陳麗

案例背景

“小金庫(kù)”是指未列入法定財(cái)務(wù)賬簿的資金及其資產(chǎn)。實(shí)務(wù)中，許多財(cái)政違紀(jì)違法行為，多存在“小金庫(kù)”問(wèn)題，多年來(lái)一直是國(guó)家嚴(yán)厲打擊和整治的對(duì)象，也是審計(jì)的重點(diǎn)。2018年，某市一家國(guó)有集團(tuán)M公司派出審計(jì)組，對(duì)外省市的下屬監(jiān)管公司A單位首次開(kāi)展“小金庫(kù)”專項(xiàng)審計(jì)。A單位為一家園林綠化公司，經(jīng)當(dāng)?shù)卣S可，主要負(fù)責(zé)某管轄區(qū)內(nèi)的園林、道路綠化養(yǎng)管等，M公司于2017年通過(guò)股權(quán)劃轉(zhuǎn)，對(duì)其持股達(dá)到50%，以往年度未對(duì)其進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)。

審計(jì)過(guò)程及發(fā)現(xiàn)

（一）準(zhǔn)備階段做好安排

因首次審計(jì)，在審計(jì)入場(chǎng)前，審計(jì)人員除了查閱內(nèi)部信息外，通過(guò)“天眼查”、百度等查詢，多方面了解，A單位除本部外，下設(shè)一分公司、二分公司和后勤管理分公司;各分公司在管轄區(qū)域內(nèi)均有獨(dú)立的管理辦公場(chǎng)所，除了路面景觀，還負(fù)責(zé)3個(gè)公園、1個(gè)廣場(chǎng)等管理工作，其中南部公園規(guī)模較大，總面積約16公頃，包括水面約1公頃等。審計(jì)人員根據(jù)對(duì)A單位的初步了解，配備了具有園林綠化、資金審查經(jīng)驗(yàn)的審計(jì)團(tuán)隊(duì)，編制了審計(jì)計(jì)劃和審計(jì)實(shí)施方案。為避免被審計(jì)單位轉(zhuǎn)移資金，審計(jì)通知于前1日送達(dá)到A單位。入場(chǎng)當(dāng)日，審計(jì)人員對(duì)A單位進(jìn)行了“小金庫(kù)”問(wèn)題專項(xiàng)治理重點(diǎn)檢查公示。

（二）了解階段引起關(guān)注

入場(chǎng)后，A單位負(fù)責(zé)人員及財(cái)務(wù)等人員對(duì)審計(jì)人員過(guò)于熱情，經(jīng)常以拉家常的方式與審計(jì)人員攀談，同時(shí)表達(dá)了對(duì)A單位財(cái)務(wù)資金管理的自信。在與相關(guān)人員正式訪談時(shí)，A單位負(fù)責(zé)人介紹了“小金庫(kù)”自查自糾工作，特意強(qiáng)調(diào)了下屬三個(gè)分公司的負(fù)責(zé)人已分別簽署了承諾書(shū)，承諾“不存在”小金庫(kù)問(wèn)題;在問(wèn)到各分公司財(cái)務(wù)核算問(wèn)題時(shí)，財(cái)務(wù)人員當(dāng)即回答財(cái)務(wù)統(tǒng)一核算、各分公司無(wú)獨(dú)立核算等。經(jīng)查賬，審計(jì)人員還發(fā)現(xiàn)租賃承包的苗圃基地，但對(duì)于運(yùn)營(yíng)和管理情況，單位負(fù)責(zé)人和財(cái)務(wù)人員均閃爍其辭。根據(jù)以往審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，這種跡象引起了審計(jì)人員的懷疑和警惕。

（三）實(shí)地勘察發(fā)現(xiàn)線索

為了解A單位的實(shí)際運(yùn)營(yíng)情況，審計(jì)人員于周末未告知A單位，以游客的身份前往A單位管轄區(qū)內(nèi)的3個(gè)公園、1個(gè)廣場(chǎng)開(kāi)展實(shí)地勘察。在南部公園，發(fā)現(xiàn)有游船經(jīng)營(yíng)、小賣部經(jīng)營(yíng)情況，在與經(jīng)營(yíng)者攀談過(guò)程中，了解到有關(guān)經(jīng)營(yíng)是經(jīng)公園管理單位許可的。此外，審計(jì)人員對(duì)苗圃進(jìn)行了實(shí)地查看，發(fā)現(xiàn)苗圃內(nèi)除了苗木培育，還存在大量果蔬種植的情況。在發(fā)現(xiàn)上述問(wèn)題后，審計(jì)人員查閱了財(cái)務(wù)賬簿，除財(cái)政撥款和利息收入，未發(fā)現(xiàn)包括任何其他經(jīng)營(yíng)收入，也未發(fā)現(xiàn)果蔬種植相關(guān)的財(cái)務(wù)記錄。

