王坤 青島大學(xué) 管勇 青島市衛(wèi)生健康發(fā)展研究中心

引言

高校內(nèi)部控制的有效構(gòu)建與管理會計的策略實施之間是相互成就的關(guān)系，管理會計有助于高校內(nèi)部控制的科學(xué)化構(gòu)建，而高校內(nèi)部控制的全面構(gòu)建又有助于管理會計的健康發(fā)展。所以，加強管理會計在高校內(nèi)部控制中的運用研究，是高校實現(xiàn)全面健康穩(wěn)定運營和發(fā)展的關(guān)鍵。

本文以高校內(nèi)部控制為研究內(nèi)容，探討高校在內(nèi)部控制過程中應(yīng)如何運用好管理會計策略，才能促進高校內(nèi)部控制的有效建設(shè)，從而實現(xiàn)高校的全面穩(wěn)定發(fā)展的目標(biāo)。

一、高校內(nèi)部控制中存在的典型問題

近年來，國家對于高校教育教學(xué)工作的重視程度，可以從財政性教育經(jīng)費的支出上得到答案?？梢哉f，國家越來越重視教育問題，給高校如何使用和管理好教育經(jīng)費提出了新的考驗。就目前情況來說，國內(nèi)高校整體內(nèi)部控制建設(shè)相對比較良好，但是，內(nèi)部控制建設(shè)與運行稱得上優(yōu)秀的并不多見。整體看來，仍然存在很多普遍且突出的問題亟待解決。

（一）高校內(nèi)部控制的制度建設(shè)缺乏系統(tǒng)性

一般情況下，高校在進行內(nèi)部控制建設(shè)時，都能夠做到對國家相關(guān)法律法規(guī)和政策的充分考慮，從而符合相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)要求。但是，絕大多數(shù)高校卻忽略了內(nèi)部控制建設(shè)與高校自身的實際情況的結(jié)合，缺乏對自身存在較大風(fēng)險的領(lǐng)域進行科學(xué)完善的分析。很多高校還會選擇由第三方機構(gòu)來協(xié)助自身完成內(nèi)部控制體系的構(gòu)建，然后第三方機構(gòu)往往對高校實際情況并不充分了解，大多采用同一的格式、流程進行照抄照搬的制式方法開展工作，導(dǎo)致在很多流程中存在著大量高校還沒有設(shè)立的崗位及機構(gòu)。最終造成高校內(nèi)部控制流程過于理論化、理想化，與實際情況嚴(yán)重脫離，并不具備或極大地降低了高校內(nèi)部控制流程的操作性。

此外，由于高校內(nèi)部控制體系具有較強的復(fù)雜性和系統(tǒng)性，需要多個部門的協(xié)調(diào)開展，但在實際操作過程中，由于牽頭部門沒能及時地發(fā)揮自身的統(tǒng)籌管理作用，致使各個部門之間缺乏有效性溝通，各自從部門的角度思考控制手段，卻沒能從高校發(fā)展的整體角度出發(fā)，常常導(dǎo)致高校內(nèi)部控制建設(shè)出現(xiàn)碎片化、零星化的特點，最終造成制度建設(shè)混亂，零散，甚至有些制度建設(shè)之后會出現(xiàn)相互矛盾的現(xiàn)象，大大降低了內(nèi)部控制建設(shè)與實施的效率性。

（二）高校內(nèi)部控制信息化程度不足

隨著互聯(lián)網(wǎng)和計算機技術(shù)的不斷發(fā)展，信息化、數(shù)字化時代已經(jīng)到來，高校在開展內(nèi)部控制建設(shè)過程中，為了提高建設(shè)效率與效果，必須進行一定程度的信息化建設(shè)。就目前來看，雖然很多高校都已經(jīng)進行了智能軟件的應(yīng)用，以提高高校內(nèi)部控制的信息化管理水平。但是，就高校內(nèi)部的網(wǎng)絡(luò)平臺構(gòu)建來說，尚有不足，這種情況造成了高校各個業(yè)務(wù)部門之間的信息共享程度有所欠缺。

