鄒珊珊

（鹽城興陽(yáng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所有限公司，江蘇 鹽城 224300）

基于企業(yè)集團(tuán)化發(fā)展速度不斷加快的條件下，合并報(bào)表與母公司報(bào)表都屬于了解企業(yè)發(fā)展?fàn)顩r，獲取現(xiàn)金流量信息的核心工具。我國(guó)要求上市公司需要將母公司財(cái)務(wù)報(bào)表與合并財(cái)務(wù)報(bào)表披露給大眾，以此直觀的了解與業(yè)績(jī)相關(guān)的內(nèi)容，為財(cái)務(wù)報(bào)表信息使用者提供參考依據(jù)，以便于對(duì)企業(yè)的業(yè)績(jī)進(jìn)行科學(xué)化評(píng)價(jià)。

一、合并報(bào)表與母公司報(bào)表的差異

（一）通過(guò)利潤(rùn)表的分析了解到，母公司報(bào)表的編制主要就是在這一年度，對(duì)子公司部分投資收益以及損益以一個(gè)科目表達(dá)出來(lái)，其中并沒(méi)有以損益為基礎(chǔ)進(jìn)行區(qū)分。另外，根據(jù)新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，了解公司的交易情況，并且在權(quán)益分錄中消除。因此，如果母公司想要對(duì)經(jīng)營(yíng)成果與業(yè)績(jī)進(jìn)行操作，就會(huì)將大量存貨轉(zhuǎn)給子公司。在對(duì)母公司財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行觀察的時(shí)候，就能發(fā)現(xiàn)被虛增之后的數(shù)字欺騙，這些沒(méi)有實(shí)現(xiàn)的利益會(huì)成為銷售毛利的減項(xiàng)。因此，經(jīng)過(guò)調(diào)整之后的銷售毛利還有凈利潤(rùn)等，都不會(huì)受到影響。而借助合并財(cái)務(wù)報(bào)表，能得到母公司的營(yíng)業(yè)成本支出、實(shí)際收入等多個(gè)項(xiàng)目，在消除了母公司與子公司交易之后，相加得到總和，各個(gè)項(xiàng)目都不會(huì)出現(xiàn)虛增數(shù)字的情況。

（二）通過(guò)對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行分析了解到，母公司的財(cái)務(wù)報(bào)表僅僅通過(guò)長(zhǎng)期投資科目展現(xiàn)出子公司的資產(chǎn)狀況。要想了解子公司資產(chǎn)流動(dòng)情況、負(fù)債情況等，無(wú)法使用單一的會(huì)計(jì)科目進(jìn)行表達(dá)。所以，對(duì)母公司報(bào)表進(jìn)行觀察無(wú)法了解到子公司是否存在高度舉債的問(wèn)題。如果母公司借助子公司舉債，并以其他的方式將資金借給了母公司，并對(duì)母公司的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行研究，就可能被誤導(dǎo)。但是合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制需要扣除內(nèi)部交易項(xiàng)目，如子公司資產(chǎn)、負(fù)債明細(xì)等，并歸納到母公司的報(bào)表項(xiàng)目細(xì)節(jié)當(dāng)中。與母公司的財(cái)務(wù)報(bào)表相比較，凈額更加詳細(xì)。由此得知，子公司的資產(chǎn)流動(dòng)情況、短期負(fù)債等，都可以通過(guò)合并財(cái)務(wù)報(bào)表展示出來(lái)。

（三）通過(guò)對(duì)現(xiàn)金流量表進(jìn)行分析了解到，母公司在編制現(xiàn)金流量表的時(shí)候，都是以母公司的法律觀點(diǎn)為基礎(chǔ)。母公司與子公司之間的現(xiàn)金流出、流入等，都可以歸納為母公司現(xiàn)金流量表的項(xiàng)目。而子公司其他方面的交易，不管是投資活動(dòng)還是理財(cái)活動(dòng)，都排除在現(xiàn)金流量之外，無(wú)法進(jìn)行觀察與研究。而合并報(bào)表，不論是在理財(cái)活動(dòng)還是營(yíng)業(yè)活動(dòng)中，都將母公司與子公司作為一個(gè)整體，并對(duì)所有現(xiàn)金收支活動(dòng)進(jìn)行管控。在獲得母子公司借貸、子公司股利、投資的時(shí)候進(jìn)行消除，進(jìn)而直觀地將母公司與子公司的現(xiàn)金流量情況展現(xiàn)出來(lái)。