（四）突擊盤點(diǎn)獲取證據(jù)

審計(jì)人員以固定資產(chǎn)盤點(diǎn)名義，分三組同時(shí)對(duì)各分公司的辦公區(qū)域突擊盤點(diǎn)。在一分公司，審計(jì)人員偶然發(fā)現(xiàn)行政辦公區(qū)域存在1個(gè)保險(xiǎn)柜，雖然管理人員多次解釋該保險(xiǎn)柜并非財(cái)務(wù)使用，但審計(jì)人員根據(jù)謹(jǐn)慎性原則，還是要求當(dāng)場(chǎng)查驗(yàn)。經(jīng)查看，發(fā)現(xiàn)保險(xiǎn)柜內(nèi)存在收入明細(xì)賬若干本，個(gè)人存折、現(xiàn)金若干，大量收據(jù)、發(fā)票、小賣部承包合同、觀賞魚(yú)餌銷售承包合同等資料。在發(fā)現(xiàn)問(wèn)題后，為避免打草驚蛇、消滅證據(jù)，審計(jì)人員一方面運(yùn)用溝通技巧緩和現(xiàn)場(chǎng)氣氛，另一方面進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)拍照取證，并要求保險(xiǎn)柜的保管人員和相關(guān)負(fù)責(zé)人員進(jìn)行盤點(diǎn)，相關(guān)人員盤點(diǎn)后簽字確認(rèn)。

（五）調(diào)查分析核實(shí)問(wèn)題

審計(jì)人員在后續(xù)調(diào)查取證中，查看了歷年會(huì)議紀(jì)要、合同、財(cái)務(wù)明細(xì)賬等資料，核對(duì)了賬外賬收支明細(xì)和相關(guān)單據(jù)，并與相關(guān)人員進(jìn)行了核實(shí)。通過(guò)核查，A單位于2016年至審計(jì)截止日（2018年8月），將南部公園的游船收入、魚(yú)食收入、小賣部收入等常規(guī)收入，園內(nèi)婚租場(chǎng)地收入、打草外活收入、園內(nèi)捕魚(yú)罰款收入等非常規(guī)收入，以及小賣部和觀賞魚(yú)餌銷售承包費(fèi)作為“小金庫(kù)”收入來(lái)源，形成賬外賬，收入累計(jì)約30萬(wàn)元，主要用于職工福利、業(yè)務(wù)招待、園內(nèi)日常支出、購(gòu)買魚(yú)食、小賣部商品、果蔬采購(gòu)等。

（六）移交紀(jì)檢做出處理

鑒于檢查手段有限，審計(jì)組及時(shí)向集團(tuán)領(lǐng)導(dǎo)作了匯報(bào)，相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)非常重視并決定將審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的疑點(diǎn)向紀(jì)檢監(jiān)察部門進(jìn)行移交。紀(jì)檢監(jiān)察部門利用審計(jì)人員獲取的證據(jù)，在全面調(diào)查分析取證后，與A單位負(fù)責(zé)人、分公司負(fù)責(zé)人及財(cái)務(wù)、業(yè)務(wù)等相關(guān)人員進(jìn)行了談話，在事實(shí)證據(jù)面前，他們交代了借助分公司通過(guò)隱匿收入不入賬的漏洞，違規(guī)設(shè)立、管理、使用“小金庫(kù)”。根據(jù)相關(guān)規(guī)定，紀(jì)檢監(jiān)察部門責(zé)令A(yù)單位立即改正、調(diào)整有關(guān)賬簿、追回有關(guān)資金等，并對(duì)相關(guān)人員進(jìn)行了免職、調(diào)離等處分。通過(guò)整改，A單位已對(duì)“小金庫(kù)”進(jìn)行了清理。

