孫 杰

2020年11月，財(cái)政部印發(fā)《會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量管理準(zhǔn)則第5101號(hào)——業(yè)務(wù)質(zhì)量管理》等三項(xiàng)準(zhǔn)則，旨在指導(dǎo)會(huì)計(jì)師事務(wù)所建立健全質(zhì)量管理體系，提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量管理能力，推動(dòng)事務(wù)所提升審計(jì)質(zhì)量，防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)也在2020年開(kāi)展了“質(zhì)量管理提升年”主題活動(dòng)，將提升行業(yè)質(zhì)量管理能力作為年度核心工作開(kāi)展。完善的質(zhì)量管理體系有利于夯實(shí)行業(yè)高質(zhì)量發(fā)展的基石，促進(jìn)行業(yè)更好服務(wù)國(guó)家建設(shè)、更好融入推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的新征程。本文從事務(wù)所質(zhì)量管理體系的角度，試述提升會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量管理能力的措施。

一、貫徹風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向理念，落實(shí)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序

風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序是審計(jì)工作的起點(diǎn)，是設(shè)計(jì)和實(shí)施針對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)采取的應(yīng)對(duì)措施的基礎(chǔ)。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序是否到位直接體現(xiàn)了事務(wù)所質(zhì)量管理能力的高低。一方面，要擴(kuò)展風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向思維，把審計(jì)的視角擴(kuò)大到經(jīng)營(yíng)環(huán)境、財(cái)務(wù)狀況、發(fā)展前景等與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的方方面面，從傳統(tǒng)意義上僅是針對(duì)賬簿記錄進(jìn)行的就事論事的審計(jì)，轉(zhuǎn)變?yōu)榫C合運(yùn)用詢問(wèn)、觀察、檢查、分析程序等各種方式方法的審計(jì)。另一方面，要加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估培訓(xùn)。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估更多的是經(jīng)驗(yàn)之談，來(lái)源于職業(yè)判斷的積累，并不是將準(zhǔn)則教條式的簡(jiǎn)單堆砌。培訓(xùn)應(yīng)當(dāng)側(cè)重于實(shí)務(wù)講解，通過(guò)分析典型案例將風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序串聯(lián)起來(lái)，講究實(shí)操性，達(dá)到學(xué)以致用的效果。就事務(wù)所外部而言，監(jiān)管部門(mén)應(yīng)當(dāng)將事務(wù)所風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序的執(zhí)行情況作為監(jiān)督檢查的要點(diǎn)，督促事務(wù)所繃緊風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向這根弦，嚴(yán)格執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，避免程序千篇一律和“模板化”。

二、樹(shù)立質(zhì)量導(dǎo)向文化，營(yíng)造質(zhì)量至上氛圍

盡管不同事務(wù)所的企業(yè)文化均有其個(gè)性化的一面，但都應(yīng)該囊括質(zhì)量至上這一旗幟鮮明的的行業(yè)信條。通過(guò)強(qiáng)化員工的質(zhì)量意識(shí)，指導(dǎo)員工的經(jīng)營(yíng)行為，這對(duì)提升事務(wù)所質(zhì)量管理能力大有裨益。一是領(lǐng)導(dǎo)帶頭秉持質(zhì)量觀念。領(lǐng)導(dǎo)的風(fēng)格往往決定了事務(wù)所的文化，尤其是中小型機(jī)構(gòu)，如果權(quán)力高度集中，容易形成一言堂的局面，一旦負(fù)責(zé)人為了經(jīng)濟(jì)利益作出激進(jìn)決策，將導(dǎo)致質(zhì)量管理失控。因此，領(lǐng)導(dǎo)層應(yīng)當(dāng)以身作則、率先垂范，帶頭遵守質(zhì)量管理體系中的各項(xiàng)政策和程序，不得干擾項(xiàng)目組按照職業(yè)準(zhǔn)則的要求執(zhí)行業(yè)務(wù)和作出職業(yè)判斷。二是明確企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)。企業(yè)文化歸根結(jié)底是為戰(zhàn)略目標(biāo)服務(wù)的，通過(guò)制定事務(wù)所不同階段的發(fā)展目標(biāo)，指引前進(jìn)方向，可以增強(qiáng)員工的歷史使命感、集體榮譽(yù)感、職業(yè)認(rèn)同感，激發(fā)員工熱情，凝聚團(tuán)隊(duì)力量，以質(zhì)量促業(yè)績(jī)，最終實(shí)現(xiàn)量質(zhì)齊升。三是嚴(yán)格實(shí)施責(zé)任承擔(dān)機(jī)制。事務(wù)所應(yīng)當(dāng)建立質(zhì)量管理問(wèn)責(zé)制度，明晰不同崗位人員對(duì)質(zhì)量管理體系承擔(dān)的責(zé)任，做到賞罰分明，尤其要加強(qiáng)對(duì)管理層的監(jiān)督制約，將權(quán)力“關(guān)進(jìn)籠子”，并且嚴(yán)格執(zhí)行，避免制度流于形式，成為一紙空文。

