盛光明（高級會計師）陳叢笑（博士）翁盛晴

（1宿遷學院 江蘇宿遷 223800 2東南大學 江蘇南京 210096 3無錫微視傳媒有限公司 江蘇無錫 214000）

財務治理是對各財務治理主體的財權(quán)配置及在財務運作過程中各主體間財權(quán)制衡關(guān)系的系統(tǒng)性制度安排。高校的財務治理是將財務決策權(quán)、執(zhí)行權(quán)、監(jiān)督權(quán)在高校各利益相關(guān)主體間進行分配，并通過制衡機制實現(xiàn)治理目標，高校財權(quán)配置是高校財務治理結(jié)構(gòu)的核心。我國民辦高校的財務治理是一項復雜的系統(tǒng)工程，需要根據(jù)民辦高校的特點，借鑒國外高校治理的經(jīng)驗，有針對性地提出解決措施，構(gòu)建外部財務治理與內(nèi)部財務治理體系，通過共同治理和相機治理的制度安排，既提高治理效率，又兼顧各利益相關(guān)者利益，達到有效提升民辦高校財務治理水平的最終目的。

一、我國民辦高校財務治理中存在的問題

（一）從財務治理架構(gòu)上看,內(nèi)部治理、外部監(jiān)管需提高

改革開放以來，隨著我國民辦高等教育逐步壯大，民辦高校已經(jīng)成為我國教育事業(yè)的重要組成部分?！睹褶k教育促進法》規(guī)定，無論是營利性高校還是非營利性高校，都具有公益性。既然涉及社會公共利益，不管是營利性高校還是非營利性高校，內(nèi)外部治理都不可或缺。但相對于公辦高校，我國民辦高校起步較晚，政府對其采取的政策是以鼓勵辦學為主，監(jiān)管相對寬松；而民辦高校內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)失衡，內(nèi)部控制薄弱，再加上資金來源復雜，導致我國民辦高校管理極易“一管就死，一放就亂”。因此，加大對民辦高校的外部監(jiān)管和提高民辦高校內(nèi)部治理水平是一個艱巨的任務。

（二）民辦高校分類登記選擇的不同給財務治理帶來困難

《民辦教育促進法》（2002版）規(guī)定“出資人可以從辦學結(jié)余中取得合理回報”。而在2017年實施分類管理后，由于國家層面對非營利性學校轉(zhuǎn)設為營利性民辦學校的各項政策不明確、不具體，出于對轉(zhuǎn)設為營利性辦學可能付出高額土地稅費成本的擔憂，舉辦主體選擇轉(zhuǎn)為營利性高校的積極性不高，一些以獲取經(jīng)濟回報為辦學目的的舉辦主體也往往選擇登記為非營利性辦學，但在實踐中舉辦主體又會通過各種不合規(guī)手段以謀取更多經(jīng)濟回報，這就違背了分類管理的初衷。無論是外部治理還是內(nèi)部治理，在財權(quán)配置和權(quán)力制衡上都應對此予以重點防范。

（三）從利益相關(guān)者角度看，共同治理法規(guī)安排欠詳細

從利益相關(guān)者理論出發(fā)，出資人、董事、教師、行政人員、學生、捐贈者等都是高校的利益相關(guān)者，民辦高校治理應該實行各利益相關(guān)者共同參與的治理模式。在當前我國民辦高校財務治理體系中，由于缺少其他利益相關(guān)者的共同參與，往往會有意或無意地忽視某些群體的利益。在分類管理實施后，亟需關(guān)注共同治理法規(guī)的制訂，保證多方群體利益。