同時，高校在信息化不足的情況下在開展相關(guān)信息統(tǒng)計工作時，難免會出現(xiàn)眾多標(biāo)準(zhǔn)、口徑等不一致的情況，導(dǎo)致高校內(nèi)部控制建設(shè)過程中會花掉大量的時間成本和物力、人力成本在信息的重復(fù)檢查與核對方面。這樣不僅會導(dǎo)致內(nèi)部控制建設(shè)工作的效率低下，還會造成嚴(yán)重的資源浪費情況。此外，在內(nèi)部控制建設(shè)過程中，需要多個部門的共同參與才能維持各個業(yè)務(wù)之間的緊密聯(lián)系，如果每個部門之間無法做到信息的及時有效共享，就會造成某些業(yè)務(wù)流程出現(xiàn)斷裂現(xiàn)象而無法連續(xù)。這不僅會導(dǎo)致經(jīng)辦人頻繁的往來在各個部門之間進行業(yè)務(wù)處理，還會導(dǎo)致內(nèi)部控制的效率與效果大打折扣。

（三）高校內(nèi)部控制評價監(jiān)督機制滯后

對于高校內(nèi)部控制的評價來說，主要是高校對自身撰寫的自評報告開展有效的自評工作，這樣的自評多半是對內(nèi)部控制的運行情況進行評估，在這一評價過程中，多數(shù)高校僅僅停留在表象層面，即是否建立和完善了內(nèi)部控制內(nèi)容。但對于高校內(nèi)部控制運行的有效性如何進行評價，以及成本效益如何等，卻沒有一個系統(tǒng)性、標(biāo)準(zhǔn)化的評價方法。同時，作為高校內(nèi)部控制運行的監(jiān)督部門，審計部門由于缺乏統(tǒng)一且規(guī)范的監(jiān)督認定范圍，而無法對內(nèi)部控制運行情況給出合理的監(jiān)督建議。加之審計部門的負責(zé)與工作人員的業(yè)務(wù)能力不足等情況，導(dǎo)致在進行高校內(nèi)部控制運行情況的管理和自評過程中出現(xiàn)明顯的效果不足的情況，以至于無法第一時間修正內(nèi)部控制運行中的各類問題，甚至在運行過程中出現(xiàn)某種問題，卻無法及時地查找到原因，給出解決辦法。

如在高校內(nèi)部控制中，存在著業(yè)務(wù)授權(quán)決策與執(zhí)行崗位相分離、業(yè)務(wù)執(zhí)行與記錄崗位相分離、記錄總賬與明細賬崗位相分離、財產(chǎn)保管與財產(chǎn)記錄崗位相分離、業(yè)務(wù)授權(quán)與財產(chǎn)保管崗位相分離、經(jīng)營責(zé)任與記賬責(zé)任相分離、財產(chǎn)保管與財產(chǎn)核對崗位相分離、對一項經(jīng)濟業(yè)務(wù)處理的全過程的各個步驟也要分派給不同的部門和人員來負責(zé)等八大常見的不相容崗位。這些崗位的科學(xué)設(shè)置關(guān)系到內(nèi)部控制的有效運行，在管理過程中，設(shè)立崗位只是邁出內(nèi)部控制中的一個重要環(huán)節(jié)，而如何有序監(jiān)督和評價這些崗位設(shè)置與工作開展的有效性，才是內(nèi)部控制發(fā)揮作用的重要考核指標(biāo)。如果沒有有效的監(jiān)督與評價機制，單純依靠崗位人員的自覺，是無法達到內(nèi)部控制的嚴(yán)格要求標(biāo)準(zhǔn)的。

（四）高校人員對內(nèi)部控制的認知不足

內(nèi)部控制制度的有效實施和落地，需要以人的充分認知為前提，如果人的認識程度不足，那么制度在執(zhí)行的過程中便會出現(xiàn)異變。在高校內(nèi)部控制制度建設(shè)過程中，普遍存在的典型問題是人的重視程度不足。

