劉汀 雅安市人民醫(yī)院

引言

2017年我國發(fā)布了《政府會計制度》并規(guī)定于2019年1月開始實施。公立醫(yī)院作為我國事業(yè)單位的重要組成部分，在新的歷史階段應(yīng)該了解《政府會計制度》的內(nèi)涵，并確定新的發(fā)展路徑，這樣才能指導(dǎo)醫(yī)院的財務(wù)管理工作。根據(jù)近兩年的實踐經(jīng)驗可以發(fā)現(xiàn)，在《政府會計制度》實施以來，三級公立醫(yī)院的財務(wù)核算模式已經(jīng)發(fā)生了明顯變化，該制度的優(yōu)越性逐漸凸顯，值得關(guān)注。

一、《政府會計制度》的基本內(nèi)容

《政府會計制度》中的預(yù)算會計部分，實際上是對政府收支的數(shù)目、性質(zhì)以及關(guān)系等進行精準記錄與梳理的一個過程，能夠反映出各級預(yù)算的執(zhí)行情況，對未來事業(yè)單位預(yù)算管理的工作要求，具有深遠影響。與傳統(tǒng)的財務(wù)管理相比，《政府會計制度》強調(diào)了財務(wù)會計與預(yù)算會計之間的適度分離與相互銜接，這一模式符合當(dāng)前我國社會發(fā)展的基本情況。其中《政府會計制度》中所提出的“適度分離”體現(xiàn)了以下內(nèi)容：① “雙功能”性的特征。在會計核算的基礎(chǔ)上，不僅能夠提供基礎(chǔ)的財務(wù)核算功能，也能用于預(yù)算會計分析，對各財務(wù)要素進行匯總整合，可以更好地了解公立醫(yī)院當(dāng)前的財務(wù)狀況。② “雙基礎(chǔ)”的特性。公立醫(yī)院在日常財務(wù)管理中，財務(wù)會計主要是通過權(quán)責(zé)發(fā)生制的形式實現(xiàn)，但是在預(yù)算會計中，主要是采用收付實現(xiàn)制所完成的。

作為一種新的財務(wù)管理制度，《政府會計制度》表現(xiàn)出了以下特征：① 集成與創(chuàng)新的特征。《政府會計制度》是我國相關(guān)部門，在了解事業(yè)單位財務(wù)管理現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上，通過繼承傳統(tǒng)制度的優(yōu)勢，并且為滿足未來事業(yè)單位預(yù)算以及會計管理工作要求而提出的一種新型會計核算模式，強調(diào)在科目設(shè)置以及報表體系上實現(xiàn)創(chuàng)新。② 充分協(xié)調(diào)的特征。在《政府會計制度》實施以來，堅持以會計法為核心，并重視預(yù)算等方面的要求，能夠在適應(yīng)我國法律發(fā)展方向的基礎(chǔ)上，通過改革創(chuàng)新的方法，確保相關(guān)制度能夠適應(yīng)社會發(fā)展的要求，保證醫(yī)院財務(wù)工作能夠適應(yīng)我國社會經(jīng)濟發(fā)展的方向。

