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        研發(fā)項目可委托,稅務風險需自控

        2022-02-04 13:20:45李菁
        山東國資 2022年3期
        關鍵詞:科技活動企業(yè)

        □ 李菁

        企業(yè)在開展研發(fā)活動時,可能既有自主研發(fā)活動,也有委托研發(fā)和合作研發(fā)等多種方式并存的情況,不同的研發(fā)方式,研發(fā)費用加計扣除的限額計算規(guī)定不同。實務中,一些企業(yè)由于政策適用不準確,容易存在委托外部研發(fā)卻未取得產品所有權、委托研發(fā)合同未到科技主管部門進行登記、委托境外研發(fā)費用直接全額加計扣除等風險。委托研發(fā)的涉稅問題是公認的難點,一些企業(yè)由于政策適用不精準,面臨一定稅務風險。

        風險點一:委托外部研發(fā)卻未取得產品所有權

        實務中,個別企業(yè)對委托研發(fā)的定義理解有誤,將合作開發(fā)、外購軟件等行為混同委托研發(fā),錯誤享受研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠。根據(jù)政策規(guī)定,如果開發(fā)項目的最終所有權為受托方所有,那么委托方將不能享受研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠。

        典型案例

        甲銀行2020 年度享受研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠的項目共有三個,均為委托研發(fā)項目,發(fā)生委托研發(fā)費用合計174.5 萬元,按80%的比例計入年度研發(fā)費用139.6 萬元,全部形成無形資產,本年形成無形資產攤銷46075.75 元,按照無形資產成本的175%在稅前攤銷8063.56 元。

        稅務人員在核查過程中發(fā)現(xiàn),企業(yè)提供的一份安全產品購銷合同顯示,該終端安全系統(tǒng)為企業(yè)向丁公司采購的企業(yè)安全產品。合同有效期內,由丁公司提供技術支持,保證所購產品運行,丁公司對產品享有完全知識產權。

        《財政部 國家稅務總局 科技部關于完善研究開發(fā)費用稅前加計扣除政策的通知》(財稅〔2015〕119 號)第一條規(guī)定,本《通知》所稱研發(fā)活動,指企業(yè)為獲得科學與技術新知識,創(chuàng)造性運用科學技術新知識,或實質性改進技術、產品(服務)、工藝而持續(xù)進行的具有明確目標的系統(tǒng)性活動。同時,國家稅務總局發(fā)布的《研發(fā)費用加計扣除政策執(zhí)行指引(1.0 版)》第九點明確,只有委托方部分或全部擁有知識產權時,才可按照委托研發(fā)享受加計扣除政策。若知識產權最后屬于受托方,則不能按照委托研發(fā)享受加計扣除政策。由此,該銀行向丁公司直接購買的產品不屬于研發(fā)活動的范疇,發(fā)生的支出不能歸入委托研發(fā)費用,不能享受研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠。

        風險提示

        企業(yè)委托外部研發(fā),一定要注意是否擁有產品的最終所有權。委托項目的特點是研發(fā)經費受委托人支配,項目成果必須體現(xiàn)委托人的意志和實現(xiàn)委托人的使用目的,研究開發(fā)活動成果須為委托方企業(yè)擁有,且與該企業(yè)的主要經營業(yè)務緊密相關。沒有產品所有權的,不屬于研發(fā)費用歸集范圍。

        風險點二:委托研發(fā)合同未登記

        委托研發(fā)包括委托境內研發(fā)和委托境外研發(fā)兩種,無論受托方在境內還是境外,委托研發(fā)合同均需到科技行政主管部門辦理登記。委托境內研究開發(fā)項目的合同,由受托方到科技行政主管部門登記。委托境外進行技術開發(fā)的合同,則由委托方負責進行登記。

        典型案例

        乙公司是一家主營汽車零部件制造的企業(yè)。2020年,乙公司發(fā)生研發(fā)費用2000 萬元。其中,800 萬元為委托境外機構開展研發(fā)活動所發(fā)生的費用。但是,稅務機關在幫助乙公司梳理2020 年度研發(fā)費用加計扣除歸集情況時發(fā)現(xiàn),該企業(yè)的委托研發(fā)合同未到科技行政主管部門進行登記,卻依舊將相應費用納入研發(fā)費用加計扣除的基數(shù)內。

