[摘要]美國財務(wù)會計準則委員會（FASB）與國際會計準則理事會（IASB）自2002年起開始對美國的現(xiàn)行會計準則（US GAAP）以及國際會計報告準則（IFRS）中收入的確認標準等內(nèi)容進行修正。我國為了保證與國際準則的趨同，財政部在2017年7月發(fā)布了修訂版的《企業(yè)會計準則第14號—收入》，新準則在收入的確認、計量等方面有較大的調(diào)整和變動。本文先對收入準則的修訂原因進行了背景介紹和分析，然后就我國新收入準則的內(nèi)容展開了詳細論述，最后淺談了新準則下的優(yōu)缺點。

[關(guān)鍵詞]新收入準則;收入費用觀;資產(chǎn)負債觀

[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2021.32

1前言

我國財政部于2017年7月發(fā)布了修訂后的新收入準則《企業(yè)會計準則第14號—收入》，并于2018年1月1日生效。新收入準則取代了2006年頒布的第14號準則[CAS14（2006）]，目的是為了保持與《國際財務(wù)報告準則第15號—源于客戶合同的收入》（IFRS15）的趨同，明確了合同收入的相關(guān)會計處理。本文先通過闡述收入標準的改革歷程，詳細論述其修訂原因，并對新收入準則的內(nèi)容及影響進行分析。

2收入準則的修訂背景分析

2.1.修訂歷程

隨著經(jīng)濟的快速發(fā)展，企業(yè)面臨的經(jīng)濟交易日漸復(fù)雜，快速變化的行業(yè)模式和創(chuàng)新的業(yè)務(wù)內(nèi)容，使得原收入準則已經(jīng)不能滿足企業(yè)的業(yè)務(wù)需求，變革是不可避免的。

美國財務(wù)會計準則委員會（FASB）與國際會計準則理事會（IASB）自2002年起對美國的現(xiàn)行會計準則（US GAAP）以及國際會計報告準則（IFRS）中的收入內(nèi)容進行修正。國際會計準則理事會（IASB）在2010年6月以頒布征求意見稿的形式提出初步提案《源自客戶合同的收入》。在2014年5月，美國財務(wù)會計準則委員會（FASB）和國際會計準則理事會（IASB）聯(lián)合發(fā)布了統(tǒng)一的收入確認標準，并且國際會計準則理事會（IASB）在同年發(fā)布了正式版的《國際財務(wù)報告準則第15號—源于客戶合同的收入》（IFRS15）。

我國會計準則一直致力于追求與國際會計準則的一致性，隨著企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)的改變和外在趨同的要求，我國財政部在2014年5月開始啟動國內(nèi)新收入準則的修訂工作，并于2017年7月公布新收入準則的正式稿 [CAS14（2017）]與國際會計準則（IFRS15）保持了趨同。

2.2.舊準則的弊端

舊準則根據(jù)業(yè)務(wù)的類型將收入進行分類確認，創(chuàng)新的營銷模式與支付結(jié)算方式不斷沖擊著原收入準則中的標準和條例，給收入確認的方方面面帶來了巨大挑戰(zhàn)。在實務(wù)環(huán)境中，商品銷售收入和提供勞務(wù)收入的邊界隨著新行業(yè)和新業(yè)務(wù)的發(fā)展而日漸模糊，兩者的會計核算方式難以精準區(qū)分。

舊準則還強調(diào)了根據(jù)風(fēng)險與報酬的轉(zhuǎn)移為時點確認收入，提供勞務(wù)和建造合同服務(wù)應(yīng)采用完工百分比法，在一時段內(nèi)確認收入。而在實際業(yè)務(wù)中，商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險報酬是否轉(zhuǎn)移給了購貨方，以及確認收入時點和完工進度的計量并不容易判斷，這也為企業(yè)操縱收入和利潤提供了舞弊空間。

隨著科技和經(jīng)濟的高速發(fā)展，舊收入準則中的確認和計量標準對新業(yè)務(wù)的指導(dǎo)作用十分有限，僅對部分特定交易的處理進行了簡單解釋，并沒有具體的說明和操作規(guī)范。針對那些較繁瑣的經(jīng)濟交易，或是包含了多重交易安排的合同，舊收入準則并沒有給出全面系統(tǒng)的指導(dǎo)，指引作用有限。此外，站在會計信息使用者的角度來看，他們很難從披露的信息中得到有用的資源，因為單純的金額數(shù)據(jù)并沒有體現(xiàn)出不同行業(yè)和經(jīng)營模式的收入特性，會計信息的實用性有限。

