)效審計(jì)的問題，并從法律法規(guī)、審計(jì)評(píng)價(jià)方法、指標(biāo)體系三個(gè)角度給出了合理的建議（孫梅梅、冀麗，2021）；有學(xué)者以火電企業(yè)為研究對(duì)象，運(yùn)用“3E”理論，從經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性三個(gè)方面構(gòu)建了低碳績(jī)效審計(jì)的指標(biāo)評(píng)價(jià)體系，為火電行業(yè)的低碳審計(jì)提供了進(jìn)一步的參考（王涵、李謙，2019）；有學(xué)者結(jié)合環(huán)保資金績(jī)效審計(jì)現(xiàn)狀，提出完善審計(jì)指標(biāo)評(píng)價(jià)體系的建議（黃躍紅，2018）；還有學(xué)者針對(duì)發(fā)展方式轉(zhuǎn)變構(gòu)建了一套包括評(píng)價(jià)企業(yè)法律政策符合性、評(píng)價(jià)企業(yè)低碳行為和反映企業(yè)低碳效果三方面的16個(gè)指標(biāo)體系，以期促進(jìn)低碳績(jī)效審計(jì)理論與實(shí)務(wù)的發(fā)展（趙玉珍，2017）。國(guó)外對(duì)低碳績(jī)效審計(jì)的研究較少，并且多以碳資源型企業(yè)作為研究對(duì)象，通過分析模型和碳足跡技術(shù)跟蹤績(jī)效審計(jì)在企業(yè)中的應(yīng)用，采用模糊綜合法構(gòu)建了一套低碳績(jī)效評(píng)估體系，提出低碳資源型公司績(jī)效審計(jì)的具體評(píng)估路徑并制定審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理方案（Ya-Mei GUAN，Xiang SUN，2017）。

通過文獻(xiàn)回顧可以看出，無論是國(guó)內(nèi)還是國(guó)外，低碳績(jī)效審計(jì)研究進(jìn)展都較為緩慢，一方面，對(duì)低碳績(jī)效審計(jì)研究不夠深入，尤其是對(duì)低碳績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)體系的構(gòu)建內(nèi)容關(guān)注度不夠；另一方面，雖然有部分學(xué)者構(gòu)建出了低碳績(jī)效指標(biāo)評(píng)價(jià)體系的框架雛形，但不夠全面。因此，本文在已有研究的基礎(chǔ)之上增加了環(huán)境性和公平性兩個(gè)評(píng)價(jià)維度，彌補(bǔ)了以“3E理論”作為理論基礎(chǔ)的評(píng)價(jià)體系的不足。

（三）低碳績(jī)效審計(jì)選擇“5E”原則的必要性

本文選取了經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性、環(huán)境性、公平性作為低碳績(jī)效審計(jì)的指標(biāo)，在“3E理論”的基礎(chǔ)上增加了“環(huán)境性”和“公平性”兩個(gè)評(píng)價(jià)維度。增加“環(huán)境性”契合了當(dāng)前重視可持續(xù)發(fā)展的時(shí)代背景，反映出企業(yè)為生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)而犧牲的環(huán)境質(zhì)量代價(jià)，一方面衡量三廢排放對(duì)可持續(xù)發(fā)展的抑制作用，另一方面衡量生態(tài)資源再利用對(duì)可持續(xù)發(fā)展的促進(jìn)作用，從而使環(huán)境績(jī)效評(píng)價(jià)體系更具延展性。與此同時(shí)，增加“公平性”指標(biāo)層，順應(yīng)了生態(tài)哲學(xué)的理念，因?yàn)樯鷳B(tài)哲學(xué)反對(duì)不加節(jié)制的工業(yè)發(fā)展，認(rèn)為不計(jì)生態(tài)成本的發(fā)展思想加劇了人類代際的不公平，也造成了同代人之間的不平衡，增加“公平性”指標(biāo)層能夠優(yōu)化人與環(huán)境的相互關(guān)系，喚起公眾關(guān)心社會(huì)公共利益的意識(shí)，引導(dǎo)社會(huì)各主體保護(hù)環(huán)境，將環(huán)境保護(hù)意識(shí)內(nèi)化于心。