二、合并報(bào)表與母公司報(bào)表信息在業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)中的應(yīng)用

以A上市企業(yè)為例，隨著經(jīng)營(yíng)規(guī)模的不斷擴(kuò)大，獲得的經(jīng)濟(jì)效益也顯著提升，使得該公司的財(cái)務(wù)報(bào)表與合并財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生了一定的變化。根據(jù)相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定了解到母公司進(jìn)行子公司的股權(quán)投資，并且日常核算采用了成本法，并根據(jù)權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。要想組做好全面的預(yù)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)工作在預(yù)算編制的階段，不僅要采用母公司的理論，更要逐漸明確合并報(bào)表與母公司報(bào)表信息的正確定位，具體闡述如下。

（一）將A企業(yè)集團(tuán)的會(huì)計(jì)信息直觀地反映出來(lái)。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定，合并財(cái)務(wù)報(bào)表的范圍需要以控制為核心，還需要將下屬子公司都?xì)w納到合并報(bào)表的范圍當(dāng)中。母公司對(duì)子公司進(jìn)行投資，并且以長(zhǎng)期股權(quán)投資的形式，體現(xiàn)在母公司編制的財(cái)務(wù)報(bào)表當(dāng)中。母公司可以享受子公司創(chuàng)造的利潤(rùn)，并且以真實(shí)的投資收益體現(xiàn)出來(lái)。但是，這兩個(gè)項(xiàng)目無(wú)法為決策人員提供充足的信息，也無(wú)法對(duì)整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的會(huì)計(jì)信息進(jìn)行把控。而在合并財(cái)務(wù)報(bào)表當(dāng)中，借助合并抵消的方式，能將子公司的長(zhǎng)期股權(quán)轉(zhuǎn)變?yōu)樽庸镜娜控?fù)債與資產(chǎn)，并真正將投資收益轉(zhuǎn)變?yōu)樘鎿Q子公司產(chǎn)生的費(fèi)用與收入，并在母公司的財(cái)務(wù)報(bào)表基礎(chǔ)上，進(jìn)一步拓寬信息范圍。在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，覆蓋了經(jīng)營(yíng)成果、財(cái)務(wù)情況以及現(xiàn)金流量等內(nèi)容，可以直接將集團(tuán)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)情況體現(xiàn)出來(lái)，確保會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性與全面性，為決策領(lǐng)導(dǎo)者提供參考依據(jù)。

（二）企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中做出規(guī)定，合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍的界定需要以財(cái)務(wù)管控為基礎(chǔ)。企業(yè)集團(tuán)主要就是將法律主體與子公司控制權(quán)進(jìn)行融合。為了實(shí)現(xiàn)A企業(yè)集團(tuán)價(jià)值最大化的發(fā)展目標(biāo)，管理層也能做好子公司的管控工作，在集團(tuán)內(nèi)部做好資源的分配工作，并進(jìn)行合理的調(diào)度，以此確保規(guī)模經(jīng)濟(jì)發(fā)展，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略發(fā)展目標(biāo)。由此得知，通過(guò)觀察合并財(cái)務(wù)報(bào)表，能直觀地了解母公司內(nèi)部擁有的資源，并發(fā)揮協(xié)同效應(yīng)，將A企業(yè)集團(tuán)的綜合實(shí)力展現(xiàn)出來(lái)，提供更全面的數(shù)據(jù)信息。