首先是領(lǐng)導(dǎo)層認識不足的問題。由于高校領(lǐng)導(dǎo)層長期疏忽對內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)與資產(chǎn)管理的優(yōu)化，盲目追求內(nèi)部控制建設(shè)對高校內(nèi)涵式發(fā)展的意義，沒能有效積極的促進內(nèi)部控制的建設(shè)。對內(nèi)部控制建設(shè)能夠帶來的巨大經(jīng)濟和社會效益認識不足，導(dǎo)致其對高校內(nèi)部管理會消耗大量的教育經(jīng)費等問題的認識不清，增加了高校教育經(jīng)費的緊張情況。

其次，組織層的認識不足的問題。目前的高校內(nèi)部控制制度建設(shè)，出現(xiàn)了明顯的碎片化情況，即本部門只負責(zé)對內(nèi)管理制度的梳理和建設(shè)，不考慮高校整體內(nèi)部控制制度的整體性、系統(tǒng)性建設(shè)，常常會導(dǎo)致一些制度出現(xiàn)重復(fù)、沖突的情況。此外，執(zhí)行層認識不足也是高校內(nèi)部控制體系建設(shè)中存在的典型問題之一。作為高校內(nèi)部控制體系建設(shè)最大的執(zhí)行群體，教職工對內(nèi)部控制的內(nèi)容了解程度存在明顯不足的現(xiàn)象，單純地將高校內(nèi)部控制認為是財務(wù)的內(nèi)部控制，而與自己的教學(xué)、教務(wù)工作并不產(chǎn)生任何關(guān)系，只要進行財務(wù)的內(nèi)部控制便可以實現(xiàn)對高校資產(chǎn)安全風(fēng)險和廉政風(fēng)險的有效控制，這種認識明顯有失偏頗。

二、高校內(nèi)部控制中運用管理會計的意義

正如前文所述，管理會計在高校內(nèi)部控制中的有效應(yīng)用，可以促進內(nèi)部控制制度體系的有效建立與完善，從而提高高校各項管理工作水平的全面提升。就其應(yīng)用意義來說，可以從如下兩個方面分析。

（一）管理會計與內(nèi)部控制的關(guān)系

二者之間的關(guān)系可以從聯(lián)系和區(qū)別兩個方面來體現(xiàn)，內(nèi)部控制主要是源于規(guī)模擴大、管理復(fù)雜度增加、發(fā)展風(fēng)險變大的企業(yè)，這與高校相比，環(huán)境性質(zhì)的差異十分明顯，由此導(dǎo)致二者之間存在著目的、內(nèi)控環(huán)境與實施側(cè)重點等多方面存在差異。就區(qū)別來說，一是目的的差別，雖然在財務(wù)報告以及合法性上二者的目的趨同，但企業(yè)的內(nèi)部控制主要是追求經(jīng)營活動的回報率，而高校則更多的是防范徇私舞弊和腐敗，提高對資金、資產(chǎn)的使用效率；二是內(nèi)部控制環(huán)境不同，這主要是由二者的服務(wù)對象的不同，性質(zhì)、風(fēng)險程度、監(jiān)管部門等不同所決定；三是內(nèi)部控制的結(jié)構(gòu)設(shè)計、實施程序不同，這主要是由于二者在發(fā)展規(guī)劃、單位文化、運營形式等方面的差異所決定。

就二者的聯(lián)系來說，整體上二者是相輔相成的關(guān)系，具體實施過程中存在著很多相通之處。一方面，高校的內(nèi)部控制為管理會計的實施提供完善的制度環(huán)境，保障了管理會計的順利推行；而管理會計對內(nèi)部控制制度的執(zhí)行提供工具性支撐，對內(nèi)部控制制度的落實具有方法論上的意義。另一方面，管理會計對內(nèi)部控制有著戰(zhàn)略層面的優(yōu)勢作用，影響著高校長遠發(fā)展與規(guī)劃。也可以說，管理會計在某種程度上對內(nèi)部控制環(huán)境有著決定性的塑造能力，從而促進控制方法的全面實施。