二、低碳績(jī)效審計(jì)“5E”評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的理論設(shè)計(jì)

（一）評(píng)價(jià)指標(biāo)的選取

指標(biāo)設(shè)置應(yīng)遵循科學(xué)性與全面性、可操作性與可理解性和定性指標(biāo)與定量指標(biāo)相結(jié)合的原則，并根據(jù)“5E”審計(jì)理論設(shè)置低碳績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)體系的目標(biāo)層、準(zhǔn)則層和指標(biāo)層。目標(biāo)層是對(duì)我國(guó)低碳績(jī)效審計(jì)工作進(jìn)行的全面評(píng)價(jià)，準(zhǔn)則層是指“5E”理論中具體的五個(gè)準(zhǔn)則，指標(biāo)層是對(duì)各個(gè)準(zhǔn)則層細(xì)化后的具體指標(biāo)進(jìn)行劃分。根據(jù)上述評(píng)價(jià)指標(biāo)的構(gòu)建原則，采用文獻(xiàn)資料法，在借鑒國(guó)內(nèi)實(shí)施減排企業(yè)的集團(tuán)年報(bào)、可持續(xù)發(fā)展報(bào)告、社會(huì)責(zé)任報(bào)告和碳審計(jì)等相關(guān)方面研究成果的基礎(chǔ)上，從經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性、環(huán)境性和公平性五個(gè)準(zhǔn)則出發(fā)，初步選擇了33個(gè)具有代表性的因素作為本次低碳績(jī)效審計(jì)的評(píng)價(jià)指標(biāo)。

1.經(jīng)濟(jì)性指標(biāo)。經(jīng)濟(jì)性是指低碳減排資金的投入情況，主要反映企業(yè)碳減排投資的合理性。本文選取的指標(biāo)有資金投入、資產(chǎn)總額、所有者權(quán)益、凈資產(chǎn)收益率、投資收益、碳交易額、企業(yè)碳審計(jì)教育宣傳情況。

2.效率性指標(biāo)。效率性是指資源的有效利用和轉(zhuǎn)化，主要反映企業(yè)的能源使用情況以及資源消耗情況等。本文選取的指標(biāo)有碳交易量、萬元產(chǎn)值綜合能耗、企業(yè)耗電量、原油產(chǎn)量、天然氣消耗量、原煤消耗量。

3.效果性指標(biāo)。效果性是指企業(yè)碳減排措施的結(jié)果，主要是反映企業(yè)在碳減排的過程中是否達(dá)到了預(yù)期效果以及預(yù)期實(shí)現(xiàn)的情況。本文選取的指標(biāo)有SO2排放削減率、CO2排放削減率、SO2排放量同比變化率、NOX（通常包括NO和NO2等）排放量同比變化率、廢棄物排放量同比變化率、外排廢水達(dá)標(biāo)率、清潔能源生產(chǎn)應(yīng)用情況、是否獲排污許可證。

4.環(huán)境性指標(biāo)。環(huán)境性主要反映的是環(huán)境收益率和環(huán)境貢獻(xiàn)率，是指三廢排放和生態(tài)資源再利用等可持續(xù)發(fā)展指標(biāo)。企業(yè)在產(chǎn)品制造過程中會(huì)形成一系列廢棄物，損害自然環(huán)境和生態(tài)資源，減損環(huán)境質(zhì)量。本文選取的指標(biāo)有溫室氣體排放量、溫室氣體排放強(qiáng)度、SO2排放量、工業(yè)取水量、年回收甲烷、節(jié)能量、固體廢物合規(guī)處置率。

5.公平性指標(biāo)。公平性是兼顧經(jīng)濟(jì)效率、生態(tài)保護(hù)與公平的一種社會(huì)考量，主要反映的是化工企業(yè)在生產(chǎn)消費(fèi)的過程中做出的社會(huì)貢獻(xiàn)，以及是否滿足了公眾的需求。本文選取的指標(biāo)有社會(huì)捐助、志愿者服務(wù)、定點(diǎn)扶貧投入、客戶投訴解決率、開展守法合規(guī)教育培訓(xùn)。