案例啟示

雖然本案例案情簡(jiǎn)單，但也暴露出現(xiàn)階段“小金庫(kù)”的構(gòu)成繁雜，形成方式隱蔽，常規(guī)的審計(jì)方法難以直接發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，取證困難。審計(jì)人員在審計(jì)權(quán)限有限、不了解被審計(jì)單位的情況下，開(kāi)展“小金庫(kù)”專項(xiàng)審計(jì)更是難上加難。審計(jì)人員在審計(jì)過(guò)程中，一要加強(qiáng)對(duì)被審計(jì)單位業(yè)務(wù)的了解，全面掌握運(yùn)營(yíng)情況，培養(yǎng)職業(yè)敏感性，本著“大膽懷疑、小心求證”的原則，尋找隱藏在業(yè)務(wù)資料背后的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。二要善于運(yùn)用心理學(xué)，掌握被審計(jì)人員的心理活動(dòng)，分析產(chǎn)生這種心理活動(dòng)的原因，從而采取有針對(duì)性的審計(jì)應(yīng)對(duì)措施，提高自我保護(hù)意識(shí)，推動(dòng)審計(jì)業(yè)務(wù)順利開(kāi)展。三要在發(fā)現(xiàn)審計(jì)線索時(shí)，及時(shí)做出審計(jì)應(yīng)對(duì)，盡可能收集和保全審計(jì)證據(jù)，及時(shí)取證，防止證據(jù)轉(zhuǎn)移、滅失，避免當(dāng)事人串供、作偽證等情況發(fā)生，確保審計(jì)工作處于主動(dòng)的地位。

審計(jì)建議

在實(shí)施“小金庫(kù)”審計(jì)過(guò)程中，除實(shí)施常規(guī)審計(jì)外，建議在以下三個(gè)方面予以關(guān)注。

（一）審計(jì)了解過(guò)程

審計(jì)人員要充分了解被審計(jì)單位，拓展了解渠道。一是外部調(diào)查。通過(guò)天眼查、企查查、招投標(biāo)網(wǎng)站等查詢，可以了解被審計(jì)單位的基礎(chǔ)信息，如對(duì)外投資、訴訟、招投標(biāo)等情況;通過(guò)大數(shù)據(jù)爬蟲(chóng)技術(shù)，可以了解被審計(jì)單位的社會(huì)形象、企業(yè)文化等;還要關(guān)注被審計(jì)單位的股東單位和其他兄弟單位，因?yàn)檫`規(guī)違紀(jì)問(wèn)題通常不是孤立存在的。二是內(nèi)部詢問(wèn)。與被審計(jì)單位人員的業(yè)務(wù)訪談和日常聊天也是了解被審計(jì)單位情況的重要途徑，但應(yīng)注意溝通技巧，需要打消被審計(jì)人員的抵觸和戒備;如有必要，可以向被審計(jì)單位的紀(jì)檢監(jiān)察部門最好是上級(jí)監(jiān)管單位的紀(jì)檢監(jiān)察部門，了解被審計(jì)單位以往是否存在違紀(jì)違規(guī)等現(xiàn)象。三是了解業(yè)務(wù)。通過(guò)觀察和詢問(wèn)、行業(yè)比較分析、查看內(nèi)控制度和流程等，掌握被審計(jì)單位的業(yè)務(wù)類型，重點(diǎn)關(guān)注以現(xiàn)金方式收取的業(yè)務(wù)、“三公經(jīng)費(fèi)”等;關(guān)注關(guān)鍵崗位是否專職和輪換、是否相互監(jiān)督，如會(huì)計(jì)為代理記賬，同時(shí)兼任出納，存在重大風(fēng)險(xiǎn);應(yīng)走訪經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所、觀察辦公環(huán)境，如觀察電梯間有無(wú)廣告投放、員工食堂和地下停車場(chǎng)有無(wú)收費(fèi)運(yùn)營(yíng)、辦公區(qū)域有無(wú)閑置出租等情況。