2.3.收入費用觀與資產(chǎn)負債觀

人們普遍認為收入是財務(wù)報表中最重要的項目之一，而收入的確認是準則制定者和會計人員必須處理的最困難的問題之一。除了收入在貨幣方面的重要性之外，財務(wù)報表的使用者在做出投資決策時也非常重視收入。根據(jù)收益的趨勢，信息使用者可以評估企業(yè)過去的業(yè)績，并預(yù)測該企業(yè)未來產(chǎn)生現(xiàn)金流的能力。

隨著經(jīng)濟環(huán)境的改變，國際會計的趨勢以一致性和以原則為基礎(chǔ)的會計準則為目標，越來越多地接受和采用資產(chǎn)負債觀。根據(jù)收入費用觀，財務(wù)報表的目標是衡量企業(yè)的績效，以及與以前會計期間相比的效率變化。而根據(jù)資產(chǎn)負債觀，

財務(wù)報表的目標則是提供企業(yè)財務(wù)狀況的信息，并將其解釋為企業(yè)的財富。

在收入費用觀下，會計在看待任何交易或事項時注重的是對利潤表的影響，通過確定定期凈收入提供有關(guān)企業(yè)業(yè)績的信息，收入和費用是直接根據(jù)與企業(yè)業(yè)務(wù)活動有關(guān)的收獲和付出來定義的，而資產(chǎn)和負債則代表因確定定期凈收入而產(chǎn)生的遞延。舊收入準則注重當期損益的計量，關(guān)注風(fēng)險和報酬是否已經(jīng)轉(zhuǎn)移，以對利潤表的影響為重點，屬于收入費用觀的典型代表準則。資產(chǎn)負債觀下的收入確認模式，則是優(yōu)先考慮了資產(chǎn)和負債的內(nèi)容，通過企業(yè)的資源（資產(chǎn)）和債務(wù)（負債）提供有關(guān)企業(yè)財務(wù)狀況的信息，而收入和費用就間接地以資產(chǎn)和負債的變化來定義。

從國際會計準則理事會（IASB）的角度來看，修訂舊收入準則的主要目標是消除現(xiàn)有《國際財務(wù)報告準則》（IFRS）中收入的確認標準與國際會計準則理事會框架結(jié)構(gòu)內(nèi)資產(chǎn)和負債定義之間的不一致（IASB，2002b）。收入費用觀和資產(chǎn)負債觀是兩種相互競爭的會計范式，在某些情況下，可能會導(dǎo)致人們對同一事實情況進行不同的會計處理。

如今人們更加關(guān)注資產(chǎn)和負債的實際存在狀況，對于收入確認標準和計量，逐步從收入費用觀模式向資產(chǎn)負債觀模式轉(zhuǎn)變。前者注重謹慎性原則和配比原則，而后者則更注重資產(chǎn)和負債的變化作為收入確認的經(jīng)濟實質(zhì)。所以資產(chǎn)負債觀下的收入確認相比較于收入費用觀而言，可能更激進一些，但提供的收入信息更具有決策相關(guān)性。

3新收入準則的內(nèi)容與影響.

3.1.新收入準則的內(nèi)容解析

我國財政部于2017年發(fā)布了修訂后的新收入準則《企業(yè)會計準則第14號—收入》[CAS14（2017）]，新準則取代了2006年頒布的第14號準則[CAS14（2006）]，保持了與IFRS15的趨同，將原建造合同準則的內(nèi)容合并修正，建立了一個統(tǒng)一的收入確認模型。新收入準則擴大了其適用范圍，制定了更加明確的條例細則，規(guī)范了企業(yè)經(jīng)濟業(yè)務(wù)的收入核算，從而增強了會計信息質(zhì)量的可比性。

新準則中，收入確認的模式采用“五步法”，以“合同”為基礎(chǔ)，當合同的履約義務(wù)得到滿足時才能確認收入，打破了舊準則中銷售商品收入和提供勞務(wù)收入確認的界限，其確認的標準也改為控制權(quán)的轉(zhuǎn)移，不再以商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬是否轉(zhuǎn)移給了購貨方為時點，并對收入信息的披露要求更加嚴格和細致。