同時(shí)，根據(jù)定性與定量相結(jié)合的原則，構(gòu)成了“5E”績(jī)效審計(jì)的具體指標(biāo)因素，如下頁(yè)表1所示。

表1 低碳績(jī)效審計(jì)的評(píng)價(jià)指標(biāo)

（二）評(píng)價(jià)指標(biāo)的篩選

本文對(duì)企業(yè)的低碳績(jī)效審計(jì)指標(biāo)進(jìn)行篩選，篩選過程中充分考慮到最具有代表性的因素。首先通過問卷調(diào)查的方式，就指標(biāo)的選擇和權(quán)重征求了相關(guān)專家的意見，在33個(gè)指標(biāo)中選擇了相對(duì)獨(dú)立且具有代表性的指標(biāo)，并根據(jù)相關(guān)專家的建議進(jìn)行排序。在此基礎(chǔ)上，從這33個(gè)指標(biāo)中制定了“低碳績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)篩選”問卷，以紙質(zhì)和電子郵件等方式發(fā)送給專家，用以評(píng)價(jià)指標(biāo)的相關(guān)性和重要性。根據(jù)各個(gè)指標(biāo)的評(píng)分均值以及方差，與減排企業(yè)的具體情況相結(jié)合后，指標(biāo)刪減到22個(gè)。刪減規(guī)則是：根據(jù)“1”“2”“3”“4”“5”的分?jǐn)?shù)值，按照 A、B、C、D、E 五個(gè)重要程度進(jìn)行劃分?！?”的重要性程度是中等，因此，如果得分值為3，而方差小于0.5，則被視為不重要的指標(biāo)，則刪掉此指標(biāo)。根據(jù)以上方法，指標(biāo)層“志愿者服務(wù)”刪減掉，后面相關(guān)內(nèi)容不再反映。

（三）指標(biāo)權(quán)重的確定方法——層次分析法

層次分析法 （AHP）是20世紀(jì)70年代初美國(guó)運(yùn)籌學(xué)家 T.L.Saaty提出的綜合了定量和定性的一種多準(zhǔn)則決策分析方法。這種方法通常會(huì)將決策要素分為目標(biāo)層、準(zhǔn)則層和方案層，也可以將定性指標(biāo)定量化，從而更好地進(jìn)行權(quán)重賦值和綜合評(píng)價(jià)，是一種系統(tǒng)、簡(jiǎn)便、靈活有效的決策方法。其中目標(biāo)層是問題的總體目標(biāo)，標(biāo)準(zhǔn)層是評(píng)價(jià)解決方案效用的標(biāo)準(zhǔn)，而方案層是決策問題的可能解決方案。定性和定量分析的優(yōu)勢(shì)使其被廣泛接受并應(yīng)用于許多領(lǐng)域，如在經(jīng)濟(jì)與計(jì)劃、科學(xué)研究、能源政策、資源分配等領(lǐng)域。

就本文而言，使用層次分析法的主要原因有兩個(gè)：首先，低碳審計(jì)的內(nèi)容受多種因素的影響，非常復(fù)雜，層次分析法可以將低碳績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)的復(fù)雜性分成幾個(gè)有序的層次，使指標(biāo)變得更加完整和全面；其次，層次分析法可以通過將定量與定性的分析相結(jié)合的方法，對(duì)定性指標(biāo)進(jìn)行量化，使得審核結(jié)果變得更加清晰和明確。使用層次分析法可以將復(fù)雜的低碳績(jī)效審計(jì)過程分成多個(gè)層次，從而得到更加完整和全面的指標(biāo)。

1.建立層次結(jié)構(gòu)模型。在這個(gè)層次評(píng)價(jià)模型里，我們需要確認(rèn)整個(gè)決策事件的目標(biāo)層、準(zhǔn)則層、方案層。其中，目標(biāo)層為低碳績(jī)效審計(jì)綜合評(píng)價(jià)；準(zhǔn)則層是“5E”原則（經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性、環(huán)境性、公平性）；方案層是以所評(píng)價(jià)的企業(yè)行業(yè)為例，具體目標(biāo)具體分析。層次結(jié)構(gòu)模型如圖1所示。