（二）高校內(nèi)部控制中運用管理會計的價值

首先，能夠促進高校風(fēng)險評估水平與能力的提高。對很多高校來說，并不具備完善且健全的風(fēng)險評估體系，甚至有的高校在這一方面處于空白狀態(tài)。高校在運營發(fā)展過程中所需要的發(fā)現(xiàn)、分析、控制、解決各種風(fēng)險的能力亟待提升。而管理會計在高校內(nèi)部控制中的恰當(dāng)應(yīng)用，可以對會計管理中的風(fēng)險清單方法加以運用，從而提高高校各部門進行清單式風(fēng)險管理的能力。同時，還可以幫助高校通過內(nèi)部控制準(zhǔn)確地查找到在發(fā)展過程中存在的各類風(fēng)險關(guān)鍵點，并落實風(fēng)險控制責(zé)任人，提高管理綜合能力。尤其是在高校開展教學(xué)業(yè)務(wù)方面的風(fēng)險評估時，可以清晰地梳理出高校存在的風(fēng)險清單。

其次，優(yōu)化高校內(nèi)部的財務(wù)控制。作為內(nèi)部控制中的重點管理手段，高校財務(wù)控制方法的應(yīng)用關(guān)系著整體運行情況是否健康的問題。會計管理的引入，可以提高高校財務(wù)人員的業(yè)務(wù)能力和工具使用能力，增強崗位責(zé)任感，促使高校財務(wù)管理工作向著精細化方向縱深發(fā)展，從而達到優(yōu)化和創(chuàng)新財務(wù)控制活動的目標(biāo)。

最后，提升高校的內(nèi)部控制評價水平。通過自評方式對內(nèi)部控制開展評價活動，是高校保證內(nèi)部控制建設(shè)的重要方法之一，通過對標(biāo)分析，高校可以及時地找到內(nèi)部控制過程中所存在的明顯問題。而管理會計縱向比較法在內(nèi)部控制中的應(yīng)用，可以將內(nèi)部控制情況進行數(shù)據(jù)化分析，讓人更直觀地看到其中的發(fā)展變化與問題。如通過各項數(shù)據(jù)量化指標(biāo)的差異，可以準(zhǔn)確判斷出內(nèi)部控制建設(shè)的基本情況與發(fā)展變化，從而為內(nèi)部控制的高質(zhì)量發(fā)展提供充分且準(zhǔn)確的數(shù)據(jù)支持。

三、管理會計在高校內(nèi)部控制中的具體應(yīng)用

管理會計在高校內(nèi)部控制中的具體應(yīng)用可以從以下幾個方面進行落實。

（一）應(yīng)用風(fēng)險清單管理

首先，建立健全風(fēng)險清單管理組織。確定高校內(nèi)部控制風(fēng)險管理責(zé)任人，從全局角度對高校財務(wù)工作進行把關(guān)。確定高校內(nèi)部控制的風(fēng)險管理人，協(xié)同責(zé)任人共同預(yù)防因為各類因素所導(dǎo)致的可能風(fēng)險，并建立完善的風(fēng)險信息資源庫。此外，還要以全員參與為手段，提高全體人員的參與意識與能力，讓全體參與人員從業(yè)務(wù)角度檢查可能出現(xiàn)的風(fēng)險點，能以量化的方式呈現(xiàn)，要進行量化指標(biāo)確認。

其次，針對識別風(fēng)險標(biāo)識，根據(jù)評估的風(fēng)險發(fā)生概率以及該風(fēng)險可能導(dǎo)致的后果嚴(yán)重程度，進行風(fēng)險程度的準(zhǔn)確標(biāo)注。然后，組織內(nèi)成員需要結(jié)合風(fēng)險內(nèi)容進行探究，分析原因和解決辦法等。在風(fēng)險分析完畢后，完成風(fēng)險控制清單的填寫，包括對風(fēng)險的解決措施以及后續(xù)的預(yù)防手段等。