（三）抵消A企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易沒(méi)有產(chǎn)生的損益，可以獲得真實(shí)的會(huì)計(jì)信息。企業(yè)的關(guān)聯(lián)交易開(kāi)展情況，屬于利益相關(guān)人員最關(guān)心的問(wèn)題。A企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方采用投資活動(dòng)、融資活動(dòng)、銷售活動(dòng)等，實(shí)現(xiàn)對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的把控，編制報(bào)表，會(huì)在一定程度上侵占企業(yè)非關(guān)聯(lián)方的實(shí)際利益。在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的時(shí)候，不僅僅是將子公司與母公司的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)相加，而是在匯總的同時(shí)抵消沒(méi)有實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)與損益，進(jìn)而抑制企業(yè)借助關(guān)聯(lián)交易，更改財(cái)務(wù)報(bào)表的問(wèn)題發(fā)生。只有這樣，才能使得會(huì)計(jì)信息與財(cái)務(wù)報(bào)表披露內(nèi)容更加真實(shí)。

三、母公司報(bào)表信息在業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)中的應(yīng)用

（一）合并財(cái)務(wù)報(bào)表主要就是站在企業(yè)集團(tuán)的發(fā)展角度，為整個(gè)集團(tuán)提供全面的財(cái)務(wù)信息，這也會(huì)導(dǎo)致獨(dú)立法律實(shí)體出現(xiàn)信息數(shù)據(jù)缺失的問(wèn)題。有些母公司的財(cái)務(wù)報(bào)表就是從母公司獨(dú)立法律主體角度入手的，并直觀的體現(xiàn)母公司的盈利水平、財(cái)務(wù)狀況等，并且為合并財(cái)務(wù)報(bào)表提供更多補(bǔ)充性的信息，具有較高的決策價(jià)值。與此同時(shí)，合并財(cái)務(wù)報(bào)表通過(guò)抵消、調(diào)整以及技術(shù)處理的方式，能夠避免出現(xiàn)會(huì)計(jì)信息缺失的問(wèn)題。若信息的使用人員過(guò)于注重合并財(cái)務(wù)報(bào)表，對(duì)母公司提供的信息與數(shù)據(jù)重視度不足，也會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息不全面，出現(xiàn)投資決策盲目的現(xiàn)象。

（二）企業(yè)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，母公司在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中，母公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資主要就是利用成本法進(jìn)行核算。對(duì)于合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制進(jìn)行分析，需要以權(quán)益法為基礎(chǔ)，實(shí)現(xiàn)對(duì)下屬子公司的股權(quán)投資調(diào)整。隨著新會(huì)計(jì)準(zhǔn)確的頒布，母公司報(bào)表利潤(rùn)與合并報(bào)表存在較大的差異，使得母公司利潤(rùn)信息補(bǔ)充更明顯。母公司的報(bào)表利潤(rùn)僅僅能將其本身的利益體現(xiàn)出來(lái)，其中并沒(méi)有包括子公司當(dāng)期沒(méi)有分配的利潤(rùn)。根據(jù)權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整之后，合并財(cái)務(wù)報(bào)表則能將母公司與子公司的利潤(rùn)體現(xiàn)出來(lái)。在完善制度的基礎(chǔ)上，避免利用權(quán)益法計(jì)量，導(dǎo)致合并報(bào)表與母公司報(bào)表信息重復(fù)。此外，對(duì)于我國(guó)資本市場(chǎng)的發(fā)展情況進(jìn)行分析，子公司分紅的方式并不普遍，所以決策人員在進(jìn)行母公司財(cái)務(wù)報(bào)表分析的時(shí)候，可以以合并報(bào)表為基礎(chǔ)，獲得與子公司相關(guān)的更多信息與數(shù)據(jù)。

（三）母公司債權(quán)人針對(duì)持有企業(yè)債券要求進(jìn)行清償?shù)臅r(shí)候，求償權(quán)的對(duì)象則屬于獨(dú)立法律主體。合并財(cái)務(wù)報(bào)表無(wú)法直接將法律主體的償債能力體現(xiàn)出來(lái)。所以，新準(zhǔn)則背景下，合并報(bào)表與母公司報(bào)表需要實(shí)現(xiàn)合理分工，確保財(cái)務(wù)報(bào)表的完整性，以此為債權(quán)人提供更多的償債能力信息。

四、加強(qiáng)合并報(bào)表與母公司報(bào)表財(cái)務(wù)信息業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)工作的建議