三、踐行職業(yè)道德規(guī)范，維護(hù)獨(dú)立公正形象

職業(yè)道德規(guī)范作為注冊(cè)會(huì)計(jì)師內(nèi)心遵循的一桿標(biāo)尺，指導(dǎo)和規(guī)范廣大從業(yè)人員的行為。但是，少部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德意識(shí)不強(qiáng)等問(wèn)題依然存在，侵蝕了事務(wù)所質(zhì)量管理的成效，必須及時(shí)糾正。一是建立定期輪換機(jī)制。為了防止長(zhǎng)期為同一家審計(jì)客戶提供服務(wù)導(dǎo)致與該客戶產(chǎn)生密切關(guān)系，事務(wù)所內(nèi)部層面應(yīng)當(dāng)建立關(guān)鍵審計(jì)合伙人定期輪換機(jī)制，防范可能對(duì)獨(dú)立性產(chǎn)生的不利影響。被輪換的關(guān)鍵審計(jì)合伙人在冷卻期內(nèi)不得負(fù)責(zé)領(lǐng)導(dǎo)或協(xié)調(diào)會(huì)計(jì)師事務(wù)所向?qū)徲?jì)客戶提供的專(zhuān)業(yè)服務(wù)，或者監(jiān)督會(huì)計(jì)師事務(wù)所與審計(jì)客戶的關(guān)系等，做到實(shí)質(zhì)上的輪換。二是完善行業(yè)信用檔案。擴(kuò)大行業(yè)誠(chéng)信檔案信息采集面，將泄露涉密信息、夸大業(yè)務(wù)能力、惡意詆毀同行等違反職業(yè)道德規(guī)范的行為也納入誠(chéng)信檔案，警示從業(yè)人員恪守職業(yè)道德底線，提升行業(yè)誠(chéng)信水平和社會(huì)公信力。三是加強(qiáng)內(nèi)部廉政建設(shè)。在審計(jì)過(guò)程中，客戶可能出于左右審計(jì)意見(jiàn)的目的而向注冊(cè)會(huì)計(jì)師拋出橄欖枝，提供各式各樣的利益誘惑，務(wù)必引起警惕。一方面，事務(wù)所可以建立關(guān)鍵崗位廉政事項(xiàng)報(bào)告制度，設(shè)立廉政部門(mén)作為接收內(nèi)外部腐敗線索以及投訴舉報(bào)事項(xiàng)的信息窗口，定期召開(kāi)廉政專(zhuān)題會(huì)議，運(yùn)用行業(yè)職務(wù)犯罪案例剖析案件成因，從思想上筑牢廉潔“防火墻”，消除腐敗滋生的土壤。另一方面，事務(wù)所必須健全利益分配機(jī)制，合理分配利潤(rùn)，打破特定合伙人的利益與某一審計(jì)客戶直接掛鉤的情況。

四、審慎承接業(yè)務(wù)項(xiàng)目，跟蹤評(píng)價(jià)客戶關(guān)系

恰當(dāng)把握風(fēng)險(xiǎn)與收益的關(guān)系是事務(wù)所質(zhì)量管理的永恒主題，必須一手抓好“開(kāi)疆?dāng)U土”，一手抓好風(fēng)險(xiǎn)管控。一是對(duì)于變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所或曾經(jīng)被監(jiān)管機(jī)構(gòu)處罰等存在較高風(fēng)險(xiǎn)的客戶，事務(wù)所應(yīng)當(dāng)設(shè)計(jì)和實(shí)施專(zhuān)門(mén)的質(zhì)量管理程序，包括加強(qiáng)與前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師的溝通、加強(qiáng)內(nèi)部質(zhì)量復(fù)核、與相關(guān)監(jiān)管機(jī)構(gòu)溝通、訪談擬承接客戶以了解有關(guān)情況及相關(guān)整改措施等。尤其對(duì)于“炒魷魚(yú)、接下家”的上市公司，要了解其變更事務(wù)所的真正原因。二是對(duì)于長(zhǎng)期服務(wù)的客戶，事務(wù)所要關(guān)注內(nèi)外部環(huán)境變化對(duì)管理層、治理層誠(chéng)信以及客戶經(jīng)營(yíng)情況可能產(chǎn)生的影響。倘若獲取了某些信息，且如果在接受業(yè)務(wù)前已經(jīng)知曉該信息可能影響承接決定的情況下，必須采取措施消除影響，否則應(yīng)當(dāng)考慮解除業(yè)務(wù)關(guān)系。三是對(duì)于從其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)入的人員帶來(lái)的客戶，事務(wù)所應(yīng)當(dāng)重新執(zhí)行與客戶關(guān)系和具體業(yè)務(wù)的接受與保持相關(guān)的程序，將其作為新客戶來(lái)看待，防止高風(fēng)險(xiǎn)業(yè)務(wù)通過(guò)此類(lèi)方式進(jìn)入事務(wù)所。四是對(duì)于法律法規(guī)強(qiáng)制要求接受的業(yè)務(wù)，若事務(wù)所在正常履行業(yè)務(wù)承接前的相關(guān)程序后決定拒絕承接，則事務(wù)所應(yīng)當(dāng)考慮投入充足審計(jì)資源，詳細(xì)進(jìn)行信息披露，將風(fēng)險(xiǎn)盡可能降到最低。