最后，結(jié)合風(fēng)險清單，并根據(jù)相應(yīng)政策的調(diào)整以及信息化技術(shù)手段不定期地對內(nèi)外部控制環(huán)境進行優(yōu)化。最終實現(xiàn)對財務(wù)各項業(yè)務(wù)流程的梳理、調(diào)整與問題的解決。

（二）改善管理會計的應(yīng)用環(huán)境

首先要對管理會計的作用予以高度重視。領(lǐng)導(dǎo)層要轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)觀念，不要錯誤地將高校的財務(wù)人員看成是單純的記賬人員，充分認識到管理會計對高校財務(wù)精細化管理與發(fā)展的推動作用。應(yīng)用好管理會計不僅可以增強高校內(nèi)部控制的管理效果，還可以促使高校實現(xiàn)財務(wù)與業(yè)務(wù)相融合式地協(xié)調(diào)發(fā)展，最終獲得社會與經(jīng)濟效益的雙豐收。

其次要明確管理會計崗位職責(zé)。管理會計在高校內(nèi)部控制中的應(yīng)用并不少見，只是很多工作人員并沒能對管理會計的系統(tǒng)性方法和相關(guān)理論開展學(xué)習(xí)。所以，通過管理會計崗位的明確設(shè)置，可以讓高校進行專業(yè)化的培訓(xùn)工作，提高高校財務(wù)人員的內(nèi)部控制綜合能力。

（三）在內(nèi)部控制流程中融入管理會計方法

首先，管理會計方法可以在預(yù)算執(zhí)行控制中進行應(yīng)用，進而通過比較分析法來實現(xiàn)對預(yù)算執(zhí)行節(jié)點的分析。通過該方法，可以順利找出與預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)產(chǎn)生偏差的收支情況。此外，還應(yīng)將因素分析法、趨勢分析法以及比率分析法等多種管理會計分析方法引入到財務(wù)預(yù)算分析當(dāng)中，從而促進財務(wù)預(yù)算分析質(zhì)量的提高，達到預(yù)算執(zhí)行控制能力的全面提升的目標(biāo)。

其次，對預(yù)算績效進行評價控制，對于預(yù)算績效評價來說，主要包括對基本預(yù)算績效與專項預(yù)算績效使用相應(yīng)的管理會計方法進行評價。其中，針對專項績效評價進行科學(xué)性的關(guān)鍵業(yè)績指標(biāo)設(shè)置非常重要。可以根據(jù)相關(guān)規(guī)定來選取通用指標(biāo)的方式進行設(shè)置，并要合理設(shè)置應(yīng)該注意的目標(biāo)，這對專項項目申請所需要填報的業(yè)績目標(biāo)提出了更高的標(biāo)準(zhǔn)要求。而對于基本預(yù)算績效的考核，可以使用平衡積分卡的方式，從而實現(xiàn)對除了傳統(tǒng)財務(wù)指標(biāo)考核外的其他領(lǐng)域的準(zhǔn)確評價。

（四）完善高校內(nèi)部控制的信息化程度

對于管理會計在高校內(nèi)部控制建設(shè)中的應(yīng)用來說，信息化程度的高低將直接影響著高?，F(xiàn)代化管理水平的高低。高校只有不斷建立和完善內(nèi)部信息化系統(tǒng)與平臺，破除各部門、各層級之間的溝通屏障，將資源共享、信息同步處理等技術(shù)在各部門之間加以科學(xué)應(yīng)用，才能更有效地達成對內(nèi)管理目標(biāo)。

結(jié)語

總而言之，在高校內(nèi)部控制中合理應(yīng)用管理會計，通過運用管理會計方法實現(xiàn)內(nèi)部控制建設(shè)各個流程與環(huán)節(jié)的有效控制，可以促進高校內(nèi)部控制設(shè)計與管理的合理性與完善性，切實提高高校各項業(yè)務(wù)管理的整體水平。