劉 夕 重慶永和會計師事務(wù)所(普通合伙)

我國各行政事業(yè)單位自2019年1月1日開始，就已開始全面實行新政府會計制度的改革，此次改革的重點是以“政府會計準則+制度”為核心，朝著財務(wù)核算的雙基礎(chǔ)、雙要素以及雙分錄等方向發(fā)展，并建立預算會計與財務(wù)會計適度分離并相互銜接的會計核算體系，并從財務(wù)會計與預算會計之間的邏輯關(guān)系為出發(fā)點，來探究高校在新財務(wù)核算體系下的財務(wù)管理制度，以及如何建立新型預算會計與財務(wù)會計相互依存的關(guān)系。

一、新政府財務(wù)制度下高校財務(wù)制度重構(gòu)

(一)雙分錄核算重點不同

在新政府會計制度下，高校的經(jīng)濟業(yè)務(wù)應當采用雙分錄“5+3”的方式進行記錄，但是在雙分錄的工作方式下，新型財務(wù)核算中財務(wù)會計會更側(cè)重記錄業(yè)務(wù)實質(zhì)，而預算會計則會更側(cè)重反映資金流動。

新政府會計制度下，高校會計的工作情況通常會采用財務(wù)會計報表和決算報表的方式給予反映，其中財務(wù)會計管理下的凈資產(chǎn)要素應當要和預算會計管理下的預算結(jié)余要素相對應。但是從目前各級科目的設(shè)置角度而言，財務(wù)會計管理下的累計可支配資金與預算會計的資金來源相比，存在會計主體對其可支配的權(quán)力有限的問題。同時，具有財政性的預定預算用途資金會稱之為財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)；在財政性資金原定目標用途目標實現(xiàn)之后，一般會存在可供會計主體自由支配的財政撥款結(jié)余，因此預算會計管理下的資金流動是非常大的[1]。

(二)收支分類科目的運用不同

從政府管理下新財務(wù)變革中財政預算管理的角度來說，新財務(wù)制度下的預算法中明確規(guī)定各級部門與各單位之間，應當嚴格落實我國財政部門制定的政府收支分類的編制預算和決算政策的落實。其中財務(wù)核算的預算法是行政事業(yè)財務(wù)工作的核心法規(guī)，因此各地高校應當對收支分類科目進行深刻的了解，并將其準確地應用到高校財務(wù)工作當中。

在最新《政府會計制度》當中，政府的財務(wù)制度中的財務(wù)收入可以分為類、款、項和目等四大類，其財務(wù)支出可以分為類、款和項三大類，按照經(jīng)濟性質(zhì)則可以分為類和款兩大類。將其對應到“5+3”財務(wù)制度中可以得出，在財務(wù)的支出方面，財務(wù)會計的分錄可以有經(jīng)濟分類和無功能分類兩種分類方法，而預算會計的分錄工作則是由財務(wù)軟件自動形成的財務(wù)分類，會依據(jù)財務(wù)支出的項目而進行財務(wù)分類[2]。

例如，下表是某省高校進行一年的經(jīng)濟分類，其中A、B、C為政府收支分類科目中明確規(guī)定的財務(wù)分類，其它的分類則是高校利用某財務(wù)軟件進行獨創(chuàng)的分類。

表1 某省屬高校經(jīng)濟分類及代碼

阿拉伯數(shù)字開頭經(jīng)濟分類，主要是高校用于方便緩解“雙基礎(chǔ)”財務(wù)核算之間的差異，而進行的財務(wù)會計分類，同時，也反映出預算會計不會進行賬務(wù)處理。因此，在新政府財務(wù)會計制度下，高校財務(wù)分錄中財務(wù)會計和預算會計的外延是不同的，其實際內(nèi)涵也是有所差異，且在雙分錄下高校對政府收支分類科目的運用方式同樣也是不同的[3]。

(三)項目的意義不同

在高校會計實務(wù)中，財務(wù)部門想要形成一套完整的業(yè)務(wù)記錄，則需要財務(wù)會計在記賬過程中明確各財務(wù)支出的核算點，例如財務(wù)摘要、會計科目、功能分類以及經(jīng)濟分類等方面，這些方面的核算點都會發(fā)生變化類似于數(shù)學中的函數(shù)，既然是可以將其稱為函數(shù)，則這些核算點的數(shù)據(jù)就可以通過專業(yè)的手段進行查詢，但是在項目這個實務(wù)中，需要進行財務(wù)記錄的關(guān)鍵核算點并沒有出現(xiàn)在任何形式的法律法規(guī)中，完全是會計主體自主控制的一個財務(wù)變量。

另外，對于任何部門而言，?？顚Ｓ谩⒚鞔_資金的來龍去脈是會計核算工作的最基本要求。因此，在新政府財務(wù)制度下，財務(wù)會計和預算會計應當做好收入方面項目核算的資金來源，以及項目支出所需的財務(wù)去處，嚴控財政性資金與非財政性資金之間的相互混用。并且在新政府財務(wù)制度下對項目的變量管理至關(guān)重要，變量的準確性會直接決定項目會計信息的真實性和有效性。