二、《政府會計制度》與三級公立醫(yī)院財務(wù)會計工作

（一）新制度對三級公立醫(yī)院的影響

1.對醫(yī)院財務(wù)管理的影響

對于公立醫(yī)院而言，新《政府會計制度》對財務(wù)管理提出了更高挑戰(zhàn)，三級公立醫(yī)院需建立集預(yù)算、會計核算、資產(chǎn)管理等為一體的財務(wù)核算體系，并強調(diào)財務(wù)預(yù)算為會計核算及財務(wù)報告的基礎(chǔ)，要求三級公立醫(yī)院以財務(wù)預(yù)算為基礎(chǔ)構(gòu)建實效強的財務(wù)報告。根據(jù)相關(guān)學(xué)者的研究可知，《政府會計制度》對原有會計處理、經(jīng)濟業(yè)務(wù)等內(nèi)容做出細化調(diào)整，在原有財務(wù)報告體系中增加預(yù)算會計報告，進而為醫(yī)院管理層提供更加翔實的財務(wù)信息，為預(yù)算管理目標(biāo)的實現(xiàn)，以及下一階段工作的開展奠定基礎(chǔ)[1]。所以本文認為，《政府會計制度》的實施能夠顯著提升三級公立醫(yī)院的財務(wù)會計信息質(zhì)量，運用真實財務(wù)數(shù)據(jù)將三級公立醫(yī)院收支變化客觀真實地呈現(xiàn)出來，使財務(wù)管理工作更為直觀有效。除此之外，該制度也可以推動醫(yī)院進行更有效的財務(wù)管理，促使醫(yī)院形成完整的財務(wù)管理體系，加強崗位配置，落實不相容職務(wù)分離措施，使醫(yī)院財務(wù)管理工作更為有效科學(xué)，加速三級公立醫(yī)院創(chuàng)新改革進程，最終加快醫(yī)院發(fā)展。

2.對醫(yī)院收入核算的影響

自《政府會計制度》實施以來，為貫徹落實制度指導(dǎo)，對三級公立醫(yī)院收入做出調(diào)整，在財務(wù)會計核算中，將醫(yī)療收入和科研收入，劃分至“事業(yè)收入”科目下，使醫(yī)院事業(yè)相關(guān)收入更加直觀準確。因此，與傳統(tǒng)制度相比，《政府會計制度》可以充分完善三級醫(yī)院現(xiàn)行的會計核算制度，進而確保核算結(jié)果的科學(xué)性。

3.對醫(yī)院內(nèi)部控制的影響

《政府會計制度》可以促使醫(yī)院制定完善的內(nèi)部管理機制，落實《政府會計制度》提出的權(quán)責(zé)發(fā)生制要求，組建會計監(jiān)督機構(gòu)，可以對財務(wù)管理各工作環(huán)節(jié)進行優(yōu)化與完善，逐步引導(dǎo)三級公立醫(yī)院落實內(nèi)部控制措施，以財務(wù)管理為切入點，提高醫(yī)院內(nèi)部控制效果。除此之外，《政府會計制度》對財務(wù)信息質(zhì)量進行優(yōu)化，使行政事業(yè)單位不再對行業(yè)進行區(qū)分，通過保留通用經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項，增加各級各類共性經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項，對各個行業(yè)原有的會計制度進行有效整合，不但提高了各單位會計信息的可比性，還有效規(guī)范了行政事業(yè)單位會計核算，提高會計信息質(zhì)量，使三級公立醫(yī)院可更好地適應(yīng)新時代發(fā)展背景。

（二）三級公立醫(yī)院落實《政府會計制度》的必要性

1.能夠促進醫(yī)院會計核算模式的調(diào)整和完善

在《政府會計制度》下，創(chuàng)新了財務(wù)會計和預(yù)算會計并行的核算模式。這種新型的會計核算模式，既滿足了政府和各行政事業(yè)單位預(yù)算管理的需求，實現(xiàn)了不同類型組織機構(gòu)會計核算的標(biāo)準和口徑的一致性和統(tǒng)一性，加強了國有資產(chǎn)的管理，又充分反映了公立醫(yī)院政府會計的主體功能，實現(xiàn)了對醫(yī)院財務(wù)會計信息的掌握，為從整體上分析醫(yī)院財務(wù)管理狀況提供可能性。同時，《政府會計制度》還對原有的會計制度進行了補充和完善，擴大會計核算的范圍和項目，對以前不合理的會計核算手段進行修正和調(diào)整，完善了會計核算的體系和內(nèi)容。