（一）重視母公司財(cái)務(wù)報(bào)表提供的會(huì)計(jì)信息

在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施之后，合并財(cái)務(wù)報(bào)表與母公司的財(cái)務(wù)報(bào)表形成了明確的分工，債權(quán)人、投資人等度需要更加關(guān)注母公司財(cái)務(wù)報(bào)表，以此了解更全面的增量信息。在觀察與分析母公司編制的財(cái)務(wù)報(bào)表之后，能直觀地了解到下屬子公司的財(cái)務(wù)情況、現(xiàn)金流等，以便于了解子公司運(yùn)營(yíng)可能會(huì)對(duì)母公司發(fā)展產(chǎn)生的影響。而母公司本身的經(jīng)營(yíng)成果、盈利水平、能進(jìn)行掌握的資金信息，有利于管理層做出正確的決策。

（二）提高合并財(cái)務(wù)報(bào)表的準(zhǔn)確度

在當(dāng)前的資本市場(chǎng)發(fā)展過(guò)程中，合并財(cái)務(wù)報(bào)表能發(fā)揮重要的作用。其中合并財(cái)務(wù)報(bào)表會(huì)計(jì)信息會(huì)對(duì)相關(guān)使用者的決策產(chǎn)生較大影響。而合并財(cái)務(wù)報(bào)表主要就是根據(jù)母公司與其下屬子公司的報(bào)表編制獲得的。整個(gè)編制的過(guò)程較為復(fù)雜，其中抵消、合并等工作往往存在質(zhì)疑。此外，在進(jìn)行各個(gè)子公司報(bào)表匯總的時(shí)候，容易出現(xiàn)會(huì)計(jì)科目不統(tǒng)一、關(guān)聯(lián)交易不完整等問(wèn)題，無(wú)法保障財(cái)務(wù)報(bào)表的編制效率。所以，要想提升合并財(cái)務(wù)報(bào)表的可行性與實(shí)效性，需要制定明確的編制規(guī)定，并提供及時(shí)的指導(dǎo)，使得各項(xiàng)工作披露出來(lái)，進(jìn)而為業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)提供全面的信息。

（三）加強(qiáng)公司內(nèi)部治理

會(huì)計(jì)信息的可靠性會(huì)在一定程度上影響報(bào)告使用人員的基本利益，會(huì)計(jì)信息是否準(zhǔn)確也會(huì)影響決策人員的判斷?，F(xiàn)階段，許多上市公司都存在管理層粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表、操控實(shí)際利潤(rùn)的情況，無(wú)法發(fā)揮財(cái)務(wù)信息的效用?；诖?，為了提升財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量，企業(yè)集團(tuán)需要更加注重提升會(huì)計(jì)人員的綜合素養(yǎng)，做好內(nèi)部治理的工作。在加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)督力度的同時(shí)，優(yōu)化管理體系，做好內(nèi)部審計(jì)的工作，并且實(shí)施新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，以此對(duì)財(cái)務(wù)人員進(jìn)行有效的約束與管控。

五、結(jié)束語(yǔ)

總而言之，從當(dāng)前企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)確規(guī)定中不難了解到，子公司已經(jīng)實(shí)現(xiàn)但是沒(méi)有進(jìn)行分配的利潤(rùn)，沒(méi)有體現(xiàn)在母公司的財(cái)務(wù)報(bào)表當(dāng)中。母公司的財(cái)務(wù)報(bào)表主要就是將其自身的運(yùn)營(yíng)情況、盈利水平、現(xiàn)金流量等信息展現(xiàn)出來(lái)。而借助合并財(cái)務(wù)報(bào)表的方式，借助權(quán)益法進(jìn)行合理的調(diào)整，能抵消債權(quán)債務(wù)，促進(jìn)內(nèi)部交易活動(dòng)開(kāi)展，與整個(gè)企業(yè)集團(tuán)發(fā)展息息相關(guān)。所以，實(shí)現(xiàn)兩者的融合，能直觀地將企業(yè)集團(tuán)的信息與數(shù)據(jù)展現(xiàn)出來(lái)，做好業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的工作，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的全面發(fā)展目標(biāo)。