（四）從危機干預角度看，相機治理無專門制度安排

相機治理是指當實際出現(xiàn)的風險大于預先設定的風險時，非控制型利益相關(guān)者通過行使法律規(guī)定或預先設定的相機選擇權(quán)取得實際控制權(quán)，以控制自己所承受的風險狀態(tài)?！镀髽I(yè)破產(chǎn)法》在解決了企業(yè)法人的相機治理問題的同時，第135條允許企業(yè)以外的法人進入破產(chǎn)程序。2010年最高人民法院《關(guān)于對因資不抵債無法繼續(xù)辦學被終止的民辦學校如何組織清算問題的批復》第20條規(guī)定民辦學?？梢陨暾埱逅?。從理論上來講，所有法人都有可能進入破產(chǎn)程序，只是目前我國還缺少針對非營利性法人進入破產(chǎn)程序的專門、具體的規(guī)定。如果參照《企業(yè)破產(chǎn)法》會出現(xiàn)以下問題：一是從申請主體來看，民辦高校一旦出現(xiàn)資不抵債無法繼續(xù)辦學被終止，由于其利益相關(guān)者眾多，社會影響極大，會有不好的社會影響。二是從破產(chǎn)和重整程序來看，《企業(yè)破產(chǎn)法》規(guī)定的債權(quán)人會議、重整措施均不能完全涵蓋民辦高校眾多利益相關(guān)者的治理參與權(quán)。三是從破產(chǎn)財產(chǎn)的處理來看，民辦高校的資產(chǎn)初始來源包括舉辦主體投入的財產(chǎn)、社會捐助財產(chǎn)、經(jīng)營結(jié)余、政府補助、縱向橫向經(jīng)費等，應根據(jù)資產(chǎn)來源和性質(zhì)區(qū)別對待，直接套用《企業(yè)破產(chǎn)法》拍賣清償不妥。四是在出資者責任承擔上，《企業(yè)破產(chǎn)法》等賦予了出資者較重的法律責任，但是對非營利高校的舉辦主體而言，其辦學出于公益目的卻無權(quán)取得辦學結(jié)余的分配，讓其承擔過重的法律責任不公平。因此，有必要制定專門的民辦非企業(yè)單位破產(chǎn)清算法規(guī)。

（五）從公眾知情權(quán)角度看，財務信息公開披露制度不完善

現(xiàn)行的高校財務信息公開往往著眼于滿足政府部門的管理需求。對于其他利益相關(guān)者或潛在的利益相關(guān)者尤其是社會公眾而言，應該擁有知情權(quán)甚至是治理參與權(quán)，卻無從獲得相應的財務信息，導致信息不對稱。可見，并沒有專門的會計制度來規(guī)范民辦高校的信息披露，現(xiàn)有制度規(guī)范還不能滿足利益相關(guān)者進行決策和監(jiān)督的需要。

二、國外高校治理架構(gòu)介紹

（一）高校舉辦主體多元化

西方發(fā)達國家的非營利性和營利性私立高校的創(chuàng)辦主體差別較大。營利性高校是資本逐利性的產(chǎn)物，非營利性私立高校主要是慈善和捐贈的產(chǎn)物。非營利性私立高校中，大部分由宗教機構(gòu)或人員創(chuàng)辦；營利性高校中，大部分由企業(yè)家創(chuàng)辦。隨著高等教育的發(fā)展，西方私立高校的創(chuàng)辦者身份日趨多元，很多具有影響的專家，或者擁有教師工作經(jīng)歷者也加入了創(chuàng)辦者的行列。

（二）非營利高校與營利高校區(qū)別明顯

國外公立高校、私立非營利高校與營利高校區(qū)別方法是看其辦學目標。營利高校的目的很明晰——謀求利潤。對于非營利私立高校來說，辦學動機比較復雜，比如自我實現(xiàn)、慈善公益抱負等。公立高校和私立非營利高校在治理上的主要區(qū)別在于董事會的行政任命程序以及董事會的自治程度，私立非營利高校中現(xiàn)任管理人員可以自由選擇其繼任者，而公立高校中董事會成員的任命是由中央（聯(lián)邦）或地方（州）政府主管部門直接任命或間接決定等。

（三）“學術(shù)法人——董事會”是基本治理結(jié)構(gòu)

西方發(fā)達國家高校有兩個基本的治理形式：學術(shù)法人和董事會。二者相互交叉，共同構(gòu)成了高校的基本治理結(jié)構(gòu)。學術(shù)法人是大學法人的一種特殊稱謂。巴黎大學是最早獲得學術(shù)法人地位的中世紀高校之一。隨后，巴黎大學的法人形式被英國的牛津大學和劍橋大學所效仿。而美國則主要移植了英國大學的學術(shù)法人傳統(tǒng)，并且被當作一種治理手段，進一步將管理學校事務的權(quán)力委托給董事會。董事會，是對高校行使治理權(quán)力的、以非學術(shù)成員為主的社會群體。隨著高等教育的發(fā)展和外部環(huán)境的變化，董事會的成員與功能也發(fā)生了不少改變，但董事會繼續(xù)承擔其引領和監(jiān)督的職責并沒有變。在“學術(shù)法人——董事會”這一框架下，高校的決策權(quán)力主要掌握在董事會和作為其代理人的校長手中。