2.能夠促進醫(yī)院財務(wù)報告體系的完善

《政府會計制度》采用了“雙報告”的報表體系，可以同時生成財務(wù)報表和預(yù)算報表。這一報表體系全面反映了會計主體的財務(wù)信息與預(yù)算執(zhí)行的實際情況。財務(wù)報表是基于權(quán)責(zé)發(fā)生制編制，能夠反映醫(yī)院的財務(wù)狀況，可以體現(xiàn)醫(yī)院在核算期間的經(jīng)濟運行情況和現(xiàn)金流量狀況，內(nèi)容覆蓋了資產(chǎn)負債表、收入費用表、醫(yī)療收入費用明細表、現(xiàn)金流量表、凈資產(chǎn)變動表及財務(wù)報表附注。報表能夠反映醫(yī)院權(quán)利與責(zé)任的履行效果，有助于醫(yī)院管理層進行分析與決策。預(yù)算報表的編制基于收付實現(xiàn)制，可以體現(xiàn)醫(yī)院的年度預(yù)算執(zhí)行情況，內(nèi)容覆蓋了預(yù)算收入支出、結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余變動與財政撥款預(yù)算收支情況，也是下年度編制預(yù)算的參考，有助于對預(yù)算執(zhí)行進行評價。

三、三級醫(yī)院財務(wù)管理中落實《政府會計制度》的思考

（一）完善成本管理結(jié)構(gòu)

為了能夠適應(yīng)《政府會計制度》的要求，三級醫(yī)院在財務(wù)管理中應(yīng)該打造上下級結(jié)合、相互聯(lián)動的組織管理體系，構(gòu)建成本管理小組，負責(zé)醫(yī)院各項財務(wù)成本的歸集工作，確?！墩畷嬛贫取分谐杀鞠嚓P(guān)要求可得到全面落實。在成本管理小組的工作模式下，具體的會計核算工作仍由財務(wù)科做集中處理，且總會計師統(tǒng)籌全局，整合三級公立醫(yī)院基礎(chǔ)財務(wù)數(shù)據(jù)，并以此為基礎(chǔ)制定成本考核指標(biāo)，成本核算與會計核算部門緊密配合，以月份、年份為跨度補充、完善相關(guān)財務(wù)報表內(nèi)容。

（二）構(gòu)建精細化成本核算體系

成本管理被認為是財務(wù)管理的重要組成部分，三級公立醫(yī)院在《政府會計制度》下需要做好各項銜接工作，為醫(yī)院進行精細化的成本核算奠定良好基礎(chǔ)。

1.完善成本核算基礎(chǔ)設(shè)置

成本核算的各項數(shù)據(jù)均來源于會計核算，各類費用類科目與成本之間均存在密切關(guān)系，為實現(xiàn)高質(zhì)量成本核算目標(biāo)，構(gòu)建精細化成本核算體系，三級公立醫(yī)院需及時更新會計科目，完善不同科目間的信息傳遞，做好新舊科目間的銜接工作，逐步落實《政府會計制度》下的會計科目管理要求。為實現(xiàn)該目標(biāo)，醫(yī)院在完善基礎(chǔ)設(shè)置中可以按照“業(yè)務(wù)活動費用”與“單位管理費用”兩個方面進行區(qū)分，其中的“業(yè)務(wù)活動費用”是指醫(yī)院的各臨床、醫(yī)技、醫(yī)輔部門開展醫(yī)療活動時產(chǎn)生的各項費用，而“單位管理費用”則是指后勤行政等部門發(fā)生的各項費用。本文根據(jù)醫(yī)院的相關(guān)業(yè)務(wù)情況進行統(tǒng)計，相關(guān)資料如表1所示。

