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近年來，我國電子信息、醫(yī)藥等產業(yè)快速發(fā)展，相關企業(yè)在生產過程中為了滿足不斷提升的產品精密化、潔凈化要求，投資建設了大量的潔凈車間。隨著潔凈度要求越來越高，潔凈車間的建設成本也越來越高，企業(yè)動輒投入數(shù)千萬甚至上億元進行潔凈工程的建設。潔凈車間的建設成本占據(jù)了企業(yè)廠房建設的很大比例，這部分建設成本是否應在企業(yè)申報房產稅時計入房產原值，并依此繳納房產稅，文本就這一問題展開初步探討。

一、當前我國房產稅的一般規(guī)定

房產稅是以房屋為征稅對象，以房屋的計稅余值或租金收入為計稅依據(jù)，向產權所有人征收的一種財產稅?，F(xiàn)行的房產稅是第二步利改稅以后開征的，1986年9月15日，國務院正式發(fā)布了《中華人民共和國房產稅暫行條例》，從1986年10月1日開始實施。

根據(jù)《中華人民共和國房產稅暫行條例》，房產稅在城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)征收，征收對象為經營性房產。房產稅征收標準有從價和從租兩種情況：（1）從價計計征的，其計稅依據(jù)為房產原值一次減去10%～30%后的余值；（2）從租計征的（即房產出租的），以房產租金收入為計稅依據(jù)，從價計征10%～30%的具體減除幅度由省、自治區(qū)、直轄市人民政府確定，如浙江省規(guī)定具體減除幅度為30%。

此外，根據(jù)《國家稅務總局關于進一步明確房屋附屬設備和配套設施計征房產稅有關問題的通知》（國稅發(fā)〔2005〕173號）的規(guī)定。

第一，為了維持和增加房屋的使用功能或使房屋滿足設計要求，凡以房屋為載體，不可隨意移動的附屬設備和配套設施，如給排水、采暖、消防、中央空調、電氣及智能化樓宇設備等，無論在會計核算中是否單獨記賬與核算，都應計入房產原值，計征房產稅。

第二，對于更換房屋附屬設備和配套設施的，在將其價值計入房產原值時，可扣減原來相應設備和設施的價值；對附屬設備和配套設施中易損壞、需要經常更換的零配件，更新后不再計入房產原值。

二、潔凈車間的基本介紹

潔凈車間，也稱為潔凈室，其設計、建設和使用的目的主要是為了控制室內潔凈度，防止原料和產品受到污染，用以研發(fā)和生產對潔凈度要求越來越高的各類電子元器件、生物醫(yī)藥類等產品。

ISO 14644-1：2015（E）《潔凈室及相關控制環(huán)境 第一部分：根據(jù)粒子濃度劃分空氣潔凈度等級》中對潔凈室的定義為“塵埃粒子數(shù)量濃度受控和被分級的房間，房間的設計、建設和使用需控制室內粒子的引入、產生和滯留”。潔凈室潔凈等級可以分為“ISO 等級1”至“ISO等級9”，數(shù)字越小，表示潔凈等級越高。

有一部分潔凈車間是在規(guī)劃、設計該廠房時，就已經計劃建設為潔凈車間，通常由具有潔凈車間建設資質和建設能力的專業(yè)建筑公司在廠房土建完成后，裝修進行，一步到位；還有一部分廠房在初期設計、建造時，并未明確要建設為潔凈車間，而是在廠房投入使用后，企業(yè)根據(jù)生產發(fā)展的需要，為了滿足新用途，根據(jù)潔凈度的要求對產房進行潔凈化改造。

三、潔凈車間在中國的發(fā)展情況

潔凈車間在中國的發(fā)展始于20世紀60年代初期，這一時期，潔凈車間技術主要是為滿足國防、軍工相關行業(yè)的尖端生產制造需要，滿足研發(fā)與生產的高、精、尖、微等要求而出現(xiàn)的一門新興技術?，F(xiàn)在，潔凈車間技術已經廣泛應用于與國計民生相關的電子信息、生物制藥等各行業(yè)。

據(jù)中金企信國際信息咨詢有限公司公布的《2020-2026年中國潔凈室工程市場研究及投資建議預測報告》統(tǒng)計數(shù)據(jù)顯示，到2020年，我國潔凈室工程行業(yè)市場規(guī)模由2015年的767.55億元增至1，412.33億元。

四、潔凈車間建設成本的賬務處理

目前，各企業(yè)潔凈車間相關成本的賬務處理，大致分為兩大類。

第一，潔凈車間的建設成本在與整體廠房的承建單位簽署的建筑施工、裝修合同里，計入房屋價值。

第二，已建成廠房由專業(yè)工程建筑商進行升級、改造，實現(xiàn)或提升廠房潔凈效果的，企業(yè)一般根據(jù)潔凈車間的實際建設情況，將建設成本作為凈化系統(tǒng)的固定資產入賬，或將其視為裝修費用，作為長期待攤費用入賬。