（四）共同治理是主導模式

布萊爾（1995）等認為，治理不應該以所有權(quán)為出發(fā)點，股東并不是企業(yè)唯一的所有者，其利益不應該優(yōu)于其他利益相關(guān)者。1966年，美國教育聯(lián)合會（ACE）、高校董事會聯(lián)合會（AGB）和美國高校教授聯(lián)合會（AAUP）發(fā)布《高校和學院的治理聲明》，推出了董事會領導下校長和評議會分工負責的共同治理模式，高校各成員依據(jù)不同職責擁有不同的發(fā)言權(quán)，因而在共同治理模式下，一些重要決策的制定不再僅僅由董事會校長負責，教師群體日益發(fā)揮著重要的作用。其中，教師評議會的作用最為突出。同時，除了學生以外，其他學校群體也能很好地參與決策。在共同治理中，評議會有權(quán)參與制定學校目標預算等其他重要決策。共同治理已成為美國高校治理的主導模式。當然，共同治理在實踐中也受到質(zhì)疑，因其讓內(nèi)部治理安排變得臃腫，降低了決策效率。面對出現(xiàn)的質(zhì)疑，美國許多高校進行了調(diào)整，但共同治理作為一種理念和實踐，其本質(zhì)并沒有被削弱。

（五）各治理主體間形成了內(nèi)在的制衡機制

高校治理結(jié)構(gòu)的制衡性體現(xiàn)在兩方面：在外部呈現(xiàn)出高校自治、政府干預和社會組織監(jiān)督之間的制衡。在內(nèi)部體現(xiàn)為董事會、以校長為首的行政人員和教授之間的制衡。

1.外部治理結(jié)構(gòu)的制衡。一方面體現(xiàn)為政府控制與高校自治之間的制衡。在美國，高校高度自治，但并不意味著高校不受外部力量制衡。其一，政府保留了修改特許條款的權(quán)力，以防高校忽視、損害社會公眾利益的行為。其二，聯(lián)邦政府與州政府通過立法、政策、財政等手段對高校干預、引導。政府通過財政權(quán)，尤其是稅收權(quán)對高校的行為施加影響。其三，政府還可以委派官員擔任董事會職務，間接控制高校。當然，這些控制和干預措施對私立高校的影響比公立高校要弱。另一方面體現(xiàn)在各種社會組織通過監(jiān)督、認證等方式對高校進行引導和干預。認證機構(gòu)起到基本的制衡作用，促使高校之間進行公正、公平和有序競爭。

2.內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)的制衡。一方面體現(xiàn)為董事會與校長之間的權(quán)力制衡。在“學術(shù)法人——董事會”這一制度框架下，校長是執(zhí)行者，董事會不能越權(quán)參與高校日常事務。但董事會具有任命和罷免校長的權(quán)力，這樣可以限制權(quán)力的濫用。另一方面體現(xiàn)為以教授為代表的學術(shù)權(quán)力和以校長為首的行政權(quán)力之間的相互制衡。在美國，學術(shù)評議會在高校治理中承擔著重要角色。

三、國外高校治理經(jīng)驗對我國民辦高校財務治理的啟示

（一）治理主體多元化

民辦非營利高校的舉辦主體承擔的責任要比企業(yè)股東小，比如《公司法》規(guī)定了股東未履行出資義務的要承擔民事責任、行政責任和刑事責任，而《民辦教育促進法》對此則沒有規(guī)定，顯然，作為利益相關(guān)者的債權(quán)人利益受保護的力度就比企業(yè)債權(quán)人小得多。所以，非營利高校引入利益相關(guān)者參與治理是必要的?！睹褶k教育促進法》規(guī)定的內(nèi)部治理主體包括舉辦主體或者其代表、校長、教職工代表，外部治理主體包括政府。但對于非營利高校來說，這些顯然不夠具體。治理主體應來自于多個層面、多個領域，外部治理主體包括政府、社會公眾、社會認證組織等；內(nèi)部治理主體包括教師、學生、校長、董事等，代表不同主體的利益，也反映不同層面的要求。

（二）財務治理機制健全化

民辦高校外部財務治理架構(gòu)，必須保證政府和社會組織的適度介入，建立與政府和社會互補的治理與監(jiān)督機制。一要政府借助法律、行政和經(jīng)濟手段適度引導和矯正民辦高校的財務行為。二要重視社會機構(gòu)的財務監(jiān)督。利用好社會認證機構(gòu)、會計師事務所，是民辦高校財務規(guī)范運作的重要保證。三要加強外部治理。加大違規(guī)失信的成本，對于具有潛在財務風險的民辦高校，構(gòu)建一套相應的預警機制來約束監(jiān)管。對于非營利性民辦高校來說，必須防止舉辦主體一權(quán)獨大，在董事會成員組成、校長選任、員工參與權(quán)及各方財務決策權(quán)力、執(zhí)行控制權(quán)力配置方面，應該與營利性民辦高校明顯區(qū)別開，法律或者政府直接介入的程度應高于營利性民辦高校，實現(xiàn)權(quán)力制衡。