表1 不同部門成本歸集劃分

2.做好固定資產(chǎn)的清點

醫(yī)院需按照《政府會計制度》對固定資產(chǎn)核算工作做出細化，完善固定資產(chǎn)清點方式，包括規(guī)定資產(chǎn)的折舊時間、使用年限、折舊方法等，確保在財務(wù)核算中能夠有效提取折舊費用。例如：對于更新?lián)Q代較快的固定資產(chǎn)可加速計提折舊費用，以此保障該類固定資產(chǎn)真實情況可在會計核算報告中良好體現(xiàn)，同時在補提折舊期間，需要根據(jù)會計核算的內(nèi)容，明確醫(yī)院固定資產(chǎn)計提折舊的范圍及標(biāo)準，對已完成購置但并未計提折舊的固定資產(chǎn)應(yīng)做補提工作，以此發(fā)揮出《政府會計制度》指導(dǎo)性作用，使醫(yī)院固定資產(chǎn)管理工作有序推進。

3.完善科室成本核算方法

《政府會計制度》的實施，對于三級公立醫(yī)院而言是一個巨大的挑戰(zhàn)，并且?guī)砹诵碌陌l(fā)展機遇。在傳統(tǒng)的財務(wù)核算中，醫(yī)院的成本核算管理模式的實施時間長，并積累了豐富的工作經(jīng)驗。所以在這種情況下，為了能夠進一步提高財務(wù)管理效果，則需要利用信息化技術(shù)手段，根據(jù)科室之間的劃分結(jié)果快速采集財務(wù)信息資料，再將管理費用逐級分攤，這是未來財務(wù)管理中的重要組成部分。

本文認為，在管理費用分攤中需要重點考慮醫(yī)院的實際情況，能夠在綜合各方因素的基礎(chǔ)上，利用相應(yīng)的分攤系數(shù)做出調(diào)整，常見的方法包括：根據(jù)人員比重進行分攤、根據(jù)服務(wù)量進行分攤或者利用工作時間分攤等。此外，科室的培訓(xùn)、會議費、科室用餐費等部門獨立發(fā)生的各項費用，均需納入科室成本，由該科室單獨承擔(dān)，不可分攤，使科室成本核算更為科學(xué)公平[2]。

（三）優(yōu)化會計核算科目

結(jié)合前文的研究可知，《政府會計制度》的出現(xiàn)改變了傳統(tǒng)財務(wù)管理模式，為確保三級公立醫(yī)院可在日常財務(wù)管理工作中切實落實《政府會計制度》，需對財務(wù)會計科目進行優(yōu)化更新。

1.明確資產(chǎn)減值科目

三級公立醫(yī)院在財務(wù)管理中要盡可能地提升會計處理效率，在避免資產(chǎn)損失的基礎(chǔ)上，采用一系列方法來提升資產(chǎn)管理水平，這樣才能滿足《政府會計制度》的相關(guān)規(guī)定。例如，對于醫(yī)院而言，無形資產(chǎn)與有形資產(chǎn)之間存在諸多的相似之處，當(dāng)兩者均出現(xiàn)資產(chǎn)減值的情況下，會影響有形資產(chǎn)與無形資產(chǎn)的價值。在這種情況下，三級公立醫(yī)院需要設(shè)置減值科目直接核算資產(chǎn)減值情況，并且在資產(chǎn)減值科目設(shè)置上還需要充分考慮到資產(chǎn)價值情況，通過減值科目來評估資產(chǎn)減值變化情況。這種方法補給能夠顯著提升各類資產(chǎn)報告的真實性，也能直觀地反映出醫(yī)院的財務(wù)信息，成為衡量醫(yī)院資產(chǎn)價值的重要依據(jù)。

2.優(yōu)化稅金科目

公立醫(yī)院的特殊性，決定了醫(yī)院免交增值稅，但是在《政府會計制度》中，將原本應(yīng)繳納稅款的科目進行了調(diào)整，分別為“應(yīng)交增值稅科目”“其他應(yīng)交稅費科目”。本文認為，這種劃分對醫(yī)院財務(wù)工作的影響不顯著。所以，為了能夠解決這一問題，可以在應(yīng)繳稅金科目的基礎(chǔ)上增設(shè)二級科目，包括個人所得稅等詳細稅金科目。這種方法不僅能夠降低醫(yī)院財務(wù)部門開展信息核算的難度，也方便管理層更好地了解醫(yī)院稅務(wù)工作開展現(xiàn)狀。