圖1 層次結(jié)構(gòu)模型

2.構(gòu)造判斷矩陣。構(gòu)造判斷矩陣是以一定的信息為基礎(chǔ)，然后將與這個(gè)層次相聯(lián)系的每一層次因素兩兩進(jìn)行相對(duì)重要性的比較。本文主要參考托馬斯·薩蒂（Thomas Saaty）的九級(jí)標(biāo)度方法（見下頁(yè)表2），對(duì)各個(gè)級(jí)別的指標(biāo)進(jìn)行了重要程度的對(duì)比，從而建立了一系列的比較判斷矩陣。

表2 九級(jí)標(biāo)度法表

3.層次單排序。層次單排序是指將本層次的所有元素相對(duì)于上一層的元素進(jìn)行兩兩比較，并對(duì)其重要程度進(jìn)行層次順序排列，該計(jì)算可憑借判斷矩陣B進(jìn)行，計(jì)算過程中要確保其符合BW=λmaxW的特征根和特征向量的要求條件。在此，λmax為B的最大特征根，W為λmax的正規(guī)化特征向量，W的分量Wi是相應(yīng)因素單排序的權(quán)重。

4.一致性檢驗(yàn)。一致性檢驗(yàn)的意義是用來確定所構(gòu)造的決策矩陣中是否存在邏輯問題。在層次分析法中，一般用一致性指標(biāo)CI及一致性比率CR來檢驗(yàn)判斷指標(biāo)。CI=（λ-n）/（n-1），CI的數(shù)值越大，則表示不一致性程度越嚴(yán)重。當(dāng)CI=0時(shí)，就表示該矩陣具有完全一致性。CR=CI/RI，CR越小，判斷矩陣的一致性越好。通常認(rèn)為，CR=0時(shí)，B是完全一致性矩陣；0＜CR＜0.1時(shí)，B是滿意一致性矩陣；CR＞0.1時(shí)，B不具有一致性，需要調(diào)整判斷矩陣的元素取值。其中，RI是一個(gè)固定的數(shù)值。

5.層次總排序。層次總排序旨在對(duì)一個(gè)層次中的全部指標(biāo)對(duì)所屬準(zhǔn)則層的相對(duì)重要性權(quán)值進(jìn)行計(jì)算，也就是利用層次單排序的結(jié)果來對(duì)總方案進(jìn)行打分，按層次由上至下依次排列。

（四）評(píng)價(jià)方法的選擇——環(huán)境優(yōu)值法

在運(yùn)用5E原則確定了要評(píng)價(jià)的具體指標(biāo)之后，用AHP方法計(jì)算每個(gè)指標(biāo)的權(quán)重，最后采用環(huán)境優(yōu)值模型來進(jìn)行審計(jì)評(píng)價(jià)。環(huán)境優(yōu)值模型是一種新的環(huán)境績(jī)效審計(jì)的評(píng)價(jià)方法（李善美，2006），是一種專門對(duì)環(huán)境績(jī)效審計(jì)相關(guān)方面進(jìn)行評(píng)價(jià)的綜合方法。其中環(huán)境優(yōu)值數(shù)據(jù)越接近于0，就表示環(huán)境越接近理想狀態(tài)。其基本公式為：

U的取值區(qū)間范圍是［0，1］，F(xiàn)j代表環(huán)境質(zhì)量的實(shí)際觀測(cè)數(shù)值，Bj代表數(shù)據(jù)可取值的上下浮動(dòng)范圍，Vj代表環(huán)境的理想標(biāo)準(zhǔn)值，Wj代表指標(biāo)的綜合權(quán)重?cái)?shù)值。

對(duì)于低碳績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)等級(jí)標(biāo)準(zhǔn)的研究，目前還沒有形成規(guī)范的、統(tǒng)一和通用的碳審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。本文采用了等間距法將其分為優(yōu)、良、中、差、極差五個(gè)等級(jí)，具體等級(jí)標(biāo)準(zhǔn)見表3。

表3 低碳績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)分級(jí)標(biāo)準(zhǔn)

三、低碳績(jī)效審計(jì)“5E”評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的案例應(yīng)用