（二）審計(jì)實(shí)施過(guò)程

審計(jì)計(jì)劃應(yīng)考慮周全，審計(jì)程序應(yīng)有的放矢。一是資料檢查，應(yīng)對(duì)會(huì)議紀(jì)要、會(huì)議記錄、工作總結(jié)、合同、協(xié)議等內(nèi)部資料進(jìn)行查看，這些資料一般做不到天衣無(wú)縫，也會(huì)發(fā)現(xiàn)有關(guān)問(wèn)題線索，如會(huì)議紀(jì)要中存在“賬外資產(chǎn)”的描述等。二是現(xiàn)金盤點(diǎn)，應(yīng)對(duì)所有資金存放地點(diǎn)進(jìn)行盤點(diǎn)，如公用事業(yè)收費(fèi)大廳，盤點(diǎn)范圍應(yīng)包括一般業(yè)務(wù)部門存放的保險(xiǎn)柜;盤點(diǎn)過(guò)程中，要檢查保險(xiǎn)柜是否存在夾層，及時(shí)記錄可疑物品，如明顯超過(guò)業(yè)務(wù)規(guī)模需要的大額現(xiàn)金、以個(gè)人名義開(kāi)立的存折和銀行卡、個(gè)人筆記本、白條借據(jù)等，對(duì)于存在爭(zhēng)議的物品，力爭(zhēng)取得相關(guān)部門的配合，由相關(guān)部門采取進(jìn)一步保全措施。三是核對(duì)發(fā)票金額，利用增值稅開(kāi)票系統(tǒng)，對(duì)已使用票據(jù)進(jìn)行統(tǒng)計(jì)并與賬面收入進(jìn)行核對(duì)，檢查已開(kāi)出票據(jù)的收費(fèi)是否完全在賬面反映等。四是發(fā)票檢查，對(duì)大額費(fèi)用支出的原始發(fā)票，通過(guò)國(guó)家稅務(wù)局發(fā)票查驗(yàn)平臺(tái)進(jìn)行查驗(yàn)，驗(yàn)證真?zhèn)?，若發(fā)現(xiàn)存在發(fā)票作廢、開(kāi)票后收款單位注銷等異常情形，應(yīng)進(jìn)一步核實(shí)。五是如有必要需要延伸以往年度，或經(jīng)有關(guān)部門同意應(yīng)延伸至有關(guān)單位，如酒店會(huì)議費(fèi)，如發(fā)現(xiàn)存在預(yù)留情況，可以通過(guò)查看相關(guān)酒店的收款系統(tǒng)記錄進(jìn)行核實(shí)，或者進(jìn)行詢證。

（三）審計(jì)匯報(bào)過(guò)程

及時(shí)有效匯報(bào)審計(jì)發(fā)現(xiàn)，謹(jǐn)慎發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。一是審計(jì)成員發(fā)現(xiàn)問(wèn)題時(shí)，應(yīng)及時(shí)向?qū)徲?jì)組長(zhǎng)匯報(bào)，審計(jì)組長(zhǎng)能夠迅速作出審計(jì)判斷，給予審計(jì)成員進(jìn)一步的審計(jì)安排，把握審計(jì)重點(diǎn)和方向，推動(dòng)審計(jì)工作的有效開(kāi)展。這需要審計(jì)人員之間彼此的信任，良好的信息溝通機(jī)制，以及審計(jì)工作要求和審計(jì)工作紀(jì)律的強(qiáng)化教育。二是審計(jì)組發(fā)現(xiàn)重大問(wèn)題線索，應(yīng)第一時(shí)間向委托單位或上級(jí)領(lǐng)導(dǎo)進(jìn)行匯報(bào)，必要時(shí)，經(jīng)委托單位或上級(jí)領(lǐng)導(dǎo)同意后，也應(yīng)向有關(guān)部門匯報(bào)情況、移交相關(guān)線索資料等，除非有必須直接匯報(bào)的情形。應(yīng)該注意的是，匯報(bào)形式應(yīng)盡可能采取書(shū)面形式，或者通過(guò)審計(jì)匯報(bào)會(huì)等正式途徑。三是鑒于審計(jì)權(quán)限和現(xiàn)代審計(jì)技術(shù)制約，“小金庫(kù)”固有風(fēng)險(xiǎn)不可能全部被審計(jì)發(fā)現(xiàn)，“小金庫(kù)”的收支依據(jù)也存在審計(jì)證據(jù)不足的風(fēng)險(xiǎn)，因此編制審計(jì)報(bào)告時(shí)，應(yīng)有理有據(jù)，客觀、公正地描述審計(jì)發(fā)現(xiàn)，充分適當(dāng)?shù)匕l(fā)表審計(jì)意見(jiàn)，對(duì)于“小金庫(kù)”問(wèn)題的責(zé)任認(rèn)定不應(yīng)作出超過(guò)審計(jì)職能的結(jié)論。

（作者單位：天津生態(tài)城投資開(kāi)發(fā)有限公司，郵政編碼：300467，電子郵箱：chenli@tjeco-city.com）