（四）優(yōu)化成本核算方法

為了適應(yīng)《政府會計制度》下的新變化，做好成本管理核算也成為醫(yī)院內(nèi)部控制的重要一環(huán)，為了更深入地了解醫(yī)院財務(wù)工作的開展。所以根據(jù)三級醫(yī)院的規(guī)模以及業(yè)務(wù)量變化，在財務(wù)部門中增設(shè)成本核算崗位，并且成本核算辦公室需要在了解三級醫(yī)院財務(wù)管理工作實際情況的基礎(chǔ)上，明確醫(yī)院成本核算的基本工作方法以及工作流程等。同時，還應(yīng)該結(jié)合《成本核算方法》的相關(guān)內(nèi)容確定醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)項目劃分方法，降低成本核算難度。

除此之外，執(zhí)行成本核算工作時，財會人員應(yīng)明確各類項目財務(wù)數(shù)據(jù)，以醫(yī)療服務(wù)報表為基礎(chǔ)展開成本分析，便于成本核算工作的開展，為醫(yī)院管理提供必要的決策與參考；在成本核算期間，需對三級公立醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)做出監(jiān)督，根據(jù)監(jiān)督結(jié)果調(diào)整工作方案，使成本核算工作為醫(yī)院業(yè)務(wù)工作調(diào)整做出指導(dǎo)。

（五）優(yōu)化醫(yī)院內(nèi)控制度

在《政府會計制度》實施之前，醫(yī)院傳統(tǒng)的內(nèi)部控制中還存在一定的問題，例如支出審計以及實物資產(chǎn)管理等方面的不足，這些問題的存在將會直接影響醫(yī)院日常運行。針對該問題，醫(yī)院在《政府會計制度》中需要從科室預(yù)算的各種經(jīng)費支出費用，在科室負責(zé)人員進行把關(guān)的同時，認真落實醫(yī)院的財務(wù)預(yù)算方案，當(dāng)科室因為特殊情況而需要產(chǎn)生超預(yù)算支出的情況下，需科室申請并向財務(wù)部門提交信息。例如，衛(wèi)生材料款是醫(yī)院重要支出的項目，大規(guī)模采購衛(wèi)生材料時需對現(xiàn)有財務(wù)資金支出情況進行評估，分析該采購申請是否合理，以此避免醫(yī)院科室盲目采購的情況，極大提高醫(yī)院資金利用效果。

強化資產(chǎn)管理也應(yīng)該成為財務(wù)控制的重要組成部分，所以醫(yī)院財務(wù)部門應(yīng)做好資產(chǎn)盤點，包括各類藥品、衛(wèi)生材料、固定資產(chǎn)等資料，在了解各類資產(chǎn)的情況后，列出賬務(wù)數(shù)據(jù)，并定期更新掌握數(shù)據(jù)情況，最終在信息更新完成后，隨時判斷判定結(jié)果并做簽字確認。

結(jié)語

在《政府會計制度》下，三級公立醫(yī)院財務(wù)管理工作已經(jīng)產(chǎn)生明顯變化，為了能夠更好地適應(yīng)未來醫(yī)院工作的開展情況，財務(wù)人員應(yīng)深入了解醫(yī)院財務(wù)管理的現(xiàn)狀，以及《政府會計制度》對醫(yī)院財務(wù)工作的影響，通過創(chuàng)新工作路徑，優(yōu)化醫(yī)院內(nèi)部管理結(jié)構(gòu)，這樣才能全面提高醫(yī)院財務(wù)管理能力，使醫(yī)院更好地適應(yīng)《政府會計制度》下的新政策環(huán)境，最終探索一條完善三級公立醫(yī)院財務(wù)體系建設(shè)的新路徑。