（一）案例概況

中國(guó)石油化工集團(tuán)有限公司（簡(jiǎn)稱中石化）是我國(guó)最大的石油產(chǎn)品制造商，在世界500強(qiáng)中排名第二，擁有3 265億元的總資產(chǎn)，總部位于北京，公司現(xiàn)有各子屬企業(yè)30家。公司的主要業(yè)務(wù)是對(duì)石油、煤炭、天然氣等進(jìn)行勘探生產(chǎn)、儲(chǔ)存運(yùn)輸以及銷售批發(fā)等。

本文以中石化為例，運(yùn)用構(gòu)建的低碳審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，對(duì)中石化的碳減排水平進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)，并針對(duì)評(píng)價(jià)結(jié)果提出相應(yīng)的對(duì)策和建議，希望對(duì)中石化以及化工行業(yè)的低碳發(fā)展帶來一定的幫助。

（二）指標(biāo)數(shù)據(jù)來源

本文著重對(duì)中石化集團(tuán)低碳績(jī)效指標(biāo)的情況來進(jìn)行評(píng)價(jià)，考察其相關(guān)低碳活動(dòng)的有效性、合法性及有效性，并對(duì)其必須承擔(dān)的社會(huì)責(zé)任進(jìn)行相應(yīng)的評(píng)價(jià)。審計(jì)相關(guān)的工作將會(huì)按照《政府審計(jì)準(zhǔn)則》中的有關(guān)規(guī)定來進(jìn)行，包括對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債、損益、低碳管理和法律法規(guī)的合法性、真實(shí)性來進(jìn)行審計(jì)。本文根據(jù)“5E”原則為中石化的低碳績(jī)效審計(jì)建立了一個(gè)體系和標(biāo)準(zhǔn)，并使用環(huán)境優(yōu)值模型對(duì)2018—2020年中石化的碳審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)相關(guān)的數(shù)據(jù)資料進(jìn)行了分析，數(shù)據(jù)來源于中石化的集團(tuán)年報(bào)、可持續(xù)發(fā)展報(bào)告、社會(huì)責(zé)任報(bào)告等報(bào)告。中石化碳審計(jì)評(píng)價(jià)相關(guān)指標(biāo)如表4所示。

表4 中石化碳審計(jì)評(píng)價(jià)相關(guān)指標(biāo)

（三）指標(biāo)評(píng)分標(biāo)準(zhǔn)的選擇

低碳績(jī)效審計(jì)是一項(xiàng)非常復(fù)雜的工作，沒有單一的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)。然而，在低碳績(jī)效審計(jì)領(lǐng)域，化工行業(yè)的低碳績(jī)效審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的制定可以參照計(jì)劃標(biāo)準(zhǔn)和標(biāo)桿標(biāo)準(zhǔn)等。本文中使用的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)有標(biāo)桿標(biāo)準(zhǔn)、條例標(biāo)準(zhǔn)、計(jì)劃標(biāo)準(zhǔn)。其一，標(biāo)桿標(biāo)準(zhǔn)是指同行業(yè)標(biāo)桿企業(yè)的指標(biāo)值，它具有示范性和行業(yè)代表性，一般為知名度高、信譽(yù)好、有發(fā)展?jié)摿?、綜合實(shí)力強(qiáng)的企業(yè)，與規(guī)模企業(yè)不是同一個(gè)概念。本文的標(biāo)桿標(biāo)準(zhǔn)是以節(jié)能減排技術(shù)比較先進(jìn)的化工企業(yè)為參照，依據(jù)資金、行業(yè)優(yōu)勢(shì)、個(gè)股漲幅選擇萬華化學(xué)、華魯恒生、寶豐能源、衛(wèi)星化學(xué)為標(biāo)桿企業(yè)，將中石化的指標(biāo)值與這些企業(yè)加權(quán)平均后的指標(biāo)值進(jìn)行比較，用以評(píng)價(jià)中石化的狀況。其二，條例標(biāo)準(zhǔn)是《清潔生產(chǎn)促進(jìn)法》和《排污許可證管理?xiàng)l例》。其三，計(jì)劃標(biāo)準(zhǔn)是以預(yù)先決定的計(jì)劃為基礎(chǔ)，規(guī)定的一個(gè)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，是化工企業(yè)制定的一個(gè)節(jié)能減排計(jì)劃，用以評(píng)價(jià)企業(yè)的碳排放的水平和程度。中石化相關(guān)指標(biāo)的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)值，如表5所示。