五、潔凈車間建設成本的房產稅考量

對比國稅發(fā)〔2005〕173號的相關條款，潔凈車間的建設成本，包括涉及提升車間潔凈度的建筑裝修、電氣、管道、通風、消防、自控系統(tǒng)、弱電系統(tǒng)等工程，都應屬于“以房屋為載體，不可隨意移動的附屬設備和配套設施”。

第一，參照上文的賬務處理，如果企業(yè)按第一種方法進行賬務處理，則已將潔凈車間的建設成本計入廠房價值，其在申報房產稅時，潔凈車間的建設成本已包括在房產原值中計征房產稅。如果企業(yè)按第二種方法進行賬務處理，則有可能未將潔凈車間的部分或全部建設成本計入房產原值計征房產稅，企業(yè)應當在潔凈車間建設成本資本化時，建立備查簿，提示此部分成本應當在計征房產稅時并入房產原值。

第二，根據(jù)房產稅相關法規(guī)及潔凈車間性質來看，應當將潔凈車間的建設成本并入房產原值計征房產稅，但考慮到潔凈車間是提升制造精密度、潔凈度的重要助力，其建設往往能夠較大地提升企業(yè)生產水平，助力企業(yè)進入原來無法進入的生產領域，在為企業(yè)開拓新業(yè)務，提升企業(yè)價值的同時，也能為當?shù)氐慕洕D型升級做出巨大貢獻，當?shù)卣畱e極鼓勵潔凈車間的建設工作。

第三，房產稅作為地方主體稅種，常常成為地方政府鼓勵企業(yè)發(fā)展的重要手段。如2020年為積極應對新冠肺炎疫情的影響，山東、浙江、江蘇等多地政府對部分行業(yè)企業(yè)給予了房產稅減免的政策福利。

在企業(yè)將潔凈車間的建設成本申報計征房產稅的時候，當?shù)卣梢詫υ摬糠址慨a稅給予一定的減免優(yōu)惠，對能明確列示為潔凈車間建設成本的部分，免除其對應的房產稅。

六、潔凈車間建設成本單獨列示的可行性

如上文所述，部分企業(yè)的潔凈車間建設成本包括在整體施工合同內，入賬時作為房屋價值整體入賬，還有部分企業(yè)是將潔凈車間建設成本單獨作為固定資產設備或長期待攤費用入賬。對于前面一種情況，企業(yè)可以依據(jù)工程預決算的明細項目，篩選出屬于潔凈車間建設的相關成本；對于后面一種情況，由于已單獨入賬，取數(shù)較為容易。如企業(yè)在建設時，常規(guī)裝修直接升級為凈化車間裝修，在能獲得房產稅減免的前提下，實質上減少了一部分需計稅的房產原值，減輕了企業(yè)負擔，這有利于鼓勵企業(yè)規(guī)劃時提升廠房設計標準，減少重復建設。

七、房產稅征收優(yōu)惠政策的細節(jié)考量

潔凈車間建設的潔凈度有多個標準，潔凈等級越高，建設標準和建設成本也越高。在企業(yè)潔凈車間的潔凈度達到一定等級時，是否給予稅務獎勵，是地方政府出臺鼓勵政策時需要考慮的一個重要問題。同一個潔凈車間，在不同區(qū)域，其潔凈標準也有差異，如在生產區(qū)域，其潔凈要求最高，而在包裝、運輸、存儲區(qū)域，則潔凈要求會逐步降低。對潔凈標準設定一定的門檻，是對符合高標準區(qū)域的建設成本給予優(yōu)惠，還是只需達到最高標準即可，這也是政府出臺鼓勵政策時需要考慮的一個重要方面。從便利性因素考慮，對同一潔凈車間在不同區(qū)域進行建設成本的劃分具有較大的操作難度，以整體車間達到最高潔凈度作為核定標準較為適宜。

八、結語

從實質上看，潔凈車間屬于廠房中不可隨意移動的附屬設備和配套設施，潔凈車間的建設成本是提升企業(yè)生產水平的高端建設投入，根據(jù)國家現(xiàn)行政策，潔凈車間的建設成本應計入房產稅計算原值的建設成本；由于潔凈車間的建設有助于企業(yè)快速提升生產水平，能較好地促進企業(yè)所在地的經濟發(fā)展，當?shù)卣蓪p免潔凈車間建設所對應的房產稅作為一項長期的鼓勵政策，以進一步促進企業(yè)在規(guī)劃建設時一步到位，提高建設標準，以符合更高標準的生產要求。