        針對委托境外研發(fā)費用,《財政部 國家稅務總局科技部關于企業(yè)委托境外研究開發(fā)費用稅前加計扣除有關政策問題的通知》(財稅〔2018〕64 號)第二條規(guī)定,委托境外進行研發(fā)活動,應簽訂技術開發(fā)合同,并由委托方到科技行政主管部門進行登記。相關事項按技術合同認定登記管理辦法及技術合同認定規(guī)則執(zhí)行。企業(yè)應在年度申報享受優(yōu)惠時,將相關資料留存?zhèn)洳椤A舸鎮(zhèn)洳橘Y料中,應包括經科技行政主管部門登記的委托境外研發(fā)合同。

        據(jù)此,經科技行政主管部門登記的委托研發(fā)合同,是乙公司享受研發(fā)費用加計扣除的要件之一??紤]到乙公司委托境外研發(fā)合同并未到科技行政主管部門進行登記,相應的委托研發(fā)費用不能作為其加計扣除的依據(jù),乙公司需要調增當年企業(yè)所得稅應納稅所得額。

        風險提示

        實踐中,部分企業(yè)認為,相關政策文件中并無直接規(guī)定,因此,委托外部研發(fā)的合同,不需要經過科技主管部門認定登記。還有部分企業(yè)認為,2020 年以前,享受研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠的研發(fā)項目立項資料,需經科技主管部門備案(這一要求自2020 年起已經停止)。據(jù)此,已經在科技主管部門備案的委托研發(fā)項目,不用再辦理合同登記。這種錯誤的觀點可能給企業(yè)帶來一定風險。

        企業(yè)享受研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠的“留存?zhèn)洳橘Y料”中要求,涉及委托、合作研究開發(fā)的合同,是要經科技主管部門登記的合同。同時,根據(jù)《技術合同認定登記管理辦法》第六條規(guī)定,未申請認定登記和未予登記的技術合同,不得享受國家對有關促進科技成果轉化規(guī)定的稅收、信貸和獎勵等方面的優(yōu)惠政策。據(jù)此,企業(yè)委托外部研發(fā),必須辦理合同認定登記,方可享受研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠。

        風險點三:委托境外研發(fā)費用直接全額加計扣除

        委托境外進行研發(fā)活動,在享受研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠時,與委托境內研發(fā)略有不同。企業(yè)在計算境外研發(fā)費用扣除基數(shù)時,容易出現(xiàn)失誤,疏忽了扣除限額的規(guī)定,從而造成研發(fā)費用加計扣除基數(shù)計算不準確。

        典型案例

        丙公司是一家高新技術企業(yè),主要從事軟件研發(fā)生產與銷售業(yè)務。2020 年,該公司共發(fā)生研發(fā)費用2790 萬元。其中,自主研發(fā)項目720 萬元,委托外部研發(fā)2070 萬元。而在委托研發(fā)費用中,境內發(fā)生630萬元,境外發(fā)生1440 萬元。在2020 年度企業(yè)所得稅匯算清繳中,丙公司在計算境外允許稅前扣除的研發(fā)費用加計扣除金額時,直接按照1152 萬元(1440×80%)計入委托境外研發(fā)費用。

        財稅〔2015〕119 號文件第二條規(guī)定,企業(yè)委托外部機構或個人進行研發(fā)活動所發(fā)生的費用,按照費用實際發(fā)生額的80%計入委托方研發(fā)費用并計算加計扣除。同時,財稅〔2018〕64 號文件第一條規(guī)定,委托境外進行研發(fā)活動所發(fā)生的費用,按照費用實際發(fā)生額的80%計入委托方的委托境外研發(fā)費用。委托境外研發(fā)費用不超過境內符合條件的研發(fā)費用三分之二的部分,可以按規(guī)定在企業(yè)所得稅前加計扣除。據(jù)此,丙公司可計入委托境外研發(fā)費用金額為1440×80%=1152(萬元)。境內符合條件的研發(fā)費用為720+630×80%=1224(萬元),扣除限額為1224×2÷3=816(萬元)。由于1152 萬元大于816 萬元,丙公司委托境外開展研發(fā)活動發(fā)生的研發(fā)費用,應以816 萬元為基數(shù)計算加計扣除。據(jù)此,丙公司2020 年研發(fā)費用可加計扣除總額=(1224+816)×75%=1530(萬元)。

        風險提示

        實務中,企業(yè)在開展研發(fā)活動時,可能既有自主研發(fā)活動,也有委托境內和委托境外研發(fā)等多種方式并存的情況。不同的情況,研發(fā)費用加計扣除的限額有不同規(guī)定。企業(yè)在計算委外研發(fā)費用加計扣除基數(shù)時,務必區(qū)分清楚,分別核算,不能混淆。

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