表5 審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)值

（四）數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)化處理

本文建立的低碳績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系存在多個(gè)性質(zhì)不同的指標(biāo)，既有定向、定量的指標(biāo)，又有正向、負(fù)向的指標(biāo)，而數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)化的主要目的在于解決多個(gè)指標(biāo)因各變量屬性的不同而產(chǎn)生的量級(jí)和量綱上的差別，從而可以將研究中的指標(biāo)數(shù)據(jù)直接進(jìn)行縱向比較。因此，為保證最后結(jié)果的參考價(jià)值，且不會(huì)造成太大的誤差，本文對(duì)指標(biāo)數(shù)據(jù)進(jìn)行了標(biāo)準(zhǔn)化處理。

小數(shù)定標(biāo)規(guī)范化是指通過移動(dòng)指標(biāo)數(shù)據(jù)的小數(shù)點(diǎn)位置來進(jìn)行數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)化，并通過各個(gè)指標(biāo)及審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)值中的最大絕對(duì)值來決定小數(shù)點(diǎn)的位置。本文采用小數(shù)定標(biāo)規(guī)范化的方法來對(duì)中石化的相關(guān)指標(biāo)進(jìn)行數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)化，處理后的標(biāo)準(zhǔn)化數(shù)據(jù)見表6。

表6 標(biāo)準(zhǔn)化數(shù)據(jù)

（五）指標(biāo)權(quán)重的確定

本文采用層次分析法對(duì)評(píng)價(jià)指標(biāo)進(jìn)行權(quán)重賦值，確定權(quán)重的數(shù)據(jù)主要來源于專家打分。專家打分法也稱為德爾菲法，是指采用匿名的形式將評(píng)價(jià)指標(biāo)設(shè)計(jì)成問卷，發(fā)給不同的專家進(jìn)行評(píng)分，最后對(duì)專家意見進(jìn)行分析歸納，形成最終結(jié)論。專家打分法具有易操作和直觀性強(qiáng)等特點(diǎn)，同時(shí)可以將定性指標(biāo)定量化，具有一定的適用性。本文主要邀請(qǐng)了 10 位專家對(duì)化工企業(yè)低碳績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的各個(gè)指標(biāo)進(jìn)行了兩兩比較，使用九級(jí)標(biāo)度法對(duì)指標(biāo)的重要性從1—9進(jìn)行了標(biāo)度，最后根據(jù)所有專家評(píng)分的平均值來構(gòu)造比較判斷矩陣，把這五個(gè)準(zhǔn)則層的權(quán)重結(jié)合起來綜合分析，并通過SPSS PRO軟件進(jìn)行運(yùn)算求出各個(gè)指標(biāo)的權(quán)重向量以及最大特征值等，確定滿足一致性要求，對(duì)各個(gè)指標(biāo)的綜合權(quán)重進(jìn)行計(jì)算，即將各個(gè)指標(biāo)層指標(biāo)的權(quán)重與所屬因素層指標(biāo)權(quán)重相乘，從而得到綜合權(quán)重；權(quán)重總排序，則是根據(jù)綜合權(quán)重?cái)?shù)值，從大到小進(jìn)行排序，可以得出低碳績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)的綜合權(quán)重及總排序，見下頁(yè)表7。在五個(gè)準(zhǔn)則中，效果性和環(huán)境性的總權(quán)重系數(shù)較大，這也表明其對(duì)于目標(biāo)層低碳績(jī)效審計(jì)的影響較大，企業(yè)要重視效果性與環(huán)境性的相關(guān)指標(biāo)，從而幫助企業(yè)更好地實(shí)現(xiàn)碳減排目標(biāo)。在效果性中SO2、NOX排放量同比變化率和是否獲排污許可證三個(gè)指標(biāo)權(quán)重值遠(yuǎn)高于其他指標(biāo)，環(huán)境性中溫室氣體排放量與SO2排放量的權(quán)重值較高，這表明企業(yè)應(yīng)當(dāng)加大碳減排的力度。而經(jīng)濟(jì)性指標(biāo)和公平性指標(biāo)的占比較小，但也對(duì)碳排放的現(xiàn)狀有一定的影響，能夠進(jìn)一步反映出化工行業(yè)低碳績(jī)效方面的重點(diǎn)問題，從而提出相應(yīng)的建議。