五、充分參與業(yè)務(wù)全程，及時(shí)解決意見(jiàn)分歧

項(xiàng)目合伙人必須跟進(jìn)業(yè)務(wù)各個(gè)環(huán)節(jié)，對(duì)項(xiàng)目組進(jìn)行指導(dǎo)和監(jiān)督，第一時(shí)間排查問(wèn)題苗頭，對(duì)癥下藥糾正錯(cuò)誤，從而提高事務(wù)所質(zhì)量管理能力。一是統(tǒng)盤(pán)考慮業(yè)務(wù)全局。項(xiàng)目合伙人無(wú)須事必躬親，但要做到適時(shí)跟進(jìn)項(xiàng)目，掌握項(xiàng)目進(jìn)度，合理運(yùn)用職業(yè)判斷，始終保持職業(yè)懷疑，就疑難點(diǎn)與項(xiàng)目組交換意見(jiàn)，確保團(tuán)隊(duì)業(yè)務(wù)執(zhí)行過(guò)程平穩(wěn)有序。二是妥善處理意見(jiàn)爭(zhēng)議。項(xiàng)目組成員的背景經(jīng)驗(yàn)存在差異，針對(duì)同一事項(xiàng)可能呈現(xiàn)不同的看法，也會(huì)出現(xiàn)棘手問(wèn)題無(wú)從下手的情形。當(dāng)面臨困難或者有爭(zhēng)議的事項(xiàng)時(shí)，項(xiàng)目組應(yīng)當(dāng)進(jìn)行內(nèi)部討論，交流信息、分享見(jiàn)解，并按照達(dá)成的一致意見(jiàn)執(zhí)行。必要時(shí)可以考慮咨詢專(zhuān)家的意見(jiàn)，確保所執(zhí)行項(xiàng)目在分歧解決后再出具業(yè)務(wù)報(bào)告。三是形成完整審計(jì)記錄。審計(jì)工作底稿是保護(hù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的最后一道屏障，當(dāng)事務(wù)所面對(duì)質(zhì)量檢查或者責(zé)任認(rèn)定時(shí)，審計(jì)工作底稿能夠提供書(shū)面證據(jù)，證明事務(wù)所是否按照審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行了審計(jì)程序。因此，審計(jì)工作底稿記錄務(wù)必全面細(xì)致，列明思考判斷過(guò)程，體現(xiàn)審計(jì)工作思路，做到執(zhí)行留痕、有跡可循，避免“執(zhí)行多、記錄少”而被認(rèn)定為審計(jì)程序執(zhí)行不充分。

六、優(yōu)化配置審計(jì)資源，合理分派業(yè)務(wù)項(xiàng)目

通過(guò)運(yùn)營(yíng)有限的資源獲取最大的效益，這是事務(wù)所具備高質(zhì)量管理能力的體現(xiàn)。一是組建專(zhuān)業(yè)團(tuán)隊(duì)。招聘具備較強(qiáng)邏輯推理能力的員工，把好“入口關(guān)”。吸納經(jīng)驗(yàn)豐富的業(yè)務(wù)骨干夯實(shí)團(tuán)隊(duì)基石，通過(guò)師徒傳幫帶的形式培養(yǎng)年輕員工，以老帶新，言傳身教灌輸審計(jì)思維，促進(jìn)成長(zhǎng)，逐步建成配合默契、團(tuán)結(jié)融洽的專(zhuān)業(yè)隊(duì)伍。二是建立工時(shí)系統(tǒng)。開(kāi)發(fā)工時(shí)管理軟件，記錄全體員工完成不同類(lèi)型項(xiàng)目所需要的時(shí)間，盡量細(xì)化到每一個(gè)審計(jì)階段，并隨著業(yè)務(wù)開(kāi)展不斷更新完善。借助工時(shí)數(shù)據(jù)分派具有相應(yīng)專(zhuān)業(yè)勝任能力和技能的團(tuán)隊(duì)執(zhí)行業(yè)務(wù)項(xiàng)目，有助于提高項(xiàng)目組與所分配任務(wù)的配比度，同時(shí)為業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)提供支撐，杜絕“磨洋工”現(xiàn)象。三是暢通晉升通道。事務(wù)所應(yīng)當(dāng)制定并實(shí)施晉升計(jì)劃，設(shè)置具體晉升條件，兌現(xiàn)達(dá)標(biāo)人員，讓優(yōu)秀后備人才“看得見(jiàn)、摸得著”，打通上升通道，激發(fā)干事熱情，為事務(wù)所可持續(xù)發(fā)展注入新鮮血液，有利于健全事務(wù)所的內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)，遏制人才斷層。