新收入準則中有明確的條例規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當在客戶取得相關(guān)商品的控制權(quán)時確認收入，并對控制權(quán)轉(zhuǎn)移的跡象給出了明確的指引。在大多數(shù)情況下，控制權(quán)的轉(zhuǎn)移與風(fēng)險和報酬的轉(zhuǎn)移時間是一致的，但在某些特殊經(jīng)濟交易下可能會產(chǎn)生偏差和錯誤。在新收入準則的指導(dǎo)下，實際業(yè)務(wù)核算工作中，會計人員得到的判斷結(jié)果一致性會更高一些。CAS14（2017）針對包含多重交易安排的合同，重點引入了“履約義務(wù)”的概念，要求企業(yè)在合同開始日對合同進行評估，識別其中所包含的各單項履約義務(wù)，并在履行各單項義務(wù)時分別確認收入。新準則對復(fù)雜或特殊的經(jīng)濟交易事項中，單項履約業(yè)務(wù)的評估、商業(yè)實質(zhì)的確認等內(nèi)容及會計處理方法進行了明確的指導(dǎo)和規(guī)范。

3.2. 新準則在實務(wù)工作中的影響與思考

新準則CAS14（2017）對于各類企事業(yè)單位的收入確認原則、確認金額、確認計量和披露做出較為全面的修訂，引入全新的“五步法”確認模式，在收入確認的時點、合同處理、信息披露等方面做出重大改變。

新收入準則可能會影響到與收入相關(guān)業(yè)務(wù)的方方面面。站在企業(yè)的角度，新收入準則的應(yīng)用范圍更廣泛，業(yè)務(wù)指導(dǎo)更詳盡和準確，復(fù)雜的經(jīng)濟事項采用統(tǒng)一的確認模型，更加明確的準則條款規(guī)范了各項交易，更加細致和嚴格的信息披露有助于提高會計信息的質(zhì)量，提高公司信息披露的透明度。而對于會計信息使用者而言，收入信息在在財務(wù)報表中更加完善，披露的會計信息可比性更高，數(shù)據(jù)和內(nèi)容也更有價值。

對監(jiān)管機構(gòu)來說，新收入準則以“合同”為載體，在合同發(fā)生時，企業(yè)既獲得了向客戶收取對價的權(quán)利，又同時承擔了向客戶交付商品或提供服務(wù)的義務(wù)。此模式強調(diào)了市場主體的契約精神，有助于強化交易雙方的合同意識、推進合約義務(wù)的履行，進一步促進資本市場的健康發(fā)展。與此同時，更加詳盡和明確的收入確認標準和條例能減少企業(yè)的操縱空間，減少舞弊行為，方便監(jiān)管機構(gòu)更好工作。

然而隨著經(jīng)濟的高速發(fā)展，信息技術(shù)的不斷創(chuàng)新，企業(yè)經(jīng)營模式和支付結(jié)算方式的多樣化增加了合同管理的難度。舊準則已經(jīng)實施了很長一段時間，許多公司在適應(yīng)新收入準則方面遇到了實實在在的問題。新收入準則中涉及到大量的評估和判斷事項，為避免在收入確認時出現(xiàn)重大偏差和錯誤，這對會計人員的職業(yè)技能和素質(zhì)有了更高的要求，會計人員的教育和培訓(xùn)是否能夠及時跟進和消化是問題。因此，企業(yè)和教育機構(gòu)應(yīng)加強新準則的培訓(xùn)，會計人員需及時吸收新的知識內(nèi)容，強化數(shù)據(jù)核算能力，提高自身職業(yè)素養(yǎng)。

4結(jié)語

本文通過簡單闡述收入準則的變革歷程，深入分析了準則中收入的確認標準等內(nèi)容的修訂原因，討論了新收入準則在實務(wù)中的影響。收入準則的修訂是經(jīng)濟高速發(fā)展和經(jīng)營業(yè)務(wù)多樣化下的必然產(chǎn)物，新的收入準則取代了舊標準，擴大了其適用范圍，統(tǒng)一后的收入確認模型使實務(wù)與準則更具有一致性。

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[作者簡介]劉辰（1991—），女，漢族，四川成都人，會計學(xué)碩士，四川現(xiàn)代職業(yè)學(xué)院財經(jīng)系，講師，研究方向：會計學(xué)。