表7 低碳績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)綜合權(quán)重及總排序

（六）環(huán)境優(yōu)值計(jì)算

根據(jù)前文計(jì)算得出的相關(guān)指標(biāo)的綜合權(quán)重?cái)?shù)值，以及將環(huán)境理想值歸一化后的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)值運(yùn)用環(huán)境優(yōu)值公式進(jìn)行計(jì)算，Bj為1，Vj表示環(huán)境的理想標(biāo)準(zhǔn)值，Wj用于表示指標(biāo)的綜合權(quán)重?cái)?shù)值，最終可以得出2018—2020年中石化各指標(biāo)的最終環(huán)境優(yōu)值，2018年環(huán)境優(yōu)值見表8。

（七）評(píng)價(jià)結(jié)果分析

通過對(duì)中石化的原始數(shù)據(jù)進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)化處理，并將每個(gè)指標(biāo)與AHP方法計(jì)算的綜合權(quán)重相結(jié)合，根據(jù)公式得到公司2018—2020年的環(huán)境優(yōu)值模型的具體數(shù)值，可以更好地評(píng)價(jià)中石化的碳減排水平。對(duì)2018—2020年的環(huán)境優(yōu)值進(jìn)行整理后，得到以下結(jié)果和結(jié)論。

2018年的經(jīng)濟(jì)性環(huán)境優(yōu)值為0.0016，效率性環(huán)境優(yōu)值為0.0004，效果性環(huán)境優(yōu)值為0.0090，環(huán)境性環(huán)境優(yōu)值為0.0023，公平性環(huán)境優(yōu)值為0.0025。效率性環(huán)境優(yōu)值相較而言最趨近于0，經(jīng)濟(jì)性中凈資產(chǎn)收益率的環(huán)境優(yōu)值較高，效果性中SO2、NOX排放量同比變化率和是否獲排污許可證三個(gè)指標(biāo)相對(duì)偏高。

2019年的總體環(huán)境優(yōu)值相較2018年有一定的下降。經(jīng)濟(jì)性環(huán)境優(yōu)值為0.0020，效率性環(huán)境優(yōu)值為0.0004，效果性環(huán)境優(yōu)值為0.0048，環(huán)境性環(huán)境優(yōu)值是0.0027，公平性環(huán)境優(yōu)值是0.0003。公平性環(huán)境優(yōu)值最接近理想狀態(tài)，經(jīng)濟(jì)性環(huán)境優(yōu)值與環(huán)境性環(huán)境優(yōu)值與2018年相比有一定的增加，效率性環(huán)境優(yōu)值幾乎沒有變化，效果性環(huán)境優(yōu)值和公平性環(huán)境優(yōu)值大幅下降，SO2和NOX排放量同比變化率降低，說明碳減排的工作取得了很大的成效。

2020年的總體環(huán)境優(yōu)值相較于2019年依舊有所下降。其中經(jīng)濟(jì)性環(huán)境優(yōu)值為0.0007，效率性環(huán)境優(yōu)值為0.0013，效果性環(huán)境優(yōu)值為0.0048，環(huán)境性環(huán)境優(yōu)值為0.0001，公平性環(huán)境優(yōu)值為0.0006。環(huán)境性環(huán)境優(yōu)值處于一個(gè)比較理想的狀態(tài)，效率性環(huán)境優(yōu)值較前兩年有所提高，碳交易量的環(huán)境優(yōu)值有很大的提升，公平性環(huán)境優(yōu)值也略有提高，效果性環(huán)境優(yōu)值與2019年相比變化不大，經(jīng)濟(jì)性環(huán)境優(yōu)值與環(huán)境性環(huán)境優(yōu)值與2019年相比大幅下降，資產(chǎn)收益率和溫室氣體排放量強(qiáng)度的環(huán)境優(yōu)值下降了很多，企業(yè)的碳減排工作取得了一定成效。