以某高校的財務(wù)項目為例，項目中除原有的科研課題、日常運行、校本級人員經(jīng)費以及大型修繕專項等，還為全面貫徹落實新財務(wù)制度增設(shè)如表2幾種項目[4]。

表2 某高校新增項目及分類

現(xiàn)階段，絕大多數(shù)的高校實務(wù)會以會計人員做財務(wù)分錄或者財務(wù)軟件自動觸發(fā)的方式進行預算分錄，但是在雙分錄財務(wù)體系下，對“項目”變量進行控制就會產(chǎn)生一個問題，即每筆支出都需要明確支出來源，但是不能保證每筆費用都可以準確找到對應的項目。例如，學校用資產(chǎn)專項Ⅰ購買校園網(wǎng)信號發(fā)射設(shè)備用掉400萬元，則當月應當計提設(shè)備折舊45萬元。

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學校在Ⅰ項目中專項資金余額會減少，因此，在財務(wù)計提折舊時，自然不能再用這個項目數(shù)據(jù)進行記錄。原因在于專項資金兩次減少會造成財務(wù)會計賬面余額的不準確，同時，根據(jù)Ⅰ項目的經(jīng)濟實質(zhì)，該發(fā)射信號設(shè)備的實際折舊費用應當由學校內(nèi)部各個部門進行分攤，將其全部歸集到Ⅰ項目中是完全沒有意義的工作。對此，在雙分錄財務(wù)體系中，各高校應當深入了解“項目”的意義，在核算某一具體項目課題的資金余額時，應當建立起虛擬項目模型，從而方便會計部門采用歸集資金的方式，解決“雙基礎(chǔ)”體系對財務(wù)核算帶來的時間差異問題[5]。

二、新政府財務(wù)會計制度下高校應用中的重點

(一)本年盈余與預算結(jié)余的差異情況

因為在新政府財務(wù)會計制度下，高校的財務(wù)核算體系會出現(xiàn)一定的差異，所以會在年底形成預算結(jié)余和本年盈余的財務(wù)報表中出現(xiàn)差異的現(xiàn)象，并會在財務(wù)報告中附注本年盈余與預算結(jié)余的出現(xiàn)差異說明，這是財務(wù)會計和預算會計適度分離并相互銜接的體現(xiàn)。新政府財務(wù)會計制度要求在預算會計應當在預算結(jié)余的基礎(chǔ)上，進行財務(wù)項目重要事項的差異分析和其他事項環(huán)節(jié)的相互調(diào)節(jié)，并在調(diào)節(jié)后出具項目報表，且報表數(shù)額應該與本年盈余的數(shù)額相符。

(二)建立起合理的財務(wù)管理機制

為高校能夠更快地適應新政府財務(wù)會計制度，各地政府應當積極對高校財務(wù)改革進行扶持，幫助高校財務(wù)部門建立全面的預算管理體系以及財務(wù)管理體系。讓高校能夠通過各類管理體系完善財務(wù)會計和預算會計分離所帶來的差異，充分發(fā)揮出預算管理體系和財務(wù)管理體系的積極作用。但是從近幾年各高校的內(nèi)部財務(wù)管理發(fā)展來看，其財務(wù)管理系統(tǒng)存在一系列的漏洞，同時也正是這些漏洞導致預算管理體系難以真正進入到各高校的財務(wù)系統(tǒng)當中，阻礙各高校內(nèi)部財務(wù)管理的發(fā)展[6]。

(三)完善高校預算模式的程序

自新《政府會計制度》的改革之后，仍有許多高校的財務(wù)管理處于停滯不前的狀態(tài)，需要及時進行更新完善。因此，各高校應當從適應新財務(wù)會計制度入手，不斷完善財務(wù)管理制度，基于財務(wù)管理人員明確的發(fā)展方向，促使財務(wù)會計積極進行財務(wù)管理的改革，加強對財務(wù)預算工作的規(guī)范與把控，使各高校能夠在短時間內(nèi)適應新財務(wù)會計制度，恢復到原有財務(wù)會計部門應有的能力。

(四)會計科目財務(wù)會計與預算會計的觸發(fā)關(guān)系

高校財務(wù)部門的財務(wù)會計與預算會計的會計工作應當嚴格按照政府下發(fā)會計制度執(zhí)行標準進行，要時刻兼顧對內(nèi)外財務(wù)信息的收集和報告信息工作，加強財務(wù)部門的管理，明確財務(wù)會計和預算會計要有未來成本核算的意識，充分調(diào)動自身財務(wù)知識，促進高校的財務(wù)改革。同時，高校財務(wù)部門還應當考慮財務(wù)會計與預算會計之間的觸發(fā)條件，明確在什么情況下需要財務(wù)會計著手，什么情況下需要預算會計進行資產(chǎn)掌控，從而提高財務(wù)工作效率。

三、結(jié)語

總而言之，在新政府財務(wù)會計制度下，高校應當積極開展相關(guān)的財務(wù)變革，積極適應財務(wù)會計和預算會計適度分離并相互銜接所帶來的影響，通過建立新型財務(wù)管理體系或完善原有財務(wù)制度的方式，促使高校早日適應新財務(wù)會計制度的影響，促進高校財務(wù)制度的健康穩(wěn)定發(fā)展?！?/p>