（三）扶持措施配套化

鑒于《民辦教育促進法》相關(guān)規(guī)定以及當前我國民辦教育是以投資辦學為主的現(xiàn)狀，對民辦學校舉辦主體的利益應予以保護。一方面，充分考慮民辦學校的舉辦背景、歷史淵源和現(xiàn)實訴求，尊重舉辦主體的歷史貢獻，合理設計補償獎勵和細化扶持措施，盡快落地與分類管理相配套的具體措施。另一方面，由于《民辦教育促進法》明確“民辦教育事業(yè)屬于公益性事業(yè)”，即便是營利性學校（包括高校），其產(chǎn)出也有公共產(chǎn)品或準公共產(chǎn)品的屬性，其辦學的結(jié)果也是關(guān)乎社會公眾利益的，也應享有優(yōu)于其他營利性實體的政策扶持、稅費優(yōu)惠，相關(guān)部門應盡快研究并出臺營利性高校的優(yōu)惠政策，解除舉辦主體選擇營利性辦學的后顧之憂，實現(xiàn)舉辦主體按其真實動機選擇營利或非營利性辦學，為財務治理創(chuàng)造良好的環(huán)境。

（四）分類治理嚴格化

學校法人治理結(jié)構(gòu)與企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)有很大的不同，相應地，非營利高校與營利性高校的財務治理也不盡相同。營利性高校與非營利性高校的目標、價值取向、產(chǎn)權(quán)所有的法律規(guī)定、內(nèi)部治理的組織形式和方法均有很大差異。非營利高校以培養(yǎng)人才為目標，兼有科學研究、服務社會、傳承文化的職能，但是營利性高校則以取得經(jīng)濟利益為動機，二者的治理不可混淆。針對民辦高校分類管理，政府需要在制度設計層面加以區(qū)分，與民辦高校治理體系的構(gòu)建密切結(jié)合，出臺具體舉措，尤其加強對“假非營利之名，行營利之實”行為的監(jiān)管。

（五）相機治理法制化

非控制型利益相關(guān)者在企業(yè)正常運轉(zhuǎn)狀態(tài)下，不能隨意干涉控制型利益相關(guān)者對公司的治理行為。只有在非正常狀態(tài)下，出現(xiàn)法律或合同約定的財務狀態(tài)時，才能依法啟動相機財務治理程序。目前，對于非營利民辦高校的相機治理在法律規(guī)范上的安排比較模糊，只能參照《企業(yè)破產(chǎn)法》辦理。但是，高校畢竟和企業(yè)具有不同的屬性和特性，必須在法律層面予以規(guī)范。在利益相關(guān)者選擇權(quán)方面，要明確相機治理啟動的條件與時機，治理權(quán)力再分配的框架，如果涉及重整、破產(chǎn)清算，要在申請主體、破產(chǎn)和重整程序、資產(chǎn)的處置、出資者責任承擔等方面重新審視現(xiàn)有法律規(guī)定，考慮民辦高校的特殊性，制定專門的法規(guī)。

（六）財務信息公開制度具體化

信息公開是財務治理的重要手段，也是對保障利益相關(guān)者知情權(quán)一項制度安排，有利于提升辦學透明度，拉近學校與社會的距離?！睹褶k教育促進法》規(guī)定民辦學校每個年度的財務會計報告應經(jīng)會計師事務所審計并公布審計結(jié)果，《高等學校信息公開辦法》也對財務公開有所涉及。當前亟需落實的是財務信息公開制度的落地和具體化。一要堅持公開與分類指導相統(tǒng)一。區(qū)分公辦和民辦、營利與非營利，在尊重高校間發(fā)展差異的基礎上堅持分類指導原則，針對不同辦學目的、性質(zhì)與層次的高校，研究制定信息公開的實施辦法，細化工作要求。二要不斷探索民辦高校信息公開評估激勵辦法。由政府委托社會中介機構(gòu)對民辦高校信息公開進行評估，把評估結(jié)果與激勵機制相結(jié)合，與財政補助和核定招生指標掛鉤，使信息公開程度與其切身利益緊密相關(guān)，提升民辦高校信息公開的內(nèi)生動力，對信息公開不達標的民辦高校實行風險預警。要以公開性為原則，逐步消除信息失真及信息不對稱導致的不信任，使利益相關(guān)者能及時充分地獲取信息，充分保障知情權(quán)、參與權(quán)、表達權(quán)和監(jiān)督權(quán)，最大限度地吸引社會各方優(yōu)質(zhì)資源參與到辦學中來。三要制定非營利組織會計信息披露內(nèi)容的規(guī)范，在披露內(nèi)容上具體化、完備化。