從總體環(huán)境優(yōu)值而言，中石化2018年的環(huán)境優(yōu)值為0.0158，2019年的環(huán)境優(yōu)值為0.0102，2020年的環(huán)境優(yōu)值為0.0075。2018年至2020年的環(huán)境優(yōu)值都處于［0，0.2］區(qū)間范圍內(nèi)，所以2018—2020年的低碳績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)等級(jí)全都為優(yōu)，并且環(huán)境優(yōu)值呈現(xiàn)出每年遞減的情況，這表明中石化一直很重視碳減排的工作，并在碳減排方面取得了很大的成效。

四、研究結(jié)論與建議

本文通過“5E”審計(jì)理論對(duì)中石化的低碳績(jī)效進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)后發(fā)現(xiàn)，2018年至2020年中石化低碳績(jī)效審計(jì)的環(huán)境優(yōu)值等級(jí)全都為優(yōu)，但是距離最優(yōu)值0仍舊還有一定的差距。具體如下：首先，從經(jīng)濟(jì)性方面來看，資金投入的環(huán)境優(yōu)值較高，與化工行業(yè)的標(biāo)桿企業(yè)還有一定的距離，表明企業(yè)在碳減排的研發(fā)投入等方面可以加強(qiáng)。其次，在效果性和環(huán)境性方面，SO2和NOX等溫室氣體排放量的權(quán)重值遠(yuǎn)高于其他指標(biāo)，表明碳減排是企業(yè)低碳發(fā)展過程中最重要的一環(huán)，而中石化溫室氣體排放量的環(huán)境優(yōu)值較高，這大大削弱了企業(yè)碳減排的效果。最后，結(jié)合中石化的實(shí)際情況分析，企業(yè)在碳績(jī)效的內(nèi)部監(jiān)督等制度方面還有待完善，尚缺乏專門針對(duì)碳績(jī)效審計(jì)的戰(zhàn)略規(guī)劃和監(jiān)督機(jī)制，對(duì)企業(yè)進(jìn)一步的節(jié)能減排工作造成了一定的影響。

基于上述結(jié)論可知，中石化的低碳績(jī)效審計(jì)工作仍需在以下三方面進(jìn)一步強(qiáng)化：一是在經(jīng)濟(jì)方面，企業(yè)應(yīng)增加碳減排的資金投入。中石化在有條件的情況下，應(yīng)該增加低碳發(fā)展的研究和開發(fā)投入，加強(qiáng)清潔生產(chǎn)技術(shù)的創(chuàng)新。除此之外，要重視企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展，籌集資金進(jìn)一步完善企業(yè)的碳減排專項(xiàng)項(xiàng)目，推動(dòng)綠色低碳經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，在經(jīng)濟(jì)方面支持碳達(dá)峰碳中和的工作。二是在技術(shù)方面，企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)對(duì)溫室氣體排放量的控制。在專業(yè)技術(shù)層面，中石化應(yīng)以高質(zhì)量的清潔能源為目標(biāo)，進(jìn)一步減少SO2和NOX等溫室氣體的排放量，為低碳發(fā)展提供助力。同時(shí)，要想有效降低溫室氣體排放量，還要加大貫徹、執(zhí)行低碳審計(jì)政策力度，從能源利用的角度、技術(shù)、政策方面去尋找降低碳排放的突破口。三是在制度方面，企業(yè)應(yīng)完善低碳績(jī)效審計(jì)的監(jiān)督機(jī)制?？梢灾贫ㄒ粋€(gè)低碳績(jī)效審計(jì)的項(xiàng)目規(guī)劃，有計(jì)劃地開展企業(yè)內(nèi)部的監(jiān)督與評(píng)估工作，從而有效地分析企業(yè)節(jié)能減排的發(fā)展方向，使得企業(yè)的環(huán)保和碳減排工作能夠得到統(tǒng)一的控制。